Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 28 de octubre de 2020, que resolvió la reclamación económico administrativa, 28/16660/2018 relativa, respectivamente, a acuerdo desestimatorio de recurso de reposición interpuesto contra acuerdo de liquidación por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 1T a 4T del ejercicio 2015 por importe de 23.225,03 €.
SEGUNDO.- La entidad actora señala que la regularización efectuada por la inspección disminuyó las cuotas de IVA declaradas determinados proveedores como deducibles correspondientes a facturas recibidas por ejecuciones de servicios. Dichas facturas constan pagadas en metálico por importe siempre inferiores a 2500€. En el caso de las facturas emitidas por la entidad Transformaciones Férricas, reúnen todos los requisitos exigidos legalmente, siendo la principal actividad de la actora, la realización de las obras necesarias para la reparación de los partes de siniestros declarados a la entidad aseguradora Mapfre.
Gran parte de estas reparaciones han de ser subcontratadas a otras entidades entre las que se encuentra la entidad actora.
En relación a las operaciones con la entidad Varirent S.L. todas las facturas son por importe inferior a 2500 € y las conceptos por los que están expedidas se refieren a mantenimientos de vehículos afectos a la actividad, paso de ITV, pago de seguros, etc.
Por último, en lo que se refiere a los dos vehículos de turismo, señala que las funciones que realizan los dos cargos a los que se adjudican dichos vehículos, son funciones asimiladas a las de representantes o agentes comerciales, ya que su función es la relación con directivos o clientes, peritos de la aseguradora y clientes de la misma, por lo que sus desplazamientos son diarios y a varias localizaciones.
Indica que no se ha demostrado la falsedad de ninguna de las facturas y por ello solicita la estimación del recurso.
TERCERO.- La defensa de la Administración General del Estado, en la contestación a la demanda, después de reproducir los preceptos que considera aplicables, indica que la factura no supone un medio privilegiado de prueba de la realidad de las operaciones y que no exime a la parte actora de la acreditación de las mismas. La actora no ha aportado documentación que acredite la realidad de las facturas y que corresponden a sociedades que no han depositado sus cuentas anuales en el registro mercantil durante los años 2014,2 1015 y 2016, e incluso son posteriores a la fecha en la que el proveedor Varirel SL se dio de baja en la Seguridad Social, en el mes de junio de 2015.
Por otro lado, en cuanto a la posibilidad de deducir los gastos o cuotas de IVA soportadas, en relación a los vehículos, señala que las afirmaciones de la recurrente están desprovistas de cualquier tipo de prueba que justifique su afectación exclusiva a la actividad.
Solicita la desestimación del recurso.
CUARTO.- El acuerdo de liquidación de 25 de abril de 2018, girado a la entidad actora, razona los motivos de la regularización en la siguiente forma:
"Respecto del periodo 1T del ejercicio 2015:
- Con fecha 21/02/2018 se notifica propuesta de liquidación y trámite de alegaciones del expediente de IVA 2015CMP303M130800014S, con los siguientes MOTIVOS:
- Mediante requerimiento notificado por esta oficina con fecha 29/11/2017, se requiere al sujeto pasivo que aporte el Libro registro de facturas recibidas y emitidas.
De las compras que el contribuyente ha declarado en el modelo 347 de ingresos y pagos, respecto a los proveedores, Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) por importe de 316.000,11 euros y VARIRENT SL (B86860459) por importe de 32.138,60 euros, se requiere que justifique la afectación de dichos bienes o servicios para el desarrollo de la actividad empresarial, aportando además de las facturas, los originales de los JUSTIFICANTES de PAGO, así como cualquier otro justificante que acredite la efectividad de las operaciones realizadas con dichos proveedores (contratos, albaranes de entrega, etc. ).
El contribuyente mediante asiento registral RGE480049362017 de 17/12/2017 aporta un Libro Registro de Facturas Recibidas Anual, con 1.577 anotaciones y una cuota de IVA anual por importe de 85.984,59 euros (B. I 410.140,44 euros).
En dicho libro constan 232 anotaciones, del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 316.000,11 euros, IVA incluido.
También constan 77 anotaciones, del proveedor VARIRENT SL (B86860459), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 32.138,60 euros, IVA incluido.
- Corresponden al primer trimestre las anotaciones que están registradas en n° de orden del 1 al 419 ambos inclusive, sumando cuotas de IVA soportado por importe de 20.685,43 euros (B.I 98.525,11).
Según establece el artículo 99.Tres párrafo segundo de la Ley de IVA , serán deducibles las cuotas soportas que estuvieran debidamente contabilizadas en los Libros registros establecidos. En este sentido, se parte de las cuotas consignadas en el Libro registro de facturas recibidas en el 1T, esto es 20.685,43 euros y no de lo declarado en la autoliquidación (20.191,93 euros), y a este importe, hacemos los siguientes ajustes:
- - De conformidad con lo establecido en el art. 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. En este sentido, los pronunciamientos judiciales ( STS 16/11/1977 ; STS 30/09/1988 ; STS 27/02/1989 ; STS 25/01/1995 ; STS 01/10/1997 ) sientan doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos, etc. De todo ello se desprende que en un procedimiento de comprobación limitada corresponde al sujeto pasivo acreditar el cumplimiento de los requisitos de deducibilidad de las cuotas soportadas.
De conformidad con lo establecido en el art. 106.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. En nuestro ordenamiento jurídico no existe el principio de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba. El sujeto pasivo deberá aportar los elementos de prueba admitidos en derecho que considere oportunos y corresponde a la Administración su valoración libre y conjunta.
- -El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 09/03/2001, n° 5935/1997 expone que 'corresponde al administrado demostrar que este hecho imponible está amparado por una exención o que tiene derecho a determinada deducción de un gasto. Así, la adecuada declaración y contabilización, unido a la posesión del justificante correspondiente de un determinado gasto, acreditan el derecho a su deducción, salvo que, como ocurre en el presente supuesto, existan pruebas suficientes que pongan en duda la realidad de la operación subyacente, en cuyo caso, el obligado tributario deberá acreditar dicha realidad para que se admitan sus efectos fiscales'. Por su parte, en su resolución de fecha 02/12/1999, n° 3932/1996, expone: 'la interesada considera que es suficiente poseer facturas completas para acreditar el derecho a deducir los gastos. A lo que hay que añadir que, en nuestro Derecho, además de no existir un sistema de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba, en este caso, de las facturas frente a las pruebas aportadas por la Inspección que reflejan una falta de evidencia de la realidad de las operaciones descritas.
-El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 3/02/2010 (RG358/2009) dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio establece como doctrina que la factura no es un medio de prueba privilegiada respecto a la realidad de las operaciones y una vez que la Administración cuestiona razonablemente su efectividad, corresponde al sujeto pasivo probar su realidad.
- -El artículo 106.4 de la LGT , modificado por Ley 34/2015, de 21/09/2015, reitera los mismos términos que la doctrina del TEAC, estableciendo que las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o el profesional que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.
-De conformidad con lo establecido en el art. 92.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas de IVA devengadas en el interior del país, que hayan soportado en las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo. De acuerdo con el apartado Dos de dicho artículo, el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA.
-Según lo establecido en el art. 95.Uno de la ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
- -Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), el contribuyente aporta 183 facturas, de la factura número 109 a la factura número 292, dónde en todas ellas consta como forma de pago: AL CONTADO. -También aporta cinco transferencias emitidas a la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350.
La primera transferencia de fecha 21/04/2015 por importe de 4.000 euros en concepto de factura 102.
Otra transferencia de fecha 4/11/2015 por importe de 1.062,74 euros en concepto de factura 212. Otras dos transferencia Sde fecha 16/11/2015 por importes de 1.869,45 euros en concepto de factura 231 y de 2.303,24 euros en concepto de factura 243.
Otra de fecha 07/12/2017 por importe de 4.221,60 euros dónde en el concepto consta: Transferencia realizada por Supernet Empresas e Instituciones.
-De la información obrante en esta oficina consta que la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350 no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715). Además del resto de facturas no ha aportado ningún tipo de justificante de pago, ni albaranes, ni justificantes de los expedientes relacionados en las facturas.
-Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor, VARIRENT SL (B86860459, el contribuyente aporta 77 facturas, todas ellas por importe inferior a 2.500 euros, pero ningún otro justificante. En todas ellas consta como forma de Pago: PAGADO METALICO y una firma ilegible y sin identificación de dicha firma. En algunas de las facturas consta un sello de la empresa.
- -Por ello, la mera aportación de unas facturas que cumplen los requisitos formales no prueba la efectividad de los gastos y abonos en ellas contenido y dado que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado, con las limitaciones como medios de prueba establecidas en el Código Civil, y sin que el sujeto pasivo haya podido probar la efectividad del pago que se dice realizado de tales facturas, lleva a que esta Oficina considere que aquellas facturas no acrediten las adquisiciones y no son admisibles a efectos de acreditar la deducción de las cuotas de IVA declaradas en este periodo por importe de 945,42 euros (B.I 4.502,03), anotadas en n° de orden 402 correspondiente a la factura n° 109 del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), y a las anotadas en n° de orden 6, 8, 85, 86, 87, 88, 153, 173, 186, 271, 272, 280, 418 del proveedor VARIRENT SL (B86860459), conforme a lo establecido en los art. 92 y 95. Uno de la ley del IVA .
- A tenor de lo establecido en el artículo 97 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , como requisito formal de la deducción del IVA soportado, es necesario que el empresario o profesional que pretende practicarla se encuentre en posesión del documento justificativo del derecho, ajustado a las disposiciones legales y reglamentarias. En este sentido, se consideran documentos justificativos del derecho a la deducción la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio.
El artículo 1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por RD 1619/2012, de 30 de noviembre , establece que los empresarios están obligados a conservar las facturas recibidas de otros empresarios o profesionales por las operaciones de las que sean destinatarios.
Respecto a este trimestre no se ha aportado las facturas anotadas en n° de orden 66, 67, 80, 84, 93, 97, 98, 104, 111, 112, 122, 123, 124, 129, 130, 131, 132, 135, 136, 144, 94, 156, 164, 181, 188, 189, 196, 201, 202, 208, 216, 227, 228, 232, 360, 233, 242, 243, 254, 361, 258, 261, 263, 279, 285, 292, 309, 323, 324, 341, 372, 377, 383 y 392 correspondientes al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715).
Por tanto, se considera que no se cumplen los requisitos formales para la deducibilidad de dichas cuotas de IVA. El importe del IVA no deducible por este motivo asciende a 14.661,47 euros (BI: 69.816,71 euros).
- En requerimientos notificados con fechas 29/11/2017 y 23/01/2018 se requiere al contribuyente para que aporte copia de los contratos de renting del proveedor Volkswagen Renting SA (A80185051) (importe de 14.270,28) y del proveedor Arval Service Lease SA (A81573479) (importe de 7.688,04 euros) y que justificase la afectación de dichos vehículos a la actividad realizada y de su empleo en todo o en parte en el desarrollo de su actividad empresarial. El contribuyente aporta contrato de renting de fecha 5/09/2014 suscrito con la entidad Volkswagen Financial Renting SA (A80185051), del vehículo Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced Edition Clean Diesel 6V. El contribuyente manifiesta que está asignado al administrador de la sociedad para la realización de las funciones asimiladas a Director Comercial, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los directivos de Mapfre España y ciertos peritos de la citada compañía.
También aporta contrato de renting de fecha 3/10/2014 suscrito con Arval Service Lease SA (A81573479), del vehículo AUDI A3 5p 3GBerlina Sports. El contribuyente manifiesta que dicho vehículo está asignado al encargado general de la sociedad, para la realización de las funciones que le son encomendadas, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los peritos de Mapfre España y la visita a los clientes para concretar las prestaciones de servicios. En los dos vehículos manifiesta, que la cesión se realiza para uso exclusivo de la actividad de la empresa, quedando prohibidos sus usos para las actividades privadas.
- De conformidad con lo establecido en el art. 95.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con el aparatado Dos de dicho artículo, no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros, los bienes destinados a ser utilizados en las necesidades personales o particulares de los empresarios, o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
Por último, según el apartado Tres del mismo artículo, cabe una afectación parcial de los bienes de inversión al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo, se presumirán afectos al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por 100.
Si bien el apartado Tres.2a del art. 95 de la ley de IVA establece la presunción de afectación al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por ciento, en el párrafo inicial del mismo artículo se hace referencia a que tienen que ser bienes de inversión que se empleen EN TODO O EN PARTE en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Por lo tanto, las cuotas soportadas por la adquisición de un vehículo podrán ser objeto de deducción en un 50% cuando lo afecte a su actividad empresarial. Si se demuestra dicha afectación, entonces opera la presunción de afectación del 50 por ciento.
- La entidad se ha limitado a hacer meras manifestaciones de que los vehículos están afectos a la actividad para las funciones que están asignadas al administrador y encargado general de la sociedad, pero no ha aportado ninguna prueba que acredite dicha afectación, siquiera sea en grado mínimo y, menos aún de que se utilicen exclusivamente en la actividad empresarial. De esta forma se procede a minorar el importe de IVA de las cuotas de renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, anotadas con fechas 01/01/2015, 01/02/2015, 01/03/2015, 06/01/2015, 05/02/2015, 05/03/2015 por importe de 952,74 euros (B.I 4.536,84).
- El contribuyente mediante asiento registral RGE666011382018 de 14/03/2015 muestra disconformidad con la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018, presentando las siguientes alegaciones:
-Que en todas la Resoluciones citadas por la administración en la motivación de la propuesta de liquidación se establece como prueba principal estar en posesión de la factura correspondiente a fin de considerar deducible la cuota de IVA correspondiente; y en todas se pone en duda la deducibilidad de las mismas y se invierte la carga de la prueba hacia el contribuyente, cuando la Administración encuentra indicios de que no se ha producido el hecho imponible.
En el presente caso, la Administración se limita a poner en duda la efectividad de las operaciones, pero sin aportar ni una sola cuestión con alguna validez legal o inidiciaria, que haga sospechar, salvo el afán recaudatorio, que las operaciones no se han realizado.
-Que en el caso de las facturas expedidas por la entidad Transformaciones Férricas SL, las mismas cumplen escrupulosamente todos y cada uno de los requisitos exigidos de las facturas, incluido el concepto del servicio prestado. Que la actividad principal de la entidad es la realización de las obras necesarias en reparación de los partes de siniestros declarados por la entidad aseguradora MAPFRE. Que gran parte de estas reparaciones han de ser subcontratadas a otras entidades, entre las que se encuentra Transformaciones Férricas SL. Que en todas las facturas figura el domicilio o número de expediente de MAPFRE al que corresponden los servicios prestados.
Que el que las facturas se hayan abonado al contado es una circunstancia bastante común en operaciones entre entidades radicadas en territorio español, y es una forma de pago legal y socialmente aceptada.
- Que en cuanto a los justificantes de pago, es evidente que no existe ningún justificante bancario ya que es práctica habitual entre las pymes la entrega de la factura contra el pago de la misma, por lo que no existe otra documentación posible.
Que sorprende a la administración que no se aporten albaranes, pero es que la actividad de esta parte es la prestación de servicios relacionados con las reformas y la construcción (yesos, pinturas, cementos) y la facturación emitida por Transformaciones Férricas SL se refiere a la factura de servicios prestados.
También sorprende que se reseñe como sospechoso, que en la transferencia emitida por importe de 4.221,60, conste el concepto 'Supernet Empresas e Instituticiones' ya que es la plataforma de banca por internet del Banco Santander.
Que una de las tranferencias se emita a una cuenta de la que Transformaciones Férricas SL no es titular, es una circunstancia que no entra dentro de las posibilidades de esta parte el poder comprobar si la misma pertenece o no a dicha entidad.
-En cuanto a las objeciones realizadas con la entidad VARIRENT SL sorprende a la administración, que todas las facturas sean por importe inferior a 2.500 euros, pero es que los conceptos por los que han sido expedidas se refieren a mantenimientos de vehículos afectos a la actividad, paso de ITV, pago de seguros de forma trimestral, que por su propia naturaleza son de menor importe.
Que el hecho de que se abonen al contado, ya se ha explicado con anterioridad; y el hecho de considerar como circunstancia 'sospechosa' que conste una firma ilegible, el contribuyente manifiesta que es de destacar que la inmensa mayoría de las firmas son ilegibles y que no consta entre los requisitos de emisión de las facturas que figure una firma ilegible.
- Igualmente, como entre las actividades de la entidad no figura ninguna relación con la Administración Pública, ni operaciones que necesiten de documento público, no es necesario la aportación de los mismos; por lo que no se entiende la fundamentación global de que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado. En la Sentencia 01467/2017 de 26 de diciembre del TSJ de Castilla y León y en la Sentencia de la Audiencia Nacional 2821/2017 de 3 de Julio se hace mención expresa que para que se produzca la inversión de la carga hacia el contribuyente, anteriormente la Administración ha de contar con indicios suficientes de que no ha existido el negocio jurídico, es decir, no es suficiente que la Administración exprese dudas, sin fundamentos con consistencia, para provocar la inversión de la carga de la prueba.
-En cuanto a las facturas que no se han aportado y una vez cotejados los archivos adjuntados, se ha de reconocer que por error no se aportaron las facturas correspondientes al primer trimestre, que no estaban escaneadas y que se va a proceder a su aportación.
-En cuanto a los vehículos, se entiende que es una situación diabólica el pretender que sea la entidad la que pruebe que los citados vehículos se utilizan exclusivamente para fines comerciales. Que las funciones que realizan los dos cargos a los que se adjudican sendos vehículos ejercen funciones asimiladas a las de los representantes o agentes comerciales, ya que su función principal es la relación con directivos (clientes), peritos de la aseguradora y clientes de la misma, por lo que los desplazamientos son diarios y a varias localizaciones en el mismo día.
Que la entidad confía en que los empleados de la misma cumplan las normas establecidas y no utilicen los mismos con fines privados, pero es imposible estar detrás de ambos para comprobar si es así y la prueba es prácticamente imposible.
Que el IVA correspondiente a ambos vehículos cumple con los requisitos de afectación exclusiva a fines empresariales.
- - En relación con las alegaciones, esta Oficina ha analizado las mismas y señala lo siguiente: -Se tienen en cuenta las facturas aportadas mediante asiento registral RGE666011382018 de 14/03/2015, del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) anotadas en n° de orden 66, 67, 80, 84, 93, 97, 98, 104, 111, 112, 122, 123, 124, 129, 130, 131,132, 135, 136, 144, 94, 156, 164, 181, 188, 189, 196, 201, 202, 208, 216, 227, 228, 232, 360, 233, 242, 243, 254, 361, 258, 261, 263, 279, 285, 292, 309, 323, 324, 341, 372, 377, 383 y 392 por importe de 14.661,47 euros (BI: 69.816,71 euros).
No obstante, como ya se dijo en la motivación de la propuesta de liquidación, la mera aportación de unas facturas que cumplen los requisitos formales no prueba la efectividad de los gastos y abonos en ellas contenido y como el sujeto pasivo no prueba la efectividad del pago que se dice realizado en tales facturas, esta Oficina considera que estas facturas no acreditan las adquisiciones y prestaciones de servicios y por tanto no son admisibles dichas cuotas de IVA por importe de 14.661,47 euros (B.I 69.816,71).
- -La regulación de la carga de la prueba se encuentra en el artículo 105 de la LGT , según el cual 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Hay pronunciamientos judiciales que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuotas, requisitos de deducibilidad de gasto, pago efectivo, etc.
Es ALERDEL SL quien tiene que acreditar suficientemente la realidad de los servicios que le han sido facturados y las cuotas de IVA soportado que se ha deducido. Y si no se acredita la realidad de las operaciones no puede entenderse el derecho a la deducción, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo.
La carga de la prueba recae sobre ALERDEL SL, quien no sólo debe rebatir los fundamentos hechos por esta Oficina, sino probar positivamente la realidad de las operaciones de las facturas que pretende deducir.
- - Además, de la información obrante en esta Oficina se pone de manifiesto respecto al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) lo siguiente:.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2014, 2015 y 2016.
2. Que no ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459).
3. Que la sociedad se dio de baja en Seguridad Social en el mes de junio de 2015, mientras que Alerdel aporta facturas que figuran como expedidas por este proveedor en meses posteriores a dicho mes (y también con fechas de meses anteriores: Alerdel aporta facturas por importe de 115.572,86 euros de base con fecha de expedición hasta finales de junio; y por importe de 145.584,28 euros con fecha posterior y hasta final de año).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459):.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2013, 2014 y 2015.
2. No ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
3. Según la información proporcionada por la Seguridad Social no consta que haya tenido trabajadores de alta en el ejercicio 2015.
- - Además, el cobro sistemático en efectivo no corresponde a los usos normales de comercio y la suma de las facturas referidas a los proveedores que hemos comentado y que figuran anotadas en el Libro Registro de Facturas Recibidas del contribuyente asciende, en el año 2015, a 316.000,11 euros del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) (suma de la Base Imponible por importe de 261.157,14 euros más la cuota de IVA por importe de 54.842,97 euros ) y a 32.138,60 euros del proveedor VARIRENT SL (B86860459) suma de la Base Imponible por importe de 26.560,81 euros más la cuota de IVA por importe de 5.577,79 euros. El contribuyente no ha aportado ningún tipo de prueba suficiente de la realidad de dichos pagos (la mayoría realizados en efectivo y otros realizados a una cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350, que no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715).
No basta la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento.
Es a ALERDEL SL a quien incumbe la carga de la prueba de la efectividad del pago.
Pese a la existencia de facturas formales y completas, las mismas no son suficientes para poder justificar la efectividad del pago. En ningún momento se ha probado la realidad de dicha relación ni la efectividad de los servicios prestados en las facturas de las entidades comentadas.
- Los libros contables aportados son documentos de parte que incluyen las referencias a los gastos y facturas señalados, pero no aportan ni constituyen prueba alguna que acrediten la realidad de los hechos que los mismos reflejan.
- Por todo ello, esta Oficina desestima estas alegaciones, porque el contribuyente se ha limitado a presentar las facturas emitidas por ALERDEL SL a MAPFRE FAMILIAR SA. En muchas de las facturas emitidas, constan agrupados varios de los expedientes por los que se han prestado servicios a Mapfre Familiar SA.
- -Y en relación a la deducibilidad de las cuotas de IVA de leasing y renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, señalar que en lo referente a la valoración de las pruebas, en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
Y según el artículo 105.1 de la LGT (Ley 58/2003, de 17 diciembre ) 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. Y en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa, a tenor del artículo 106.1 de la LGT . El propio art. 95.Tres.4 LIVA establece 'No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes gastos en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional'.
En este caso, y puesto que el contribuyente no aporta ningún medio de prueba que acredite la afectación de dichas cuotas de IVA a la actividad desarrollada, las meras manifestaciones del contribuyente no son medio de prueba, y por tanto no se admiten dichas cuotas de IVA en ninguna proporción porque no se ha demostrado dicha afectación.
- Por tanto, en virtud de todo lo anterior, se confirma la liquidación provisional en los mismos términos que lo establecido en la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018.
Respecto del periodo 2T del ejercicio 2015:
- Con fecha 21/02/2018 se notifica propuesta de liquidación y trámite de alegaciones del expediente de IVA 2015CMP303M130800014S, con los siguientes MOTIVOS:.
- Mediante requerimiento notificado por esta oficina con fecha 29/11/2017, se requiere al sujeto pasivo que aporte el Libro registro de facturas recibidas y emitidas.
De las compras que el contribuyente ha declarado en el modelo 347 de ingresos y pagos, respecto a los proveedores, Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) por importe de 316.000,11 euros y VARIRENT SL (B86860459) por importe de 32.138,60 euros, se requiere que justifique la afectación de dichos bienes o servicios para el desarrollo de la actividad empresarial, aportando además de las facturas, los originales de los JUSTIFICANTES de PAGO, así como cualquier otro justificante que acredite la efectividad de las operaciones realizadas con dichos proveedores (contratos, albaranes de entrega, etc ).
El contribuyente mediante asiento registral RGE480049362017 de 17/12/2017 aporta un Libro Registro de Facturas Recibidas Anual, con 1.577 anotaciones y una cuota de IVA anual por importe de 85.984,59 euros (B. I 410.140,44 euros).
En dicho libro constan 232 anotaciones, del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 316.000,11 euros, IVA incluido.
También constan 77 anotaciones, del proveedor VARIRENT SL (B86860459), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 32.138,60 euros, IVA incluido.
- Corresponden al segundo trimestre las anotaciones que están registradas en n° de orden del 420 al 808 ambos inclusive, sumando cuotas de IVA soportado por importe de 16.369,47 euros (B.I 78.077,94).
Según establece el artículo 99.Tres párrafo segundo de la Ley de IVA , serán deducibles las cuotas soportas que estuvieran debidamente contabilizadas en los Libros registros establecidos. En este sentido, se parte de las cuotas consignadas en el Libro registro de facturas recibidas en el 2T, esto es 16.369,47 euros y no de lo declarado en la autoliquidación (16.240,78 euros), y a este importe, hacemos los siguientes ajustes:
- - De conformidad con lo establecido en el art. 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. En este sentido, los pronunciamientos judiciales ( STS 16/11/1977 ; STS 30/09/1988 ; STS 27/02/1989 ; STS 25/01/1995 ; STS 01/10/1997 ) sientan doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos, etc. De todo ello se desprende que en un procedimiento de comprobación limitada corresponde al sujeto pasivo acreditar el cumplimiento de los requisitos de deducibilidad de las cuotas soportadas.
De conformidad con lo establecido en el art. 106.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. En nuestro ordenamiento jurídico no existe el principio de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba. El sujeto pasivo deberá aportar los elementos de prueba admitidos en derecho que considere oportunos y corresponde a la Administración su valoración libre y conjunta.
- -El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 09/03/2001, n° 5935/1997 expone que 'corresponde al administrado demostrar que este hecho imponible está amparado por una exención o que tiene derecho a determinada deducción de un gasto. Así, la adecuada declaración y contabilización, unido a la posesión del justificante correspondiente de un determinado gasto, acreditan el derecho a su deducción, salvo que, como ocurre en el presente supuesto, existan pruebas suficientes que pongan en duda la realidad de la operación subyacente, en cuyo caso, el obligado tributario deberá acreditar dicha realidad para que se admitan sus efectos fiscales'. Por su parte, en su resolución de fecha 02/12/1999, n° 3932/1996, expone: 'la interesada considera que es suficiente poseer facturas completas para acreditar el derecho a deducir los gastos. A lo que hay que añadir que, en nuestro Derecho, además de no existir un sistema de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba, en este caso, de las facturas frente a las pruebas aportadas por la Inspección que reflejan una falta de evidencia de la realidad de las operaciones descritas.
-El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 3/02/2010 (RG358/2009) dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio establece como doctrina que la factura no es un medio de prueba privilegiada respecto a la realidad de las operaciones y una vez que la Administración cuestiona razonablemente su efectividad, corresponde al sujeto pasivo probar su realidad.
- -El artículo 106.4 de la LGT , modificado por Ley 34/2015, de 21/09/2015, reitera los mismos términos que la doctrina del TEAC, estableciendo que las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o el profesional que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.
-De conformidad con lo establecido en el art. 92.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas de IVA devengadas en el interior del país, que hayan soportado en las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo. De acuerdo con el apartado Dos de dicho artículo, el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA.
-Según lo establecido en el art. 95.Uno de la ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
- -Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), el contribuyente aporta 183 facturas, de la factura número 109 a la factura número 292, dónde en todas ellas consta como forma de pago: AL CONTADO. -También aporta cinco transferencias emitidas a la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350.
La primera transferencia de fecha 21/04/2015 por importe de 4.000 euros en concepto de factura 102.
Otra transferencia de fecha 4/11/2015 por importe de 1.062,74 euros en concepto de factura 212.
Otras dos transferencias Sde fecha 16/11/2015 por importes de 1.869,45 euros en concepto de factura 231 y de 2.303,24 euros en concepto de factura 243.
Otra de fecha 07/12/2017 por importe de 4.221,60 euros dónde en el concepto consta: Transferencia realizada por Supernet Empresas e Instituciones.
-De la información obrante en esta oficina consta que la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350 no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715). Además del resto de facturas no ha aportado ningún tipo de justificante de pago, ni albaranes, ni justificantes de los expedientes relacionados en las facturas.
-Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor, VARIRENT SL (B86860459, el contribuyente aporta 77 facturas, todas ellas por importe inferior a 2.500 euros, pero ningún otro justificante. En todas ellas consta como forma de Pago: PAGADO METALICO y una firma ilegible y sin identificación de dicha firma. En algunas de las facturas consta un sello de la empresa.
- Por ello, la mera aportación de unas facturas que cumplen los requisitos formales no prueba la efectividad de los gastos y abonos en ellas contenido y dado que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado, con las limitaciones como medios de prueba establecidas en el Código Civil, y sin que el sujeto pasivo haya podido probar la efectividad del pago que se dice realizado de tales facturas, lleva a que esta Oficina considere que aquellas facturas no acrediten las adquisiciones y no son admisibles a efectos de acreditar la deducción de las cuotas de IVA declaradas en este periodo por importe de 10.183,39 euros (B.I 48.492,23), anotadas en n° de orden 430, 431,438, 439, 473, 480, 487, 491,499, 512, 525, 536, 542, 553, 554, 571, 572, 579, 589, 590, 591, 599, 600, 601, 602, 608, 620, 624, 625, 626, 656, 675, 679, 691, 692, 712, 717, 724, 725, 731, 741, 747, 753, 758, 772, 787, 793, 802, 807 y 808 correspondientes al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) y en número de orden 425, 426, 456, 457, 458, 459, 460, 461, 462, 467, 611, 612, 627, 639, 650, 666, 667, 713, 719, 748, 767, 773 y 774 correspondiente al proveedor VARIRENT SL (B86860459), conforme a lo establecido en los art. 92 y 95. Uno de la ley del IVA .
- En requerimientos notificados con fechas 29/11/2017 y 23/01/2018 se requiere al contribuyente para que aporte copia de los contratos de renting del proveedor Volkswagen Renting SA (A80185051) (importe de 14.270,28) y del proveedor Arval Service Lease SA (A81573479) (importe de 7.688,04 euros) y que justificase la afectación de dichos vehículos a la actividad realizada y de su empleo en todo o en parte en el desarrollo de su actividad empresarial.
El contribuyente aporta contrato de renting de fecha 5/09/2014 suscrito con la entidad Volkswagen Financial Renting SA (A80185051), del vehículo Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced Edition Clean Diesel 6V. El contribuyente manifiesta que está asignado al administrador de la sociedad para la realización de las funciones asimiladas a Director Comercial, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los directivos de Mapfre España y ciertos peritos de la citada compañía.
También aporta contrato de renting de fecha 3/10/2014 suscrito con Arval Service Lease SA (A81573479), del vehículo AUDI A3 5p 3GBerlina Sports. El contribuyente manifiesta que dicho vehículo está asignado al encargado general de la sociedad, para la realización de las funciones que le son encomendadas, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los peritos de Mapfre España y la visita a los clientes para concretar las prestaciones de servicios.
En los dos vehículos manifiesta, que la cesión se realiza para uso exclusivo de la actividad de la empresa, quedando prohibidos sus usos para las actividades privadas.
- De conformidad con lo establecido en el art. 95.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con el aparatado Dos de dicho artículo, no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros, los bienes destinados a ser utilizados en las necesidades personales o particulares de los empresarios, o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
Por último, según el apartado Tres del mismo artículo, cabe una afectación parcial de los bienes de inversión al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo, se presumirán afectos al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por 100.
Si bien el apartado Tres.2a del art. 95 de la ley de IVA establece la presunción de afectación al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por ciento, en el párrafo inicial del mismo artículo se hace referencia a que tienen que ser bienes de inversión que se empleen EN TODO O EN PARTE en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Por lo tanto, las cuotas soportadas por la adquisición de un vehículo podrán ser objeto de deducción en un 50% cuando lo afecte a su actividad empresarial. Si se demuestra dicha afectación, entonces opera la presunción de afectación del 50 por ciento.
- La entidad se ha limitado a hacer meras manifestaciones de que los vehículos están afectos a la actividad para las funciones que están asignadas al administrador y encargado general de la sociedad, pero no ha aportado ninguna prueba que acredite dicha afectación, siquiera sea en grado mínimo y, menos aún de que se utilicen exclusivamente en la actividad empresarial.
De esta forma se procede a minorar el importe de IVA de las cuotas de renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, anotadas con fechas 01/04/2015, 01/05/2015, 01/06/2015, 08/04/2015, 06/05/2015 y 03/06/2015 por importe de 952,74 euros (B.I 4.536,84).
- Como consecuencia de la propuesta de liquidación provisional practicada por esta Administración por IVA 2015/1T, las cuotas a compensar de periodos anteriores quedarían a cero.
- El contribuyente mediante asiento registral RGE666011382018 de 14/03/2015 muestra disconformidad con la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018, presentando las siguientes alegaciones.
-Que en todas la Resoluciones citadas por la administración en la motivación de la propuesta de liquidación se establece como prueba principal estar en posesión de la factura correspondiente a fin de considerar deducible la cuota de IVA correspondiente; y en todas se pone en duda la deducibilidad de las mismas y se invierte la carga de la prueba hacia el contribuyente, cuando la Administración encuentra indicios de que no se ha producido el hecho imponible.
En el presente caso, la Administración se limita a poner en duda la efectividad de las operaciones, pero sin aportar ni una sola cuestión con alguna validez legal o indiciaria, que haga sospechar, salvo el afán recaudatorio, que las operaciones no se han realizado.
-Que en el caso de las facturas expedidas por la entidad Transformaciones Férricas SL, las mismas cumplen escrupulosamente todos y cada uno de los requisitos exigidos de las facturas, incluido el concepto del servicio prestado. Que la actividad principal de la entidad es la realización de las obras necesarias en reparación de los partes de siniestros declarados por la entidad aseguradora MAPFRE. Que gran parte de estas reparaciones han de ser subcontratadas a otras entidades, entre las que se encuentra Transformaciones Férricas SL. Que en todas las facturas figura el domicilio o número de expediente de MAPFRE al que corresponden los servicios prestados.
Que el que las facturas se hayan abonado al contado es una circunstancia bastante común en operaciones entre entidades radicadas en territorio español, y es una forma de pago legal y socialmente aceptada.
- Que en cuanto a los justificantes de pago, es evidente que no existe ningún justificante bancario ya que es práctica habitual entre las pymes la entrega de la factura contra el pago de la misma, por lo que no existe otra documentación posible.
Que sorprende a la administración que no se aporten albaranes, pero es que la actividad de esta parte es la prestación de servicios relacionados con las reformas y la construcción (yesos, pinturas, cementos) y la facturación emitida por Transformaciones Férricas SL se refiere a la factura de servicios prestados.
También sorprende que se reseñe como sospechoso, que en la transferencia emitida por importe de 4.221,60, conste el concepto 'Supernet Empresas e Instituticiones' ya que es la plataforma de banca por internet del Banco Santander.
Que una de las tranferencias se emita a una cuenta de la que Transformaciones Férricas SL no es titular, es una circunstancia que no entra dentro de las posibilidades de esta parte el poder comprobar si la misma pertenece o no a dicha entidad.
-En cuanto a las objeciones realizadas con la entidad VARIRENT SL sorprende a la administración, que todas las facturas sean por importe inferior a 2.500 euros, pero es que los conceptos por los que han sido expedidas se refieren a mantenimientos de vehículos afectos a la actividad, paso de ITV, pago de seguros de forma trimestral, que por su propia naturaleza son de menor importe.
Que el hecho de que se abonen al contado, ya se ha explicado con anterioridad; y el hecho de considerar como circunstancia 'sospechosa' que conste una firma ilegible, el contribuyente manifiesta que es de destacar que la inmensa mayoría de las firmas son ilegibles y que no consta entre los requisitos de emisión de las facturas que figure una firma ilegible.
- Igualmente, como entre las actividades de la entidad no figura ninguna relación con la Administración Pública, ni operaciones que necesiten de documento público, no es necesario la aportación de los mismos; por lo que no se entiende la fundamentación global de que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado. En la Sentencia 01467/2017 de 26 de diciembre del TSJ de Castilla y León y en la Sentencia de la Audiencia Nacional 2821/2017 de 3 de Julio se hace mención expresa que para que se produzca la inversión de la carga hacia el contribuyente, anteriormente la Administración ha de contar con indicios suficientes de que no ha existido el negocio jurídico, es decir, no es suficiente que la Administración exprese dudas, sin fundamentos con consistencia, para provocar la inversión de la carga de la prueba.
-En cuanto a las facturas que no se han aportado y una vez cotejados los archivos adjuntados, se ha de reconocer que por error no se aportaron las facturas correspondientes al primer trimestre, que no estaban escaneadas y que se va a proceder a su aportación.
-En cuanto a los vehículos, se entiende que es una situación diabólica el pretender que sea la entidad la que pruebe que los citados vehículos se utilizan exclusivamente para fines comerciales. Que las funciones que realizan los dos cargos a los que se adjudican sendos vehículos ejercen funciones asimiladas a las de los representantes o agentes comerciales, ya que su función principal es la relación con directivos (clientes), peritos de la aseguradora y clientes de la misma, por lo que los desplazamientos son diarios y a varias localizaciones en el mismo día.
Que la entidad confía en que los empleados de la misma cumplan las normas establecidas y no utilicen los mismos con fines privados, pero es imposible estar detrás de ambos para comprobar si es así y la prueba es prácticamente imposible.
Que el IVA correspondiente a ambos vehículos cumple con los requisitos de afectación exclusiva a fines empresariales.
- - En relación con las alegaciones, esta Oficina ha analizado las mismas y señala lo siguiente:. -La regulación de la carga de la prueba se encuentra en el artículo 105 de la LGT , según el cual 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Hay pronunciamientos judiciales que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuotas, requisitos de deducibilidad de gasto, pago efectivo, etc.
Es ALERDEL SL quien tiene que acreditar suficientemente la realidad de los servicios que le han sido facturados y las cuotas de IVA soportado que se ha deducido. Y si no se acredita la realidad de las operaciones no puede entenderse el derecho a la deducción, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo.
La carga de la prueba recae sobre ALERDEL SL, quien no sólo debe rebatir los fundamentos hechos por esta Oficina, sino probar positivamente la realidad de las operaciones de las facturas que pretende deducir.
- - Además, de la información obrante en esta Oficina se pone de manifiesto respecto al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) lo siguiente:.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2014, 2015 y 2016.
2. Que no ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459).
3. Que la sociedad se dio de baja en Seguridad Social en el mes de junio de 2015, mientras que Alerdel aporta facturas que figuran como expedidas por este proveedor en meses posteriores a dicho mes (y también con fechas de meses anteriores: Alerdel aporta facturas por importe de 115.572,86 euros de base con fecha de expedición hasta finales de junio; y por importe de 145.584,28 euros con fecha posterior y hasta final de año).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459):.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2013, 2014 y 2015.
2. No ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
3. Según la información proporcionada por la Seguridad Social no consta que haya tenido trabajadores de alta en el ejercicio 2015.
- - Además, el cobro sistemático en efectivo no corresponde a los usos normales de comercio y la suma de las facturas referidas a los proveedores que hemos comentado y que figuran anotadas en el Libro Registro de Facturas Recibidas del contribuyente asciende, en el año 2015, a 316.000,11 euros del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) (suma de la Base Imponible por importe de 261.157,14 euros más la cuota de IVA por importe de 54.842,97 euros ) y a 32.138,60 euros del proveedor VARIRENT SL B86860459) suma de la Base Imponible por importe de 26.560,81 euros más la cuota de IVA por importe de 5.577,79 euros. El contribuyente no ha aportado ningún tipo de prueba suficiente de la realidad de dichos pagos (la mayoría realizados en efectivo y otros realizados a una cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350, que no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715).
No basta la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento.
Es a ALERDEL SL a quien incumbe la carga de la prueba de la efectividad del pago.
Pese a la existencia de facturas formales y completas, las mismas no son suficientes para poder justificar la efectividad del pago. En ningún momento se ha probado la realidad de dicha relación ni la efectividad de los servicios prestados en las facturas de las entidades comentadas.
- Los libros contables aportados son documentos de parte que incluyen las referencias a los gastos y facturas señalados, pero no aportan ni constituyen prueba alguna que acrediten la realidad de los hechos que los mismos reflejan.
- Por todo ello, esta Oficina desestima estas alegaciones, porque el contribuyente se ha limitado a presentar las facturas emitidas por ALERDEL SL a MAPFRE FAMILIAR SA. En muchas de las facturas emitidas, constan agrupados varios de los expedientes por los que se han prestado servicios a Mapfre Familiar SA.- -Y en relación a la deducibilidad de las cuotas de IVA de leasing y renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, señalar que en lo referente a la valoración de las pruebas, en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
Y según el artículo 105.1 de la LGT (Ley 58/2003, de 17 diciembre ) 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. Y en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa, a tenor del artículo 106.1 de la LGT . El propio art. 95.Tres.4 LIVA establece 'No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes gastos en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional'.
En este caso, y puesto que el contribuyente no aporta ningún medio de prueba que acredite la afectación de dichas cuotas de IVA a la actividad desarrollada, las meras manifestaciones del contribuyente no son medio de prueba, y por tanto no se admiten dichas cuotas de IVA en ninguna proporción porque no se ha demostrado dicha afectación.
- Por tanto, en virtud de todo lo anterior, se confirma la liquidación provisional en los mismos términos que lo establecido en la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018.
Respecto del periodo 3T del ejercicio 2015:
- Con fecha 21/02/2018 se notifica propuesta de liquidación y trámite de alegaciones del expediente de IVA 2015CMP303M130800014S, con los siguientes MOTIVOS:
- Mediante requerimiento notificado por esta oficina con fecha 29/11/2017, se requiere al sujeto pasivo que aporte el Libro registro de facturas recibidas y emitidas.
De las compras que el contribuyente ha declarado en el modelo 347 de ingresos y pagos, respecto a los proveedores, Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) por importe de 316.000,11 euros y VARIRENT SL (B86860459) por importe de 32.138,60 euros, se requiere que justifique la afectación de dichos bienes o servicios para el desarrollo de la actividad empresarial, aportando además de las facturas, los originales de los JUSTIFICANTES de PAGO, así como cualquier otro justificante que acredite la efectividad de las operaciones realizadas con dichos proveedores (contratos, albaranes de entrega, etc ).
El contribuyente mediante asiento registral RGE480049362017 de 17/12/2017 aporta un Libro Registro de Facturas Recibidas Anual, con 1.577 anotaciones y una cuota de IVA anual por importe de 85.984,59 euros (B. I 410.140,44 euros).
En dicho libro constan 232 anotaciones, del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 316.000,11 euros, IVA incluido.
También constan 77 anotaciones, del proveedor VARIRENT SL (B86860459), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 32.138,60 euros, IVA incluido. Corresponden al tercer trimestre las anotaciones que están registradas en n° de orden del 809 al 1156 ambos inclusive, sumando cuotas de IVA soportado por importe de 22.413,53 euros (B.I 106.829,67).
Según establece el artículo 99.Tres párrafo segundo de la Ley de IVA , serán deducibles las cuotas soportas que estuvieran debidamente contabilizadas en los Libros registros establecidos. En este sentido, se parte de las cuotas consignadas en el Libro registro de facturas recibidas en el 3T, esto es 22.413,53 euros y no de lo declarado en la autoliquidación (21.735,83 euros), y a este importe, hacemos los siguientes ajustes:
- - De conformidad con lo establecido en el art. 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. En este sentido, los pronunciamientos judiciales ( STS 16/11/1977 ; STS 30/09/1988 ; STS 27/02/1989 ; STS 25/01/1995 ; STS 01/10/1997 ) sientan doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos, etc. De todo ello se desprende que en un procedimiento de comprobación limitada corresponde al sujeto pasivo acreditar el cumplimiento de los requisitos de deducibilidad de las cuotas soportadas.
De conformidad con lo establecido en el art. 106.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. En nuestro ordenamiento jurídico no existe el principio de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba. El sujeto pasivo deberá aportar los elementos de prueba admitidos en derecho que considere oportunos y corresponde a la Administración su valoración libre y conjunta.
- -El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 09/03/2001, n° 5935/1997 expone que 'corresponde al administrado demostrar que este hecho imponible está amparado por una exención o que tiene derecho a determinada deducción de un gasto. Así, la adecuada declaración y contabilización, unido a la posesión del justificante correspondiente de un determinado gasto, acreditan el derecho a su deducción, salvo que, como ocurre en el presente supuesto, existan pruebas suficientes que pongan en duda la realidad de la operación subyacente, en cuyo caso, el obligado tributario deberá acreditar dicha realidad para que se admitan sus efectos fiscales'. Por su parte, en su resolución de fecha 02/12/1999, n° 3932/1996, expone: 'la interesada considera que es suficiente poseer facturas completas para acreditar el derecho a deducir los gastos. A lo que hay que añadir que, en nuestro Derecho, además de no existir un sistema de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba, en este caso, de las facturas frente a las pruebas aportadas por la Inspección que reflejan una falta de evidencia de la realidad de las operaciones descritas.
-El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 3/02/2010 (RG358/2009) dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio establece como doctrina que la factura no es un medio de prueba privilegiada respecto a la realidad de las operaciones y una vez que la Administración cuestiona razonablemente su efectividad, corresponde al sujeto pasivo probar su realidad.
- -El artículo 106.4 de la LGT , modificado por Ley 34/2015, de 21/09/2015, reitera los mismos términos que la doctrina del TEAC, estableciendo que las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o el profesional que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.
-De conformidad con lo establecido en el art. 92.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas de IVA devengadas en el interior del país, que hayan soportado en las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo. De acuerdo con el apartado Dos de dicho artículo, el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA.
-Según lo establecido en el art. 95.Uno de la ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
- -Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), el contribuyente aporta 183 facturas, de la factura número 109 a la factura número 292, dónde en todas ellas consta como forma de pago: AL CONTADO. -También aporta cinco transferencias emitidas a la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350.
La primera transferencia de fecha 21/04/2015 por importe de 4.000 euros en concepto de factura 102.
Otra transferencia de fecha 4/11/2015 por importe de 1.062,74 euros en concepto de factura 212. Otras dos transferencias Sde fecha 16/11/2015 por importes de 1.869,45 euros en concepto de factura 231 y de 2.303,24 euros en concepto de factura 243.
Otra de fecha 07/12/2017 por importe de 4.221,60 euros dónde en el concepto consta: Transferencia realizada por Supernet Empresas e Instituciones.
-De la información obrante en esta oficina consta que la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350 no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715). Además del resto de facturas no ha aportado ningún tipo de justificante de pago, ni albaranes, ni justificantes de los expedientes relacionados en las facturas.
-Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor, VARIRENT SL (B86860459, el contribuyente aporta 77 facturas, todas ellas por importe inferior a 2.500 euros, pero ningún otro justificante. En todas ellas consta como forma de Pago: PAGADO METALICO y una firma ilegible y sin identificación de dicha firma. En algunas de las facturas consta un sello de la empresa.- Por ello, la mera aportación de unas facturas que cumplen los requisitos formales no prueba la efectividad de los gastos y abonos en ellas contenido y dado que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado, con las limitaciones como medios de prueba establecidas en el Código Civil, y sin que el sujeto pasivo haya podido probar la efectividad del pago que se dice realizado de tales facturas, lleva a que esta Oficina considere que aquellas facturas no acrediten las adquisiciones y no son admisibles a efectos de acreditar la deducción de las cuotas de IVA declaradas en este periodo por importe de 15.119 euros (B.I 71.995,74) anotadas en n° de orden 828, 832, 833, 838, 839, 851,856, 857, 864, 875, 876, 897, 901, 902, 908, 916, 917, 918, 926, 927, 931, 932, 933, 935, 936, 943, 944, 956, 957, 958, 965, 966, 967, 974, 989, 990, 991, 992, 993, 996, 1003, 1004, 1012, 1013, 1014, 1021, 1023, 1024, 1025, 1035, 1036, 1050, 1051, 1052, 1055, 1056, 1057, 1062, 1063, 1065, 1066, 1076, 1082, 1083, 1084, 1091, 1092, 1094, 1107, 1113, 1117, 1118, 1126, 1127, 1132, 1137, 1140, 1141, 1144, 1145, 1153, 1154 y 1155 correspondiente a las facturas del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) y en número de orden 842, 843, 844, 845, 846, 847, 848, 871, 890, 923, 930, 940, 952, 997, 1008, 1019, 1085 y 1101, correspondiente al proveedor VARIRENT SL (B86860459), conforme a lo establecido en los art. 92 y 95. Uno de la ley del IVA .
- En requerimientos notificados con fechas 29/11/2017 y 23/01/2018 se requiere al contribuyente para que aporte copia de los contratos de renting del proveedor Volkswagen Renting SA (A80185051) (importe de 14.270,28) y del proveedor Arval Service Lease SA (A81573479) (importe de 7.688,04 euros) y que justificase la afectación de dichos vehículos a la actividad realizada y de su empleo en todo o en parte en el desarrollo de su actividad empresarial.
El contribuyente aporta contrato de renting de fecha 5/09/2014 suscrito con la entidad Volkswagen Financial Renting SA (A80185051), del vehículo Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced Edition Clean Diesel 6V. El contribuyente manifiesta que está asignado al administrador de la sociedad para la realización de las funciones asimiladas a Director Comercial, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los directivos de Mapfre España y ciertos peritos de la citada compañía.
También aporta contrato de renting de fecha 3/10/2014 suscrito con Arval Service Lease SA (A81573479), del vehículo AUDI A3 5p 3GBerlina Sports. El contribuyente manifiesta que dicho vehículo está asignado al encargado general de la sociedad, para la realización de las funciones que le son encomendadas, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los peritos de Mapfre España y la visita a los clientes para concretar las prestaciones de servicios.
En los dos vehículos manifiesta, que la cesión se realiza para uso exclusivo de la actividad de la empresa, quedando prohibidos sus usos para las actividades privadas.
- De conformidad con lo establecido en el art. 95.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con el aparatado Dos de dicho artículo, no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros, los bienes destinados a ser utilizados en las necesidades personales o particulares de los empresarios, o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
Por último, según el apartado Tres del mismo artículo, cabe una afectación parcial de los bienes de inversión al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo, se presumirán afectos al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por 100.
Si bien el apartado Tres.2a del art. 95 de la ley de IVA establece la presunción de afectación al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por ciento, en el párrafo inicial del mismo artículo se hace referencia a que tienen que ser bienes de inversión que se empleen EN TODO O EN PARTE en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Por lo tanto, las cuotas soportadas por la adquisición de un vehículo podrán ser objeto de deducción en un 50% cuando lo afecte a su actividad empresarial. Si se demuestra dicha afectación, entonces opera la presunción de afectación del 50 por ciento.
- La entidad se ha limitado a hacer meras manifestaciones de que los vehículos están afectos a la actividad para las funciones que están asignadas al administrador y encargado general de la sociedad, pero no ha aportado ninguna prueba que acredite dicha afectación, siquiera sea en grado mínimo y, menos aún de que se utilicen exclusivamente en la actividad empresarial. De esta forma se procede a minorar el importe de IVA de las cuotas de renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, anotadas con fechas 06/07/2015, 06/08/2015, 04/09/2015, 01/07/2015, 01/08/2015 y 01/09/2015 por importe de 952,74 euros (B.I 4.536,84).
- Como consecuencia de la propuesta de liquidación provisional practicada por esta Administración por IVA 2015/2T, las cuotas a compensar de periodos anteriores quedarían a cero.
- El contribuyente mediante asiento registral RGE666011382018 de 14/03/2015 muestra disconformidad con la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018, presentando las siguientes alegaciones:
-Que en todas la Resoluciones citadas por la administración en la motivación de la propuesta de liquidación se establece como prueba principal estar en posesión de la factura correspondiente a fin de considerar deducible la cuota de IVA correspondiente; y en todas se pone en duda la deducibilidad de las mismas y se invierte la carga de la prueba hacia el contribuyente, cuando la Administración encuentra indicios de que no se ha producido el hecho imponible.
En el presente caso, la Administración se limita a poner en duda la efectividad de las operaciones, pero sin aportar ni una sola cuestión con alguna validez legal o inidiciaria, que haga sospechar, salvo el afán recaudatorio, que las operaciones no se han realizado.
-Que en el caso de las facturas expedidas por la entidad Transformaciones Férricas SL, las mismas cumplen escrupulosamente todos y cada uno de los requisitos exigidos de las facturas, incluido el concepto del servicio prestado. Que la actividad principal de la entidad es la realización de las obras necesarias en reparación de los partes de siniestros declarados por la entidad aseguradora MAPFRE. Que gran parte de estas reparaciones han de ser subcontratadas a otras entidades, entre las que se encuentra Transformaciones Férricas SL. Que en todas las facturas figura el domicilio o número de expediente de MAPFRE al que corresponden los servicios prestados.
Que el que las facturas se hayan abonado al contado es una circunstancia bastante común en operaciones entre entidades radicadas en territorio español, y es una forma de pago legal y socialmente aceptada.
- Que en cuanto a los justificantes de pago, es evidente que no existe ningún justificante bancario ya que es práctica habitual entre las pymes la entrega de la factura contra el pago de la misma, por lo que no existe otra documentación posible.
Que sorprende a la administración que no se aporten albaranes, pero es que la actividad de esta parte es la prestación de servicios relacionados con las reformas y la construcción (yesos, pinturas, cementos) y la facturación emitida por Transformaciones Férricas SL se refiere a la factura de servicios prestados.
También sorprende que se reseñe como sospechoso, que en la transferencia emitida por importe de 4.221,60, conste el concepto 'Supernet Empresas e Instituticiones' ya que es la plataforma de banca por internet del Banco Santander.
Que una de las transferencias se emita a una cuenta de la que Transformaciones Férricas SL no es titular, es una circunstancia que no entra dentro de las posibilidades de esta parte el poder comprobar si la misma pertenece o no a dicha entidad.
-En cuanto a las objeciones realizadas con la entidad VARIRENT SL sorprende a la administración, que todas las facturas sean por importe inferior a 2.500 euros, pero es que los conceptos por los que han sido expedidas se refieren a mantenimientos de vehículos afectos a la actividad, paso de ITV, pago de seguros de forma trimestral, que por su propia naturaleza son de menor importe.
Que el hecho de que se abonen al contado, ya se ha explicado con anterioridad; y el hecho de considerar como circunstancia 'sospechosa' que conste una firma ilegible, el contribuyente manifiesta que es de destacar que la inmensa mayoría de las firmas son ilegibles y que no consta entre los requisitos de emisión de las facturas que figure una firma ilegible.
- Igualmente, como entre las actividades de la entidad no figura ninguna relación con la Administración Pública, ni operaciones que necesiten de documento público, no es necesario la aportación de los mismos; por lo que no se entiende la fundamentación global de que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado. En la Sentencia 01467/2017 de 26 de diciembre del TSJ de Castilla y León y en la Sentencia de la Audiencia Nacional 2821/2017 de 3 de Julio se hace mención expresa que para que se produzca la inversión de la carga hacia el contribuyente, anteriormente la Administración ha de contar con indicios suficientes de que no ha existido el negocio jurídico, es decir, no es suficiente que la Administración exprese dudas, sin fundamentos con consistencia, para provocar la inversión de la carga de la prueba.
-En cuanto a las facturas que no se han aportado y una vez cotejados los archivos adjuntados, se ha de reconocer que por error no se aportaron las facturas correspondientes al primer trimestre, que no estaban escaneadas y que se va a proceder a su aportación.
-En cuanto a los vehículos, se entiende que es una situación diabólica el pretender que sea la entidad la que pruebe que los citados vehículos se utilizan exclusivamente para fines comerciales. Que las funciones que realizan los dos cargos a los que se adjudican sendos vehículos ejercen funciones asimiladas a las de los representantes o agentes comerciales, ya que su función principal es la relación con directivos (clientes), peritos de la aseguradora y clientes de la misma, por lo que los desplazamientos son diarios y a varias localizaciones en el mismo día.
Que la entidad confía en que los empleados de la misma cumplan las normas establecidas y no utilicen los mismos con fines privados, pero es imposible estar detrás de ambos para comprobar si es así y la prueba es prácticamente imposible.
Que el IVA correspondiente a ambos vehículos cumple con los requisitos de afectación exclusiva a fines empresariales.
- - En relación con las alegaciones, esta Oficina ha analizado las mismas y señala lo siguiente: -La regulación de la carga de la prueba se encuentra en el artículo 105 de la LGT , según el cual 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Hay pronunciamientos judiciales que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuotas, requisitos de deducibilidad de gasto, pago efectivo, etc.
Es ALERDEL SL quien tiene que acreditar suficientemente la realidad de los servicios que le han sido facturados y las cuotas de IVA soportado que se ha deducido. Y si no se acredita la realidad de las operaciones no puede entenderse el derecho a la deducción, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo.
La carga de la prueba recae sobre ALERDEL SL, quien no sólo debe rebatir los fundamentos hechos por esta Oficina, sino probar positivamente la realidad de las operaciones de las facturas que pretende deducir.
- - Además, de la información obrante en esta Oficina se pone de manifiesto respecto al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) lo siguiente:.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2014, 2015 y 2016.
2. Que no ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459).
3. Que la sociedad se dio de baja en Seguridad Social en el mes de junio de 2015, mientras que Alerdel aporta facturas que figuran como expedidas por este proveedor en meses posteriores a dicho mes (y también con fechas de meses anteriores: Alerdel aporta facturas por importe de 115.572,86 euros de base con fecha de expedición hasta finales de junio; y por importe de 145.584,28 euros con fecha posterior y hasta final de año). Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459):
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2013, 2014 y 2015.
2. No ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
3. Según la información proporcionada por la Seguridad Social no consta que haya tenido trabajadores de alta en el ejercicio 2015.
- - Además, el cobro sistemático en efectivo no corresponde a los usos normales de comercio y la suma de las facturas referidas a los proveedores que hemos comentado y que figuran anotadas en el Libro Registro de Facturas Recibidas del contribuyente asciende, en el año 2015, a 316.000,11 euros del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) (suma de la Base Imponible por importe de 261.157,14 euros más la cuota de IVA por importe de 54.842,97 euros ) y a 32.138,60 euros del proveedor VARIRENT SL (B86860459) suma de la Base Imponible por importe de 26.560,81 euros más la cuota de IVA por importe de 5.577,79 euros. El contribuyente no ha aportado ningún tipo de prueba suficiente de la realidad de dichos pagos (la mayoría realizados en efectivo y otros realizados a una cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350, que no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715).
No basta la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento.
Es a ALERDEL SL a quien incumbe la carga de la prueba de la efectividad del pago.
Pese a la existencia de facturas formales y completas, las mismas no son suficientes para poder justificar la efectividad del pago. En ningún momento se ha probado la realidad de dicha relación ni la efectividad de los servicios prestados en las facturas de las entidades comentadas.
- Los libros contables aportados son documentos de parte que incluyen las referencias a los gastos y facturas señalados, pero no aportan ni constituyen prueba alguna que acrediten la realidad de los hechos que los mismos reflejan.
- Por todo ello, esta Oficina desestima estas alegaciones, porque el contribuyente se ha limitado a presentar las facturas emitidas por ALERDEL SL a MAPFRE FAMILIAR SA. En muchas de las facturas emitidas, constan agrupados varios de los expedientes por los que se han prestado servicios a Mapfre Familiar SA.
- -Y en relación a la deducibilidad de las cuotas de IVA de leasing y renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, señalar que en lo referente a la valoración de las pruebas, en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
Y según el artículo 105.1 de la LGT (Ley 58/2003, de 17 diciembre ) 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. Y en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa, a tenor del artículo 106.1 de la LGT . El propio art. 95.Tres.4 LIVA establece 'No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes gastos en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional'.
En este caso, y puesto que el contribuyente no aporta ningún medio de prueba que acredite la afectación de dichas cuotas de IVA a la actividad desarrollada, las meras manifestaciones del contribuyente no son medio de prueba, y por tanto no se admiten dichas cuotas de IVA en ninguna proporción porque no se ha demostrado dicha afectación.
- Por tanto, en virtud de todo lo anterior, se confirma la liquidación provisional en los mismos términos que lo establecido en la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2015:
- Con fecha 21/02/2018 se notifica propuesta de liquidación y trámite de alegaciones del expediente de IVA 2015CMP303M130800014S, con los siguientes MOTIVOS:.
- Mediante requerimiento notificado por esta oficina con fecha 29/11/2017, se requiere al sujeto pasivo que aporte el Libro registro de facturas recibidas y emitidas.
De las compras que el contribuyente ha declarado en el modelo 347 de ingresos y pagos, respecto a los proveedores, Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) por importe de 316.000,11 euros y VARIRENT SL (B86860459) por importe de 32.138,60 euros, se requiere que justifique la afectación de dichos bienes o servicios para el desarrollo de la actividad empresarial, aportando además de las facturas, los originales de los JUSTIFICANTES de PAGO, así como cualquier otro justificante que acredite la efectividad de las operaciones realizadas con dichos proveedores (contratos, albaranes de entrega, etc ).
El contribuyente mediante asiento registral RGE480049362017 de 17/12/2017 aporta un Libro Registro de Facturas Recibidas Anual, con 1.577 anotaciones y una cuota de IVA anual por importe de 85.984,59 euros (B. I 410.140,44 euros).
En dicho libro constan 232 anotaciones, del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 316.000,11 euros, IVA incluido.
También constan 77 anotaciones, del proveedor VARIRENT SL (B86860459), todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas asciende a 32.138,60 euros, IVA incluido.
- Corresponden al cuarto trimestre las anotaciones que están registradas en n° de orden del 1157 al 1577 ambos inclusive, sumando cuotas de IVA soportado por importe de 26.516,16 euros (B.I 126.707,72).
Según establece el artículo 99.Tres párrafo segundo de la Ley de IVA , serán deducibles las cuotas soportas que estuvieran debidamente contabilizadas en los Libros registros establecidos. En este sentido, se parte de las cuotas consignadas en el Libro registro de facturas recibidas en el 4T, esto es 26.516,16 euros y no de lo declarado en la autoliquidación (27.816,05 euros), y a este importe, hacemos los siguientes ajustes:.
- - De conformidad con lo establecido en el art. 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. En este sentido, los pronunciamientos judiciales ( STS 16/11/1977 ; STS 30/09/1988 ; STS 27/02/1989 ; STS 25/01/1995 ; STS 01/10/1997 ) sientan doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos, etc. De todo ello se desprende que en un procedimiento de comprobación limitada corresponde al sujeto pasivo acreditar el cumplimiento de los requisitos de deducibilidad de las cuotas soportadas.
De conformidad con lo establecido en el art. 106.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria , en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. En nuestro ordenamiento jurídico no existe el principio de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba. El sujeto pasivo deberá aportar los elementos de prueba admitidos en derecho que considere oportunos y corresponde a la Administración su valoración libre y conjunta.
- -El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 09/03/2001, n° 5935/1997 expone que 'corresponde al administrado demostrar que este hecho imponible está amparado por una exención o que tiene derecho a determinada deducción de un gasto. Así, la adecuada declaración y contabilización, unido a la posesión del justificante correspondiente de un determinado gasto, acreditan el derecho a su deducción, salvo que, como ocurre en el presente supuesto, existan pruebas suficientes que pongan en duda la realidad de la operación subyacente, en cuyo caso, el obligado tributario deberá acreditar dicha realidad para que se admitan sus efectos fiscales'. Por su parte, en su resolución de fecha 02/12/1999, n° 3932/1996, expone: 'la interesada considera que es suficiente poseer facturas completas para acreditar el derecho a deducir los gastos. A lo que hay que añadir que, en nuestro Derecho, además de no existir un sistema de prueba tasada, rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de determinados medios de prueba, en este caso, de las facturas frente a las pruebas aportadas por la Inspección que reflejan una falta de evidencia de la realidad de las operaciones descritas.
-El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de fecha 3/02/2010 (RG358/2009) dictada en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio establece como doctrina que la factura no es un medio de prueba privilegiada respecto a la realidad de las operaciones y una vez que la Administración cuestiona razonablemente su efectividad, corresponde al sujeto pasivo probar su realidad.
- -El artículo 106.4 de la LGT , modificado por Ley 34/2015, de 21/09/2015, reitera los mismos términos que la doctrina del TEAC, estableciendo que las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o el profesional que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria.
Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones.
-De conformidad con lo establecido en el art. 92.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas de IVA devengadas en el interior del país, que hayan soportado en las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo. De acuerdo con el apartado Dos de dicho artículo, el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA.
-Según lo establecido en el art. 95.Uno de la ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
- -Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715), el contribuyente aporta 183 facturas, de la factura número 109 a la factura número 292, dónde en todas ellas consta como forma de pago: AL CONTADO. -También aporta cinco transferencias emitidas a la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350.
La primera transferencia de fecha 21/04/2015 por importe de 4.000 euros en concepto de factura 102.
Otra transferencia de fecha 4/11/2015 por importe de 1.062,74 euros en concepto de factura 212. Otras dos transferencias Sde fecha 16/11/2015 por importes de 1.869,45 euros en concepto de factura 231 y de 2.303,24 euros en concepto de factura 243.
Otra de fecha 07/12/2017 por importe de 4.221,60 euros dónde en el concepto consta: Transferencia realizada por Supernet Empresas e Instituciones.
-De la información obrante en esta oficina consta que la cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350 no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715). Además del resto de facturas no ha aportado ningún tipo de justificante de pago, ni albaranes, ni justificantes de los expedientes relacionados en las facturas.
-Para acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con el proveedor, VARIRENT SL (B86860459, el contribuyente aporta 77 facturas, todas ellas por importe inferior a 2.500 euros, pero ningún otro justificante. En todas ellas consta como forma de Pago: PAGADO METALICO y una firma ilegible y sin identificación de dicha firma. En algunas de las facturas consta un sello de la empresa.
- Por ello, la mera aportación de unas facturas que cumplen los requisitos formales no prueba la efectividad de los gastos y abonos en ellas contenido y dado que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado, con las limitaciones como medios de prueba establecidas en el Código Civil, y sin que el sujeto pasivo haya podido probar la efectividad del pago que se dice realizado de tales facturas, lleva a que esta Oficina considere que aquellas facturas no acrediten las adquisiciones y no son admisibles a efectos de acreditar la deducción de las cuotas de IVA declaradas en este periodo por importe de 19.181,84 euros (B.I 91.342,24) anotadas en n° de orden 1164, 1165, 1173, 1174, 1192, 1193, 1212, 1220, 1236, 1250, 1260, 1273, 1287, 1293, 1307, 1321, 1334, 1335, 1342, 1350, 1371, 1379, 1386, 1400, 1414, 1422, 1434, 1435, 1453, 1454, 1455, 1464, 1465, 1472, 1473, 1485, 1486, 1487, 1488, 1497, 1498, 1506, 1531 y 1554 correspondiente a las facturas del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) y en número de orden 1198, 1205, 1206, 1207, 1208, 1209, 1210, 1211, 1213, 1265, 1297, 1298, 1369, 1370, 1378, 1391, 1449, 1450, 1451, 1509, 1572 y 1573 correspondiente al proveedor VARIRENT SL (B86860459), conforme a lo establecido en los art. 92 y 95. Uno de la ley del IVA .
- En requerimientos notificados con fechas 29/11/2017 y 23/01/2018 se requiere al contribuyente para que aporte copia de los contratos de renting del proveedor Volkswagen Renting SA (A80185051) (importe de 14.270,28) y del proveedor Arval Service Lease SA (A81573479) (importe de 7.688,04 euros) y que justificase la afectación de dichos vehículos a la actividad realizada y de su empleo en todo o en parte en el desarrollo de su actividad empresarial.
El contribuyente aporta contrato de renting de fecha 5/09/2014 suscrito con la entidad Volkswagen Financial Renting SA (A80185051), del vehículo Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced Edition Clean Diesel 6V. El contribuyente manifiesta que está asignado al administrador de la sociedad para la realización de las funciones asimiladas a Director Comercial, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los directivos de Mapfre España y ciertos peritos de la citada compañía.
También aporta contrato de renting de fecha 3/10/2014 suscrito con Arval Service Lease SA (A81573479), del vehículo AUDI A3 5p 3GBerlina Sports. El contribuyente manifiesta que dicho vehículo está asignado al encargado general de la sociedad, para la realización de las funciones que le son encomendadas, entre las que se encuentran las reuniones periódicas con los peritos de Mapfre España y la visita a los clientes para concretar las prestaciones de servicios.
En los dos vehículos manifiesta, que la cesión se realiza para uso exclusivo de la actividad de la empresa, quedando prohibidos sus usos para las actividades privadas.
- De conformidad con lo establecido en el art. 95.Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido , los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con el aparatado Dos de dicho artículo, no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros, los bienes destinados a ser utilizados en las necesidades personales o particulares de los empresarios, o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
Por último, según el apartado Tres del mismo artículo, cabe una afectación parcial de los bienes de inversión al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo, se presumirán afectos al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por 100.
Si bien el apartado Tres.2a del art. 95 de la ley de IVA establece la presunción de afectación al desarrollo de la actividad en la proporción del 50 por ciento, en el párrafo inicial del mismo artículo se hace referencia a que tienen que ser bienes de inversión que se empleen EN TODO O EN PARTE en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Por lo tanto, las cuotas soportadas por la adquisición de un vehículo podrán ser objeto de deducción en un 50% cuando lo afecte a su actividad empresarial. Si se demuestra dicha afectación, entonces opera la presunción de afectación del 50 por ciento.
- La entidad se ha limitado a hacer meras manifestaciones de que los vehículos están afectos a la actividad para las funciones que están asignadas al administrador y encargado general de la sociedad, pero no ha aportado ninguna prueba que acredite dicha afectación, siquiera sea en grado mínimo y, menos aún de que se utilicen exclusivamente en la actividad empresarial. De esta forma se procede a minorar el importe de IVA de las cuotas de renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, anotadas con fechas 06/10/2015, 06/11/2015, 04/12/2015, 01/10/2015, 01/11/2015 y 01/12/2015 por importe de 952,74 euros (B.I 4.536,84).
- El contribuyente mediante asiento registral RGE666011382018 de 14/03/2015 muestra disconformidad con la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018, presentando las siguientes alegaciones:.
-Que en todas la Resoluciones citadas por la administración en la motivación de la propuesta de liquidación se establece como prueba principal estar en posesión de la factura correspondiente a fin de considerar deducible la cuota de IVA correspondiente; y en todas se pone en duda la deducibilidad de las mismas y se invierte la carga de la prueba hacia el contribuyente, cuando la Administración encuentra indicios de que no se ha producido el hecho imponible.
En el presente caso, la Administración se limita a poner en duda la efectividad de las operaciones, pero sin aportar ni una sola cuestión con alguna validez legal o inidiciaria, que haga sospechar, salvo el afán recaudatorio, que las operaciones no se han realizado.
-Que en el caso de las facturas expedidas por la entidad Transformaciones Férricas SL, las mismas cumplen escrupulosamente todos y cada uno de los requisitos exigidos de las facturas, incluido el concepto del servicio prestado. Que la actividad principal de la entidad es la realización de las obras necesarias en reparación de los partes de siniestros declarados por la entidad aseguradora MAPFRE. Que gran parte de estas reparaciones han de ser subcontratadas a otras entidades, entre las que se encuentra Transformaciones Férricas SL. Que en todas las facturas figura el domicilio o número de expediente de MAPFRE al que corresponden los servicios prestados.
Que el que las facturas se hayan abonado al contado es una circunstancia bastante común en operaciones entre entidades radicadas en territorio español, y es una forma de pago legal y socialmente aceptada.
- Que en cuanto a los justificantes de pago, es evidente que no existe ningún justificante bancario ya que es práctica habitual entre las pymes la entrega de la factura contra el pago de la misma, por lo que no existe otra documentación posible.
Que sorprende a la administración que no se aporten albaranes, pero es que la actividad de esta parte es la prestación de servicios relacionados con las reformas y la construcción (yesos, pinturas, cementos) y la facturación emitida por Transformaciones Férricas SL se refiere a la factura de servicios prestados.
También sorprende que se reseñe como sospechoso, que en la transferencia emitida por importe de 4.221,60, conste el concepto 'Supernet Empresas e Instituticiones' ya que es la plataforma de banca por internet del Banco Santander.
Que una de las transferencias se emita a una cuenta de la que Transformaciones Férricas SL no es titular, es una circunstancia que no entra dentro de las posibilidades de esta parte el poder comprobar si la misma pertenece o no a dicha entidad.
-En cuanto a las objeciones realizadas con la entidad VARIRENT SL sorprende a la administración, que todas las facturas sean por importe inferior a 2.500 euros, pero es que los conceptos por los que han sido expedidas se refieren a mantenimientos de vehículos afectos a la actividad, paso de ITV, pago de seguros de forma trimestral, que por su propia naturaleza son de menor importe.
Que el hecho de que se abonen al contado, ya se ha explicado con anterioridad; y el hecho de considerar como circunstancia 'sospechosa' que conste una firma ilegible, el contribuyente manifiesta que es de destacar que la inmensa mayoría de las firmas son ilegibles y que no consta entre los requisitos de emisión de las facturas que figure una firma ilegible.
- Igualmente, como entre las actividades de la entidad no figura ninguna relación con la Administración Pública, ni operaciones que necesiten de documento público, no es necesario la aportación de los mismos; por lo que no se entiende la fundamentación global de que la documentación aportada por el sujeto pasivo tiene la consideración de documento privado. En la Sentencia 01467/2017 de 26 de diciembre del TSJ de Castilla y León y en la Sentencia de la Audiencia Nacional 2821/2017 de 3 de Julio se hace mención expresa que para que se produzca la inversión de la carga hacia el contribuyente, anteriormente la Administración ha de contar con indicios suficientes de que no ha existido el negocio jurídico, es decir, no es suficiente que la Administración exprese dudas, sin fundamentos con consistencia, para provocar la inversión de la carga de la prueba.
-En cuanto a las facturas que no se han aportado y una vez cotejados los archivos adjuntados, se ha de reconocer que por error no se aportaron las facturas correspondientes al primer trimestre, que no estaban escaneadas y que se va a proceder a su aportación.
-En cuanto a los vehículos, se entiende que es una situación diabólica el pretender que sea la entidad la que pruebe que los citados vehículos se utilizan exclusivamente para fines comerciales. Que las funciones que realizan los dos cargos a los que se adjudican sendos vehículos ejercen funciones asimiladas a las de los representantes o agentes comerciales, ya que su función principal es la relación con directivos (clientes), peritos de la aseguradora y clientes de la misma, por lo que los desplazamientos son diarios y a varias localizaciones en el mismo día.
Que la entidad confía en que los empleados de la misma cumplan las normas establecidas y no utilicen los mismos con fines privados, pero es imposible estar detrás de ambos para comprobar si es así y la prueba es prácticamente imposible.
Que el IVA correspondiente a ambos vehículos cumple con los requisitos de afectación exclusiva a fines empresariales.
- - En relación con las alegaciones, esta Oficina ha analizado las mismas y señala lo siguiente: -La regulación de la carga de la prueba se encuentra en el artículo 105 de la LGT , según el cual 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.
Hay pronunciamientos judiciales que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuotas, requisitos de deducibilidad de gasto, pago efectivo, etc.
Es ALERDEL SL quien tiene que acreditar suficientemente la realidad de los servicios que le han sido facturados y las cuotas de IVA soportado que se ha deducido. Y si no se acredita la realidad de las operaciones no puede entenderse el derecho a la deducción, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo.
La carga de la prueba recae sobre ALERDEL SL, quien no sólo debe rebatir los fundamentos hechos por esta Oficina, sino probar positivamente la realidad de las operaciones de las facturas que pretende deducir.
- - Además, de la información obrante en esta Oficina se pone de manifiesto respecto al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) lo siguiente:.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2014, 2015 y 2016.
2. Que no ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459).
3. Que la sociedad se dio de baja en Seguridad Social en el mes de junio de 2015, mientras que Alerdel aporta facturas que figuran como expedidas por este proveedor en meses posteriores a dicho mes (y también con fechas de meses anteriores: Alerdel aporta facturas por importe de 115.572,86 euros de base con fecha de expedición hasta finales de junio; y por importe de 145.584,28 euros con fecha posterior y hasta final de año).
Con respecto al proveedor VARIRENT SL (B86860459):.
1. Que según datos del Registro Mercantil no se han depositado las cuentas anuales en los años 2013, 2014 y 2015.
2. No ha declarado en su modelo 347 (de Operaciones con Terceras Personas) de 2015 ventas por ningún importe para el contribuyente Alerdel SL (B87002416).
3. Según la información proporcionada por la Seguridad Social no consta que haya tenido trabajadores de alta en el ejercicio 2015.- - Además, el cobro sistemático en efectivo no corresponde a los usos normales de comercio y la suma de las facturas referidas a los proveedores que hemos comentado y que figuran anotadas en el Libro Registro de Facturas Recibidas del contribuyente asciende, en el año 2015, a 316.000,11 euros del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715) (suma de la Base Imponible por importe de 261.157,14 euros más la cuota de IVA por importe de 54.842,97 euros ) y a 32.138,60 euros del proveedor VARIRENT SL (B86860459) suma de la Base Imponible por importe de 26.560,81 euros más la cuota de IVA por importe de 5.577,79 euros. El contribuyente no ha aportado ningún tipo de prueba suficiente de la realidad de dichos pagos (la mayoría realizados en efectivo y otros realizados a una cuenta de abono ES21 2048 1285 2134 0000 1350, que no corresponde al proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL (B86558715).
No basta la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento.
Es a ALERDEL SL a quien incumbe la carga de la prueba de la efectividad del pago.
Pese a la existencia de facturas formales y completas, las mismas no son suficientes para poder justificar la efectividad del pago. En ningún momento se ha probado la realidad de dicha relación ni la efectividad de los servicios prestados en las facturas de las entidades comentadas.
- Los libros contables aportados son documentos de parte que incluyen las referencias a los gastos y facturas señalados, pero no aportan ni constituyen prueba alguna que acrediten la realidad de los hechos que los mismos reflejan.
- Por todo ello, esta Oficina desestima estas alegaciones, porque el contribuyente se ha limitado a presentar las facturas emitidas por ALERDEL SL a MAPFRE FAMILIAR SA. En muchas de las facturas emitidas, constan agrupados varios de los expedientes por los que se han prestado servicios a Mapfre Familiar SA.
- -Y en relación a la deducibilidad de las cuotas de IVA de leasing y renting de los vehículos Audi A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3GBerlina Sports, señalar que en lo referente a la valoración de las pruebas, en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.
Y según el artículo 105.1 de la LGT (Ley 58/2003, de 17 diciembre ) 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. Y en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa, a tenor del artículo 106.1 de la LGT . El propio art. 95.Tres.4 LIVA establece 'No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes gastos en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional'. En este caso, y puesto que el contribuyente no aporta ningún medio de prueba que acredite la afectación de dichas cuotas de IVA a la actividad desarrollada, las meras manifestaciones del contribuyente no son medio de prueba, y por tanto no se admiten dichas cuotas de IVA en ninguna proporción porque no se ha demostrado dicha afectación.
- Por tanto, en virtud de todo lo anterior, se confirma la liquidación provisional en los mismos términos que lo establecido en la propuesta de liquidación notificada con fecha 21/02/2018."
QUINTO.- Debemos de comenzar la resolución de este recurso con la regulación del derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas, este se reconoce a favor de los sujetos pasivos por el artículo 92.uno.1 de la citada Ley 37/1992, en los términos siguientes: "los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:1 las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del impuesto" y en el número dos el mismo precepto añade "el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior solo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.uno de esta Ley "
Según el artículo 94.uno.1°.a) de la misma Ley, bajo la rúbrica operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción: "Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1. ° Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. "
Al regular las limitaciones al derecho a deducir el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , establece que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional"
En cuanto a las exclusiones y restricciones del derecho a deducir, a tenor del artículo 96 del mismo texto legal :
Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:
1. ° Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
2. ° (Suprimido)
3. ° Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4. ° Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5. ° Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
No tendrán esta consideración:
a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley.
b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.
6. ° Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades.
Dos. Se exceptúan de lo dispuesto en el apartado anterior las cuotas soportadas con ocasión de las operaciones mencionadas en ellos y relativas a los siguientes bienes y servicios:
1. ° Los bienes que objetivamente considerados sean de exclusiva aplicación industrial, comercial, agraria, clínica o científica.
2. ° Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso a título oneroso, directamente o mediante transformación por empresarios o profesionales dedicados con habitualidad a la realización de tales operaciones.
3. ° Los servicios recibidos para ser prestados como tales a título oneroso por empresarios o profesionales dedicados con habitualidad a la realización de dichas operaciones.
Tres. Las deducciones establecidas en el presente artículo y en el anterior se ajustarán también a las condiciones y requisitos previstos en el capítulo I del título VIII de esta Ley y, en particular, los que se refieren a la regla de prorrata."
Para ejercitar el derecho a la deducción el artículo 97.1 de la misma Ley requiere que "los sujetos pasivos estén en posesión del documento justificativo de su derecho", consideración que a estos efectos únicamente tiene: "1° la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, la cual debe reunir los requisitos que legal y reglamentariamente se establezcan con acreditación de la realidad de los servicios facturados" y en el número cuatro añade: "tratándose de bienes o servicios adquiridos en común por varias personas cada uno podrá efectuar la deducción en su caso de la parte proporcional correspondiente siempre que en el original y cada uno de los ejemplares duplicados de la factura se consigne en forma distinta y separada la porción de base imponible y cuota repercutida a cada uno de los destinatarios."
En este sentido, es importante destacar que los empresarios deberán emitir facturas en las operaciones que realicen, que deben reunir los requisitos establecidos en los artículos 6 y 7 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, las cuales deberán estar debidamente contabilizadas.
Y aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión de facturas, el carácter deducible de un gasto, o cuota soportada de IVA, viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que los bienes adquiridos o los servicios prestados se han utilizado en el desarrollo de operaciones sujetas al impuesto.
El TJUE interpreta que el derecho a la deducción del IVA soportado se supedita al cumplimiento de tres condiciones: ser sujeto del IVA, que se trate de operaciones efectuadas por otro sujeto pasivo y que las operaciones sujetas y no exentas que originan el derecho a la deducción sirvan para ulteriores prestaciones u operaciones sujetas al impuesto, sentencia de 16/02/2012, asunto C-118/11, apartados 42-44, sentencia de 26/04/2017, asunto C-564/15, sentencia de 6 de febrero de 2014, Fatorie, C-4 y sentencia de 28 de julio de 2016, Astone, C-332/15, apartado 29).
Además el derecho a la deducción del IVA soportado no se pierde si las autoridades fiscales nacionales pueden comprobar el cumplimiento de los requisitos materiales pese a la existencia de algún defecto formal en las facturas, fundamentos 33 y 34 de la sentencia de 11/11/2021, C-281/2020, en los que se afirma:
"33 Así pues, el Tribunal de Justicia ha declarado que el principio fundamental de neutralidad del IVA exige que se conceda la deducción del impuesto soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales (véanse, en este sentido, las sentencias de 15 de septiembre de 2016, Senatex, C-518/14 , EU:C:2016:691 , apartado 38, y de 19 de octubre de 2017, Paper Consult, C-101/16 , EU:C:2017:775 , apartado 41).
34 En consecuencia, siempre que la Administración tributaria disponga de los datos necesarios para determinar que se cumplen los requisitos materiales, no puede imponer, respecto al derecho del sujeto pasivo de deducir ese impuesto, requisitos adicionales que puedan tener como efecto la imposibilidad absoluta de ejercer tal derecho ( sentencia de 15 de septiembre de 2016, Barlis 06 - Investimentos Inmobiliarios e Turísticos, C-516/14 , EU: C: 2016:690 , apartado 42)."
Y en cuanto a la prueba, el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria establece que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto, de modo que la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1.984, de 20 de Enero.
El artículo 106.1 de la misma Ley, establece que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC, lo que implica en el caso de los documentos privados que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.
El número 3 del artículo 106 de la LGT añade, "los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse mediante factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos casos los requisitos señalados en la normativa tributaria" y a tal fin el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, contiene la obligación de expedir factura de los empresarios o profesionales, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional y los requisitos que deben reunir las facturas y demás documentos sustitutivos de las mismas para su validez. La factura completa tiene que estar numerada e incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe (artículos 6 y 7).
La Sección segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas por los sujetos pasivos en Sentencia de 21 de Mayo de 2.012, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina n° 222/2.010, en los siguientes términos : "(...) A un sujeto pasivo de IVA que pretenda deducirse las cuotas de IVA soportado puede requerírsele para que cumpla dos tipos de exigencias o requisitos: por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. La cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura por una sociedad, y es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica. Así, si no se acredita la realidad de las operaciones ni siquiera puede entenderse que ha nacido el derecho a deducir, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo. No basta en consecuencia la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento; en operaciones como las de autos todo es apariencia formal, sólo existe papel (facturas de compra y venta) y corriente financiera (movimiento de dinero), pero no existe corriente real de bienes, no hay mercancías; por eso es conforme a derecho que la Administración no admita la deducción del IVA reflejado en las mismas. Por otro lado, si no se cumplen todas las exigencias de naturaleza formal, pese a existir el derecho, éste no puede ser ejercido hasta que no se cumplan, puesto que, como afirma el propio Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 1 de abril de 2004 (asunto C-90/02 ), la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un requisito para su ejercicio".
Sobre la carga de la prueba de la deducibilidad, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo en Sentencia de 17 de Julio de 2.014, dictada en el recurso 123/2.013, expresa: "Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC , pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente."
Resulta definitiva la Sentencia 96/2020 de la Sala Tercera, Sección Segunda, del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2020, dictada en el recurso de casación 4258/2018, que determina con claridad las reglas de la carga de la prueba:
" TERCERO.- Sobre la doctrina de la carga de la prueba.
Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba. Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó. Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".
De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".
Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo."
De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto o cuota soportada de IVA no es suficiente la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso, además, que el sujeto pasivo demuestre la adquisición del bien o la prestación del servicio que motiva el pago para acreditar su afectación directa a la actividad empresarial o profesional sujeta al impuesto. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.
SEXTO.- Se discute en este recurso si eran deducibles las cuotas de IVA repercutidas en las facturas emitidas por las entidades TRANSFORMACIONES FERRICAS RUIZ MOLINA SL y VARIRENT SL en los cuatro periodos (1T, 2T, 3T y 4T) del ejercicio 2015.
La AEAT consideró que por la recurrente no se había acreditado que las facturas emitidas por ambas entidades correspondían realmente a servicios prestados y entendió que no eran deducibles las cuotas de IVA soportadas en las mismas.
La entidad actora mediante asiento registral RGE480049362017 de 17 de diciembre de 2017 aportó un Libro Registro Anual de Facturas Recibidas con 1.577 anotaciones y una cuota de IVA anual por importe de 85.984,59 €.
En ese libro constaban 232 anotaciones, del proveedor Transformaciones Férricas Ruiz Molina SL, todas ellas por importe inferior a 2.500 euros. El importe total de dichas facturas ascendía a 316.000,11 €, IVA incluido.
También constaban 77 anotaciones, del proveedor VARIRENT SL, todas ellas también por importe inferior a 2.500 €. El importe total de dichas facturas ascendía a 32.138,60 €, IVA incluido.
La extensa motivación contenida en el acuerdo de liquidación no deja lugar a dudas de que por la entidad actora, a pesar de las reglas de la carga de la prueba que contiene el art. 105 LGT, no se ha acreditado la realidad de los servicios que reflejan las facturas controvertidas y que son puestas en cuestión por la administración.
En efecto, es destacable en relación con la entidad TRANSFORMACIONES FERRICAS RUIZ MOLINA SL, que no ha depositado sus cuentas en el Registro Mercantil ni en 2014, ni en 2015 ni en 2016.incluyen solo un número de expediente que no consta a qué se refiere. No se ha aportado por la recurrente certificación alguna de que se corresponda con una reparación de un vehículo subcontratada por MAPFRE.
Por otra parte, hay facturas en las que aparece solamente el concepto: C/ Nuestra Sra. del Carmen 3 Madrid o C/ Ricardo de la Vega 3 Madrid, sin especificar a qué concreto vehículo o reparación se refiere.
Además, no se han aportado facturas de un gran número de anotación en la contabilidad.
Casi todos los supuestos servicios se pagan en metálico y en las pocas transferencias que se hacen para el pago, según la actora, la cuenta de abono no se corresponde con la del proveedor. Incluso en el caso de que los servicios se hubiesen abonado en metálico, podría haberse aportado un justificante de la entrega.
En el caso de la entidad VARIRENT SL, es destacable que en algunas de las facturas se especifica la matrícula del vehículo al que se efectúan los trabajos y esa matrícula coincide en varias facturas como es la .... FBS de un Fiat Doblo, y que se repite, al menos, en las facturas 2 y 58.
En otras facturas no se especifican los trabajos realizados y en las que se especifican no constan más que los supuestos materiales empleados, pero no las horas de mano de obra empleadas y el precio de las mismas.
Además, esta entidad se dio de baja en la Seguridad Social en junio de 2015 y sin embargo, ha aportado facturas de trabajos realizados a partir de esa fecha por importe de 145.584,28 €.
También es destacable que no declaró en el Modelo 347 operaciones con terceros en 2015.
De ahí que, a juicio de esta Sala, no se haya acreditado por la entidad actora la realidad de los servicios que, supuestamente, reflejan las facturas y que, en consecuencia, proceda confirmar la resolución del TEAR impugnada en este recurso en este extremo.
SÉPTIMO.- Por lo que respecta a los dos vehículos adquiridos en renting AUDI A5 Sportback 2.0 TDI Advanced y AUDI A3 5p 3G Berlina Sports, respecto de los que la entidad actora pretende deducirse las cuotas de IVA soportadas en los periodos controvertidos.
En este caso la AEAT, a pesar de la presunción legal de la afectación de, al menos en un 50 %, de los vehículos automóviles de turismo, establecida en el art. 95. 3. 2ª LIVA, niega, incluso, tal afectación parcial y ello es así porque entiende que la entidad actora no ha acreditado, en ningún caso, que ninguno de los dos vehículos estuviese afecto ni tan siquiera en un 50% a la actividad empresarial, ya que no bastan las meras alegaciones de la actora en tal sentido.
Según regula el art. 95.Uno LIVA, los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con el aparatado Dos de dicho artículo, no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros, los bienes destinados a ser utilizados en las necesidades personales o particulares de los empresarios, o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos.
Y tal como establece el apartado Tres del mismo artículo, cabe una afectación parcial de los bienes de inversión al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo, se presumirán afectos al desarrollo de la actividad en la proporción del 50%.
Si bien el apartado Tres.2a del art. 95 de la ley de IVA establece la presunción de afectación al desarrollo de la actividad en la proporción del 50%, en el párrafo inicial del mismo artículo se hace referencia a que tienen que ser bienes de inversión que se empleen en todo o en parte, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. Por lo tanto, las cuotas soportadas por la adquisición de un vehículo podrán ser objeto de deducción en un 50% cuando lo afecte a su actividad empresarial. Si se demuestra dicha afectación, entonces opera la presunción de afectación del 50 por ciento
Y a la vista de las pruebas practicadas por la entidad actora, esta Sala se muestra de acuerdo con el criterio de la AEAT, teniendo en cuenta la regla general contenida en el artículo 105.1 LGT, según la cual en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, tal como resulta, además, de la Sentencia del Tribunal Supremo 96/2020, reproducida más arriba.
Era la entidad actora la que debía de acreditar, al ser puesta en cuestión la afectación de los vehículos a la actividad empresarial, que éstos estaban afectos al menos en un 50% a esa actividad o en su totalidad.
No es de recibo la afirmación de la demanda de que los dos directivos de la entidad, que usaban los vehículos para fines comerciales, debían de ser equiparados a gentes comerciales, ya que no cabe la interpretación extensiva de las normas tributarias y la excepción contemplada en el art. 95 LIVA para tales profesionales no puede extenderse a otras profesiones.
Al no justificarse la vinculación del vehículo a la actividad, ni siquiera de forma parcial, debe considerarse conforme a derecho la opción tomada por la administración. No es la Administración la que debe presentar prueba en contrario de la presunción, sino que es la recurrente la que debe probar que se cumplan los requisitos para la aplicación de la presunción, olvidando la recurrente que es preciso acreditar, en primer lugar, que se ha producido una afectación, al menos parcial, a la actividad profesional, circunstancia que no es justificada en modo alguno en el presente caso, pues, como se ha dicho, los documentos aportados, no justifican, que se haya afectado a la actividad profesional en forma, ni siguiera, parcial.
OCTAVO.- Conforme a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, procede la imposición de costas a la entidad recurrente, al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 €, atendida la facultad de moderación dicho precepto concede a este Tribunal, fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el IVA si resultara procedente.
