Sentencia Contencioso-Administrativo 340/2024 Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 4052/2024 de 01 de julio del 2024

SE ACEPTANlos fundamentos jurídicos de la sentencia recurrida en apelación, en todo lo que no contradigan los que se pasan a exponer.

PRIMERO.- Sobre el recurso de apelación.

La parte apelante expone que el recurso contencioso-administrativo tenía por objeto la impugnación del acuerdo de inadmisión de la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesta ante el Tribunal Económico-Administrativo del Concello de Vigo contra la resolución del Ayuntamiento de Vigo que desestimaba la solicitud de rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVNTU) consecuencia de la transmisión del inmueble sito en el término municipal de Vigo (Pontevedra), mediante la escritura de compraventa otorgada por NEW ATLANTIS en favor de la mercantil Lidl Supermercados, S.A.U. de fecha 30 de julio de 2019. Fundamenta su recurso en los siguientes motivos de impugnación:

1º. Nulidad de la notificación de supuestamente dejada a disposición del presentador del escrito de solicitud de rectificación de autoliquidación el 17 de junio de 2020, toda vez que la misma no se habría notificado por uno de los sistemas previstos por la Ley 39/2015 para las notificaciones por medios electrónicos y, en tal caso, la misma no se realizó al interesado ni a su representante, si no presuntamente al buzón del que actuó entonces como mero presentador ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP.

Tanto el Tribunal Económico-Administrativo del Concello de Vigo como el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 1 de Vigo consideran que la reclamación económico-administrativa interpuesta por esta parte se ha presentado fuera de plazo, ya que toman como fecha de notificación e inicio del plazo para la presentación de la reclamación económico-administrativa el 29 de junio de 2020, fecha en la que presuntamente ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP, en su calidad de presentador del escrito de impugnación de la autoliquidación y solicitud de devolución de ingresos indebidos, recibió notificación de la resolución desestimatoria de dicha solicitud de fecha 17 de junio de 2020.

Argumenta en este sentido que la Compañía es una persona jurídica obligada a relacionarse con la administración por medios electrónicos, sin embargo, la notificación fue puesta a disposición del presentador del escrito, que no del contribuyente e interesado, a través de un correo electrónico enviado a legalsp@toysrus.es. Pues bien, el envío de una notificación a un correo electrónico, en primer lugar, no es uno de los sistemas previstos por la Ley 39/2015 para las notificaciones por medios electrónicos. El Concello de Vigo envió directamente la notificación al correo electrónico del presentador de la solicitud de rectificación de la autoliquidación, sin poner a disposición del interesado la notificación en su sede electrónica y sin tener la certeza de que la dirección de correo electrónico era la del propio interesado.

Erróneamente se hace referencia a que la notificación se realizó utilizando los medios electrónicos facilitados por el representante para cumplir dicha obligación, pero que el Señor Juán firmase la solicitud de rectificación de la autoliquidación como representante de NEW ATLANTIS no implica que fuese él mismo quien presentase la solicitud, sino que fue ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP, en su calidad de presentador del escrito quien se encargó de dicha tarea.

Se señala que se remitió a su vez un aviso de fecha 29 de junio de 2020 de que dicha notificación no había sido retirada en plazo, siendo el motivo "no se hace cargo". Ahora bien, en el expediente no consta copia de los correos electrónicos mencionados notificando la resolución desestimatoria, tan solo consta un certificado de notificación electrónica en el que aparece como destinatario ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP, presentador del escrito, y no el propio contribuyente, ni interesado, ni representante NEW ATLANTIS. Esta parte no pudo acceder a su contenido, al no haber recibido dicha notificación y, en cualquier caso, no ser destinatario de la misma, ni ella ni su representante.

Dado que esta parte no tuvo acceso al contenido íntegro del texto de la notificación hasta que la recibió, en fecha 23 de enero de 2023, no es hasta esa fecha cuando debería, en su caso, entenderse notificada la resolución y por ende el inicio del cómputo del plazo para recurrir, puesto que de lo contrario se vulneraría el derecho constitucional a una tutela judicial efectiva.

Tampoco puede entenderse que ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP actúa como representante de la entidad, ya que no tiene poder para ello, sino como mero presentador. El representante legal de la entidad era Don Juán, como consta en el poder de representación que se acompañó al escrito de solicitud de rectificación de la autoliquidación. Pues bien, Don Juán tampoco recibió la notificación. Es numerosa la jurisprudencia que reconoce esta figura y que se pronuncia sobre la invalidez de las notificaciones practicadas al presentador del documento.

2.- Nulidad de la autoliquidación del IIVTNU, por ser inconstitucional la norma de cálculo de la base imponible del impuesto. Aplicación de la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021 de 26 de octubre, publicada en el Boletín Oficial del Estado número 282, de 25 de noviembre de 2021) en el seno de la cuestión de inconstitucionalidad 4433-2020, por la que declara inconstitucionales y nulos los artículos 107.1, segundo párrafo, 107.2. a) y 107.4 del TRLHL por contravenir injustificadamente el principio de capacidad económica como criterio de la imposición - art. 31 de la Constitución Española-.

La Sentencia 182/2021 limita los efectos de la declaración de inconstitucionalidad, señalando la imposibilidad de revisar las situaciones firmes existentes antes de la fecha de la aprobación de la sentencia, incluyendo las liquidaciones y autoliquidaciones no impugnadas antes del 26 de octubre de 2021. En el caso que nos ocupa la autoliquidación presentada por TRUS como consecuencia de la transmisión de la finca situada en Vigo no es una situación consolidada en los términos descritos en la limitación de efectos de la declaración de inconstitucionalidad de la STC 182/2021, por haber sido solicitada su rectificación con anterioridad a que se dictase la citada STC 182/2021, en concreto, la solicitud se presentó el 21 de mayo de 2020.

3.- Subsidiariamente, improcedencia de la autoliquidación presentada dada la no sujeción al Impuesto por ausencia de incremento real del valor del terreno urbano transmitido. Constan debidamente aportados al expediente de referencia dos informes de tasación realizados por terceros independientes que acreditan la citada disminución de valor de la finca objeto de transmisión.

SEGUNDO.- Sobre la oposición al recurso de apelación.

La representación procesal del Concello de Vigo se opone al recurso de apelación alegando que:

1.-La extemporaneidad de la reclamación es palmaria. Tras exponer los datos de contacto indicados en la solicitud de rectificación por el representante del interesado, el Concello alega que practicó la notificación a quien se identificó como solicitante aportando poder legal bastante para ese acto y se comunicó la puesta a disposición de la notificación el 17 de junio de 2020 en el medio electrónico facilitado por el mismo, dando el acto por notificado el 29 de junio de 2020, en aplicación del artículo 43.2 de la Ley 39/2015. El Concello remitió el aviso de puesta a disposición de la notificación en la dirección electrónica facilitada legalsp@toysrus.es el 17/06/2020, por tanto, en el medio electrónico facilitado por el mismo en la solicitud, dando el acto por notificado el 29 de junio de 2020, en aplicación del artículo 43.2 de la Ley 39/2015.

El Concello practicó la notificación a quien sigue identificó como solicitante, aportando poder legal bastante para este acto. En el recurso de apelación se confunde el aviso de puesta a disposición de una notificación electrónica con la práctica de la notificación. Se introduce una figura de presentador de escritos que la normativa no contempla. Solo al solicitante le es imputable la designación de unos datos de contacto que voluntariamente facilitó y a su negligencia al no acceder a una notificación respecto a la cual el aviso de puesta a disposición se realizó en la dirección de correo electrónico por él facilitada.

Todo ello no se ve desvirtuado por la STC de 5 de abril del 2006 que cita la apelante, referida al presentador porque el artículo 36.2 de la ley 29/1987 del Impuesto de Sucesiones y Donaciones anulado por esa sentencia del Tribunal Constitucional se refería a esa figura en el marco de la gestión tributaria de ese tributo. No existe identidad de supuestos entre el presente caso y el analizado en la sentencia del Tribunal Constitucional citada ni en las sentencias de diversos tribunales superiores de Justicia que se citan, ya que en los presentes autos no se desarrolla ninguna actuación adicional de gestión tributaria ni se produce ninguna obligación tributaria, sino que se comunica la desestimación del escrito presentado.

Tampoco puede prosperar el alegato de que el expediente no consta prueba de puesta a disposición de la notificación electrónica, la cual es un proceso automatizado, no un documento que tengan que constar en el expediente, que sí tuvo lugar en los presentes autos, en los que se envió el aviso de puesta a disposición de la notificación a la dirección legalsp@toysrus.es.

2.-Ha quedado probada la existencia de incremento de valor con las propias escrituras aportadas. Además, el informe de tasación de parte tampoco prueba la inexistencia de valor, por cuanto fue rebatido por informe de la arquitecta municipal con la contestación a la demanda.

3.- Tampoco cabe acogerse a la STC 182/2021 porque dado que el devengo del IIVTNU en los presentes autos se produjo el 30/07/2019 y la solicitud de rectificación se presentó el 21/05/2020, nos encontramos ante una situación jurídica consolidada no susceptible de revisión. A la fecha a la que hay que atender, tras la STS de 10 de julio de 2023, es la del fallo de la STC 26/10/2021 y no a la de la publicación en el BOE. Por tanto, siendo firme la resolución desestimatoria de la resolución de rectificación de autoliquidación no cabe su revisión en base a la sentencia del Tribunal Constitucional.

TERCERO.- Sobre la extemporaneidad de la reclamación económico-administrativa.

Consta en el expediente administrativo que en fecha 21/05/2020 la entidad ERNST&YOUNG ABOGADOS S.L.P. presentó un escrito de "Solicitud de rectificación de la autoliquidación del IIVTNU presentada con número de identificador NUM001 como consecuencia de la transmisión con pérdida del inmueble sito en el término municipal de Vigo con número de referencia catastral NUM002. Se solicita asimismo la devolución de ingresos indebidos, concretamente de la cuota indebidamente ingresada por razón de dicho tributo, por importe de 109.592,24 euros, así como el pago de los intereses de demora que se devenguen."

Con el impreso de solicitud de rectificación, en el que se identifica a la entidad ERNST&YOUNG ABOGADOS S.L.P. como solicitante, se adjuntan varios documentos, entre los que figura el poder de representación otorgado por TOYS R US IBERIA REAL ESTATE S.L. a favor de D. Juán, que es la persona que firma electrónicamente el escrito de solicitud de rectificación, en representación de la sociedad.

Dentro de los datos de contacto identificados en el impreso de solicitud, se hicieron constar los siguientes:

SOLICITANTE: ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP

TELÉFONO: (...)

DIRECCIÓN: CALLE LUCIO EMILIO CANDIDO 12, 28803, ALCALÁ DE HENARES, MADRID

CORREO ELECTRÓNICO: legalsp@toysrus.es

La resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de la autoliquidación por la que se instaba de devolución de la autoliquidación NUM003 en concepto del Impuesto sobre Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, presentada por TOYS R US IBERIA REAL ESTATE SL (B84428143) se dictó el 10/06/2020 y fue puesta a disposición de la entidad identificada como solicitante en fecha 17/06/2020. En fecha 29/06/2020 se dio por notificado el acto, por no haber sido la notificación retirada en plazo.

Es cierto que el envío del aviso informativo al mencionado correo electrónico de la realización de la puesta a disposición de la notificación no tiene el valor de notificación administrativa electrónica, sino que es la puesta a disposición, unida al acceso a su contenido o bien al transcurso del plazo de 10 días sin acceso, lo que determina la existencia de la notificación.

De conformidad con el art. 41.6 de la Ley 39/2015 de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas:

"6. Con independencia de que la notificación se realice en papel o por medios electrónicos, las Administraciones Públicas enviarán un aviso al dispositivo electrónico y/o a la dirección de correo electrónico del interesado que éste haya comunicado, informándole de la puesta a disposición de una notificación en la sede electrónica de la Administración u Organismo correspondiente o en la dirección electrónica habilitada única. La falta de práctica de este aviso no impedirá que la notificación sea considerada plenamente válida."

El art. 43.1 del Real Decreto 203/2021, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de actuación y funcionamiento del sector público por medios electrónicos, añade que:

"De acuerdo con lo previsto en el artículo 41.6 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre , con independencia de que la notificación se realice en papel o por medios electrónicos, las Administraciones Públicas, organismos públicos o entidades de derecho público vinculados o dependientes enviarán al interesado o, en su caso, a su representante, aviso informándole de la puesta a disposición de la notificación bien en la Dirección Electrónica Habilitada única, bien en la sede electrónica o sede electrónica asociada de la Administración, u Organismo o Entidad o, en su caso, en ambas.

La falta de práctica de este aviso, de carácter meramente informativo, no impedirá que la notificación sea considerada plenamente válida.

La falta de práctica de este aviso, de carácter meramente informativo,no impedirá que la notificación sea considerada plenamente válida".

Por lo que se refiere a la práctica de la notificación electrónica, hay que acudir al art. 43 de la LPAC 39/2015, que establece:

1. Las notificaciones por medios electrónicos se practicarán mediante comparecencia en la sede electrónica de la Administración u Organismo actuante, a través de la dirección electrónica habilitada única o mediante ambos sistemas, según disponga cada Administración u Organismo.

A los efectos previstos en este artículo, se entiende por comparecencia en la sede electrónica, el acceso por el interesado o su representante debidamente identificado al contenido de la notificación.

2. Las notificaciones por medios electrónicos se entenderán practicadas en el momento en que se produzca el acceso a su contenido.

Cuando la notificación por medios electrónicos sea de carácter obligatorio, o haya sido expresamente elegida por el interesado, se entenderá rechazada cuando hayan transcurrido diez días naturales desde la puesta a disposición de la notificación sin que se acceda a su contenido.

3. Se entenderá cumplida la obligación a la que se refiere el artículo 40.4 con la puesta a disposición de la notificación en la sede electrónica de la Administración u Organismo actuante o en la dirección electrónica habilitada única.

En este caso se acredita la notificación electrónica realizada con el Certificado de Notificación Electrónica que obra en el expediente, que indica:

Notificación: NUM004

Fecha de publicación en web: 17/06/2020 10:28

Estado Notificación no retirada en plazo

Fecha: 29/06/2020

Remitente Concello de Vigo

Destinatario Nombre/Apellidos: ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP NIF: (...).

Con ello se acredita la realización de la puesta a disposición en la sede electrónica, que unida al transcurso del plazo de 10 días naturales sin acceso al contenido que establece el art. 43.2 LPAC determina que se deba tener por válidamente efectuada la notificación en fecha 29/06/2020, según se indica en el certificado.

Adicionalmente se manifiesta por el Concello el envío a la dirección del correo electrónico del aviso de puesta a disposición, esto es, el aviso de carácter informativo, que se envía a la dirección electrónica indicada por el interesado, lo que facilita el acceso a la notificación, que consta puesta a disposición de la entidad identificada como solicitante. Se alude a este respecto en la oposición al recurso de apelación a un informe que acredita la inexistencia de incidencias técnicas que imposibilitasen ni el aviso de puesta a disposición mediante correo electrónico ni el acceso a la notificación en el plazo de 10 días naturales desde su puesta a disposición, incidencias técnicas que no fueron objeto de alegación en el recurso de apelación ni en la primera instancia, por lo que no hay razones para poner en duda la puesta a disposición efectiva en la sede electrónica, que además está documentada en el expediente con el correspondiente certificado, ni tampoco hay razones para poner en duda el envío del correo electrónico informando de la puesta a disposición.

En cuanto al hecho de que en el certificado de notificación electrónica se indique que el destinatario de la notificación electrónica mediante puesta a disposición en la sede electrónica fuese ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP no puede privar de validez a la notificación efectuada, habida cuenta de que dicha entidad aparece identificada en la solicitud como solicitante.

No cabe trasladar a este caso la jurisprudencia invocada en relación al presentador de documentos, recaída en relación a esta figura que estaba regulada en la normativa del Impuesto de Sucesiones y Donaciones y del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, regulación que en su momento fue declarada inconstitucional. Por tanto, la entidad ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP no interviene como presentador de documentos, en el marco de un procedimiento de gestión tributaria conducente a la liquidación, figura que además no se contempla en la normativa aplicable al caso, sino que actúa como entidad que formula la solicitud de rectificación de una autoliquidación presentada con anterioridad. El Concello de Vigo se atiene a los datos de contacto consignados, y efectúa la notificación por medios electrónicos por ser preceptiva, al ser el destinatario una persona jurídica.

Por ello, no cabe extrapolar a este caso las consideraciones jurisprudenciales sobre la figura del presentador de documentos en determinados actos de gestión tributaria de otros impuestos, distintos al que nos ocupa. Tal y como pone de relieve el Concello, no estamos ante un mero presentador de escrituras para liquidar el IIVTN, sino ante una solicitud de rectificación de autoliquidación del IIVTNU de la que no deriva ninguna obligación tributaria adicional, por lo que no hay razón que permita apreciar similitud con la figura del presentador de documentos que preveía el art. 36.2 de la Ley 29/1986 de 18 de diciembre del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o el art. 56.3 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Tal y como razona la sentencia de primera instancia, el Concello de Vigo practicó la notificación a quien se identificó como solicitante, y se aportaba documentación con la solicitud, en la que se incluía poder legal bastante para la formulación de la solicitud otorgado por el contribuyente a favor de la persona que como representante del mismo firma electrónicamente la solicitud. Además, se comunicó la puesta a disposición de la notificación el 17/06/2020, enviando el aviso informativo al medio electrónico facilitado por el interesado, constando la puesta a disposición electrónica al solicitante y el no acceso a la misma después del plazo de 10 días, por lo que se da el acto por notificado el 29/06/2020 en aplicación del artículo 43.2 da Ley 39/2015.

Es irrelevante que la dirección física indicada sea la de TOYS R US IBERIA REAL ESTATE, S.L. UNIPERSONAL, ya que, al ser una persona jurídica, está obligada a relacionarse con la administración por medios electrónicos, y el Concello de Vigo utilizó los datos facilitados en la solicitud para facilitar el cumplimiento de esta obligación. Por lo que debe rechazarse la alegación de que ERNST & YOUNG ABOGADOS SLP actuase como "mero presentador", ya que el Sr Juán firmante de la solicitud se identificó como representante de la sociedad, y en el impreso de solicitud al que se incorpora la documentación, entre la que figura el poder del Sr. Juán otorgado por el contribuyente y la solicitud firmada por Sr. Juán en su representación, se concretó un medio de contacto electrónico, y este fue utilizado para comunicar la realización de la puesta a disposición electrónica de la notificación y practicar la misma. En el recurso de apelación no se niega de forma expresa la recepción de ese correo electrónico de aviso de carácter informativo, y de hecho se afirma en el mismo:

"...la Ley permite que se envíe un correo electrónico a la dirección del interesado informándole de la puesta a disposición de una notificación en la sede electrónica, pero el Concello de Vigo envió directamente la notificación al correo electrónico del presentador de la solicitud de rectificación de la autoliquidación,sin poner a disposición del interesado la notificación en su sede electrónica y sin tener la certeza de que la dirección de correo electrónico era la del propio interesado".

Es necesario matizar esta afirmación, puesto que:

-además de la manifestación del Concello sobre el envío de aviso informativo, sí consta la puesta a disposición en la sede electrónica, que es lo esencial para determinar la existencia de la notificación electrónica,

-el aviso informativo de la puesta a disposición electrónica facilitó al interesado tener la posibilidad de acceder a la misma, ya que no se puede considerar que la dirección de correo electrónico consignada en la solicitud y a la que se envió el aviso informativo sea ajena al contribuyente, no solo porque es la que se indicó en la solicitud, sino porque el examen del expediente pone de manifiesto que en la solicitud posterior, presentada el 15/12/2021, en la que se insta la aplicación de la STC 182/2021, en la que se hace constar como solicitante al propio contribuyente, esto es, a TOYS R US IBERIA REAL ESTATE SL, también se consigna como dirección de correo electrónico legalsp@toysrus.es, por lo que es evidente que el envío de aviso informativo al correo electrónico consignado en la solicitud propició que el contribuyente pudiera tener puntual conocimiento de la existencia de una resolución que se había puesto a disposición electrónica, pendiente de acceso a la misma por parte del solicitante.

A este respecto la resolución de inadmisión de la reclamación económico-administrativa indica que el destinatario de la notificación de la resolución desestimatoria de 16 de junio de 2020 a quien se comunicó la puesta a disposición, en el correo electrónico por él facilitado y que por ende es un reconocido bufete de abogados de primer orden, tenía el ineludible deber de recibir la notificación del acto que a todos los efectos debe considerarse notificado a los 10 días naturales de su puesta a disposición.

La ratificación de esta motivación determina que la notificación de la resolución desestimatoria de la solicitud, que el Concello, según el certificado de notificación electrónica que obra en el expediente, tiene por efectuada en fecha 29/06/2020, deba considerarse válida y eficaz a los efectos de iniciar el cómputo del plazo de interposición de la reclamación económico-administrativa. Al haber sido interpuesta esta en fecha 23/01/2023, debe ratificarse la conclusión de la sentencia de primera instancia sobre la validez de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo del Concello de Vigo que declaró la inadmisibilidad por extemporánea de la reclamación económico- administrativa interpuesta por la aquí apelante.

Siendo inadmisible la reclamación económico-administrativa por extemporánea, y al confirmarse así por la sentencia de primera instancia, en términos que procede confirmar en esta segunda instancia, no resulta procedente entrar en el análisis del fondo de lo argumentado en dicha reclamación, sin perjuicio de lo que se dirá respecto a la aplicación de la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, que fue solicitada en escrito presentado en fecha 15/12/2021, posterior a la presentación de la solicitud de rectificación de la autoliquidación.

CUARTO.- Sobre la STC 182/2021 .

La Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021 de 26 de octubre de 2021 acordó:

Estimar la cuestión de inconstitucionalidad núm. 4433-2020, promovida por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla, con sede en Málaga y, en consecuencia, declarar la inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a ) y 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , en los términos previstos en el fundamento jurídico 6.

El fundamento jurídico sexto de la sentencia se dedica al alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad, en estos términos:

"Sobre la presente declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL cabe realizar las siguientes precisiones:

a) Por un lado, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2 a) y 107.4 TRLHL supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad. Debe ser ahora el legislador (y no este tribunal) el que, en el ejercicio de su libertad de configuración normativa, lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del art. 31.1 CE puestas de manifiesto en todos los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales ahora anulados, dado que a fecha de hoy han trascurrido más de cuatro años desde la publicación de la STC 59/2017 («BOE» núm. 142, de 15 de junio). Como ya se recordó en la STC 126/2019 , al tratarse de un impuesto local, corresponde al legislador estatal integrar el principio de reserva de ley en materia tributaria ( arts. 31.3 y 133.1 y 2 CE ) como medio de preservar tanto la unidad del ordenamiento como una básica igualdad de posición de los contribuyentes en todo el territorio nacional [ STC 233/1999, de 16 de diciembre , FJ 10 c)] y el principio de autonomía local ( arts. 137 y 140 CE ), garantizando con ello adicionalmente la suficiencia financiera de las entidades locales exigida por el art. 142 CE .

b) Por otro lado, no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha."

De acuerdo a lo razonado en el fundamento de derecho anterior, a la fecha del dictado de la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021 la solicitud de rectificación de la autoliquidación se había desestimado por resolución administrativa que había adquirido firmeza con anterioridad, por no haberse interpuesto dentro de plazo la reclamación económico-administrativa, razón por la cual debe entenderse, como hace la resolución del Tribunal Económico-Administrativo y la propia sentencia de primera instancia, que se trata de una situación consolidada no susceptible de ser revisada al amparo de dicha Sentencia del Tribunal Constitucional.

En cuanto a la alegación sobre la improcedencia de la autoliquidación por ausencia de incremento real del valor del terreno urbano transmitido, la conformidad a derecho de la inadmisibilidad de la reclamación económico-administrativa determina la improcedencia de examinar tal alegato.

En todo caso, estando acreditado que el precio obtenido, consignado en la escritura de transmisión, es de 5.000.000 euros, superior a la valoración de la escritura de adquisición (en concepto de aportación social, cifrado en 3.056.628 euros), no cabría acoger la alegación de la recurrente, teniendo en cuenta que antes de la STC 182/2021, el Tribunal Supremo en diversas sentencias había venido declarando que:

Para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas [cuyo valor probatorio sería equivalente al que atribuimos a la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los fundamentos de derecho 3.4 de nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018 (RRCA núms. 1880/2017 y 4202/2017), de 5 de junio de 2018 ( RRCA núms. 1881/2017 y 2867/2017 ) y de 13 de junio de 2018 ( RCA núm. 2232/2017 ]; (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin, (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU. Precisamente -nos interesa subrayarlo-, fue la diferencia entre el precio de adquisición y el de transmisión de los terrenos transmitidos la prueba tenida en cuenta por el Tribunal Constitucional en la STC 59/2017 para asumir -sin oponer reparo alguno- que, en los supuestos de hecho examinados por el órgano judicial que planteó la cuestión de inconstitucionalidad, existía una minusvalía.

La parte aquí apelante se basaba en informes de tasación, que fueron objeto de crítica en el informe de la arquitecta municipal, aportado con la contestación a la demanda, con sólidas razones que impedirían considerar probada la ausencia de incremento de valor patrimonial. Ese incremento se pone de manifiesto por la diferencia de los valores de las escrituras de adquisición y transmisión.

En todo caso, se hace constar expresamente que este último razonamiento se incorpora como obiter dicta, como respuesta a un motivo de impugnación esgrimido por la parte apelante contra la sentencia de primera instancia, que analiza también este motivo, y visto que el Concello de Vigo en su oposición a la apelación también realiza consideraciones al respecto, debiendo aclararse que la inadmisibilidad de la reclamación económico-administrativa, y la consiguiente firmeza de la desestimación de la solicitud de rectificación de la autoliquidación, son motivo bastante que impide la revisión del fondo del asunto, en lo que concierne a la existencia de un decremento patrimonial.

En atención a lo expuesto procede desestimar el recurso de apelación.

QUINTO.-Sobre las costas procesales.

De conformidad con lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA en los recursos de apelación las costas se impondrán al recurrente si se desestima totalmente el recurso, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen su no imposición.

La existencia de dudas de hecho y de derecho determina la no imposición de las costas procesales.