Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Rosario Ornosa Fernández.
PRIMERO.- La representación procesal de la entidad actora impugna la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid desestimatoria de la reclamación económico administrativa, de fecha 24 de junio de 2020, por la que se resuelve la reclamación económico administrativa número 28-21385-2017, contra el acuerdo de liquidación 2017288510040500302, derivado del acta A02- 72838106, dictado por la Unidad Regional De Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Madrid, por el concepto Tarifa Exterior Comunidad, relativo al ejercicio 2014.
SEGUNDO.- La parte actora señala en la demanda que el acuerdo de liquidación se origina por las diferencias en la partida arancelaria de la mercancía importada, así como en el origen de la misma, ya que, según el informe de la misión en Taiwán, llevada cabo por la Oficina Europea de Lucha contra el Fraude, OLAF, la mercancía, declarada originariamente de Taiwán, se considera originaria de la República Popular de China.
Los DUAS objeto de regularización en el acta son los 14ES00460130446325001, de 9 de septiembre de 2014, 14ES00461131411614001, de 22 de septiembre de 2014 y 14ES00461131654200001, de 4 de noviembre de 2014.
En todos ellos figura como declarante/representante, en la modalidad de representación indirecta, conforme a lo previsto en el artículo 5 del CAC, la entidad actora que es considerada por la aduana como obligado en la deuda aduanera, junto a la persona por cuya cuenta se presenta la declaración.
El acuerdo de liquidación considera el agente de aduanas en igual situación que el deudor principal, es decir que el importador, resultando una obligación solidaria respecto de la deuda aduanera liquidada, aunque el agente desconociera el origen falso o erróneo de la mercancía importada, y esto resulta contrario a los principios constitucionales de capacidad económica y proporcionalidad.
Así lo establecido, una Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de marzo de 2015, en el asunto C-195/03, en el que se ha realizado la introducción de la mercancía de manera irregular, conforme a lo previsto en el artículo 202 CAC.
De ahí que la Sentencia distinga entre los que han realizado el hecho, conociendo o pudiendo conocer el fraude, lo cual encaja perfectamente en el artículo 201 CAC y los que desconocían tales hechos, siendo únicamente responsables los primeros.
Por otra parte, existe una Sentencia de del Tribunal Supremo Sala de lo Contencioso Administrativo, de 24 de junio de 2020, dictada en el recurso de casación 736/2018, donde se fijan los criterios interpretativos sobre la responsabilidad solidaria del artículo 202 y concordantes del CAC, determinando que la responsabilidad no es solamente objetiva, ni se contrae por la mera realización de los hechos, sino que precisa un elemento subjetivo.
Solicita, en consecuencia, que se estime el recurso, declarando no ser conforme a derecho tanto la resolución del TEAR como el acuerdo de liquidación impugnados.
TERCERO.- El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, señala que tanto la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, alegada por la entidad actora, como la del Tribunal Supremo, se refieren al supuesto en el que la introducción de las mercancías en el ámbito comunitario se produce de forma irregular, que es el supuesto contemplado en el artículo 202 CAC, el cual no es aplicable a los autos, puesto que se produjo el despacho a libre práctica de la mercancía sujeta derechos a la importación que es el supuesto previsto en el artículo 201 CAC.
Solicita la desestimación del recurso.
CUARTO.- El acuerdo de liquidación impugnado, de 20 de septiembre de 2017, se determinan los motivos de la regularización en el siguiente sentido, en lo que aquí interesa:
" SEGUNDO.-La empresa IG SOLAR SL realizó durante el año 2014 las importaciones de bienes a que se refiere el acta de referencia, al amparo de las declaraciones aduaneras con número 14ES00460130446325, 14ES00461131411614, y 14ES00461131654200, presentando la sociedad RAMOS VILA SL los correspondientes DUAS de importación, en calidad de representante indirecto del importador. Por tanto, ambos ostentan la condición de deudores y obligados solidariamente al pago de la deuda aduanera en virtud de lo dispuesto en los artículos 4, apartados 12 y 18 ; 5, apartados 1 y 2 ; 201, apartado 3 y 213, del Reglamento (CEE) 2913/92 del Consejo , por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario, y en el apartado 1 del artículo 36 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .
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CUARTO.- De acuerdo con el artículo 201 del CAC ( artículo 77 del Reglamento (UE) n° 952/2013 , del Parlamento Europeo y del Consejo de 9 de octubre de 2013 , por el que se establece el Código aduanero de la Unión, a la fecha en que se dicta el presente acuerdo) dará origen a una deuda aduanera de importación "el despacho a libre práctica de una mercancía sujeta a derechos de importación". Igualmente, establece que la deuda aduanera "se originará en el momento de la admisión de la declaración en aduana de que se trate", siendo deudor el declarante, y, en caso de representación indirecta, será también deudora la persona por cuya cuenta se haga la declaración.
En base a lo anterior, las operaciones de importación realizadas por IG SOLAR SL determinan el nacimiento de la deuda aduanera de importación en el momento de admisión de cada declaración, siendo deudores la citada entidad y la sociedad RAMOS VILA, S.L. como representante indirecto del importador.
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Pues bien, la mercancía importada objeto de la regularización son módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino, cuyo código en la nomenclatura combinada (NC) es 85414090, posición a la que corresponde un tipo de arancel para países terceros del 0 %.
Este producto está afectado por los Reglamentos de Ejecución (UE) n° 1238/2013 y 1239/2013 del CONSEJO de 2 de diciembre de 2013 (vigentes desde el día 6 de diciembre de 2013 y hasta el 7 de diciembre de 2015) por los que se imponen sendos derechos antidumping definitivos y derechos compensatorios a las importaciones de módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino y de células del tipo utilizado en módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino (células de espesor no superior a 400 micrómetros), actualmente clasificados en los códigos NC 85013100, 85013200, 85013300, 85013400, 85016120, 85016180, 85016200, 85016300, 85016400 y 85414090 (códigos TARIC 8501310081, 8501310089, 8501320041, 8501320049, 8501330061, 8501330069, 8501340041, 8501340049, 8501612041, 8501612049, 8501618041, 8501618049, 8501620061, 8501620069, 8501630041, 8501630049, 8501640041, 8501640049, 8541409021 , 8541409029, 8541409031 y 854140290239), y originarios o procedentes de la República Popular China. A partir de su entrada en vigor se fijan tales derechos en función de la empresa exportadora, siendo el tipo general del 53,4 % del valor en aduana para los derechos antidumping y del 11,5% del valor en aduana en relación con los derechos de compensación.
Las importaciones realizadas por el obligado tributario se declararon en aduana haciendo constar como país de origen de las mercancías Taiwán, con lo que le fue aplicado el citado tipo de arancel del 0% y no le fueron aplicados los derechos antidumping y compensatorios mencionados.
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SEXTO.- En el curso de las actuaciones han resultado probados los siguientes HECHOS:
Primero. - Durante el período objeto de las actuaciones inspectoras la entidad IG SOLAR SL realizó las tres importaciones de paneles solares detalladas en el acta de referencia declarándose en todos los casos como origen Taiwán. La empresa que figura como exportadora es UNIVERSAL HARDWARE CORPORATION.
No obstante, en todos los casos las mercancías son aforados indebidamente por la empresa en el momento de la importación en el código TARIC 8541409010, posición que corresponde a: "Los cargadores solares que consten de menos de seis células, sean portátiles y suministren electricidad a aparatos o cargan pilas". Este tipo de producto está excluido de la definición del producto afectado por los Reglamentos de Ejecución (UE) n° 1238/2013 y 1239/2013 .
En estos términos, la regularización propuesta por la Inspección se basa, en primer lugar, en la constatación de que los productos importados por la empresa en el ejercicio 2014, mediante los tres DUA de importación a que alcanza el presente acuerdo, son "paneles fotovoltaicos de silicio cristalino" y no "cargadores solares que constan de menos de seis células, portátiles y suministren electricidad a aparatos o cargan pilas", tal y como se deriva de la siguiente documentación:
- DUA 14ES00460130446325 de fecha 9/09/2014 (documento 6 en el expediente electrónico):
De acuerdo con la factura comercial n° 1470401-2 se trata de una importación de 260 módulos solares de 300 watios de potencia. En la factura proforma (n° 1470401) la mercancía se describe como módulos solares de 290 watios y de 300 watios de potencia, siendo las dimensiones 1955 x 996 x 50 milímetros y el peso de 27,3 kilos cada uno. El precio unitario para los módulos de 300 watios es de 139.50 euros.
- DUA 14ES00461131411614-de fecha 22/09/2014 (documento 8):
De acuerdo con la factura comercial n° A1471502 se trata de una importación de 756 módulos solares de 255 watios de potencia. En la factura proforma (n° a1471502) la mercancía se describe como módulos solares de 1638x995x40 milímetros y un peso de 18.7 kilogramos, a un precio unitario de 121.13 euros.
- DUA 14ES00461131654200 de fecha 4/11/2014 (documento 9):
De acuerdo con la factura comercial n° A1470401-3 se trata de una importación de 115 módulos solares de 300 watios de potencia; las características de la mercancía y los precios son los que figuran en la factura proforma a que se hace referencia en el DUA 14ES00460130446325.
Asimismo, y a la vista del catálogo del fabricante de los citados módulos solares (documento 10), se comprueba que los productos o módulos ofertados tienen un mínimo de 60 células solares de silicio (en el catálogo son de 60 o 72 células solares de silicio mono o policristalino), y se mueven en el rango de 230 watios a 320 watios de potencia máxima.N.I.F:B85809440 Referencia: 2017288510040500302
Por consiguiente, la documentación atinente a las citadas importaciones acredita que en ningún caso se trataba de cargadores solares de menos de seis células, portátiles y cuya función es la de suministrar electricidad a aparatos o cargar baterías (TARIC 8541409010), sino que se importaron "módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino", mercancía que debió encuadrarse en las posiciones arancelarias TARIC:
8541409021 procedentes de la República Popular China.
8541409029 los demás.
En concreto, y por lo que se expondrá a continuación, se estima totalmente conforme con el ordenamiento jurídico que deriva de las Reglas generales para la interpretación de la nomenclatura combinada 1a y 6a, del Reglamento (CEE) número 2658/87 del Consejo , relativo a la nomenclatura arancelaria y estadística y al arancel aduanero común, la clasificación que realiza la Inspección de las mercancías importadas en la partida TARIC 8541409021 : '"módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino", procedentes de la República Popular China.
En definitiva, resulta acreditado de forma fehaciente que nos encontramos ante una evidente clasificación arancelaria indebida de la mercancía importada por parte del interesado que declara la misma como "cargadores solares" en la posición 8541409010, posición no sujeta a derechos antidumping, cuando se trata de paneles solares que deben clasificarse en la posición 8541409021, posición que está sujeta a derechos antidumping cuando los productos son originarios de China.
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Pues bien, la Oficina Europea de Lucha contra el Fraude ( OLAF, en sus siglas en inglés) en cooperación con la administración taiwanesa realizó una investigación sobre la posible evasión de derechos de antidumping y compensatorios en la importación de paneles solares cuyo verdadero origen podría ser la República Popular China, aunque se remitiera a la Unión Europea desde Taiwán. Los resultados de dicha investigación, realizada en cooperación con la administración taiwanesa, se recogieron en Informe que obra en el expediente electrónico, como Mission Report OCM (2017) 5674, de fecha 17/03/2017, así como su traducción al español.
El objetivo de la misión era determinar si los paneles solares chinos fueron transbordados como "células laminadas" o paneles solares semiacabados e importados a la Unión Europea (UE) a través de Taiwán o si esas células solares chinas ("células laminadas") se utilizaron para ensamblar paneles solares en Taiwán (operación mínima que no confiere el carácter de originario), que posteriormente fueron exportados a la UE.
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Por tanto, de acuerdo con la investigación desarrollada por la OLAF, las mercancías importadas y declaradas en los 4 DUAS anteriormente relacionados son paneles o células solares fotovoltaicos de silicio cristalino, originarios de la República Popular China, en cuyo caso procede liquidar los derechos antidumping y compensatorios para los productos importados que establecen los Reglamentos de Ejecución (UE) n° 1238/2013 y 1239/2013. (2)
(2 En el presente acuerdo son objeto de regularización las mercancías declaradas al amparo de los DUA: 14ES00460130446325, 14ES00461131411614 y 14ES00461131654200, despachados en representación indirecta; los derechos relativos al DUA 14ES00461131342874, despachado bajo la modalidad de representación directa, también lo son si bien en diferente acuerdo de esta misma fecha."
QUINTO.- La entidad actora únicamente cuestiona el acuerdo de liquidación desde el punto de vista de que entiende que no puede ser responsable solidaria de la deuda aduanera a la importación, ya que la importación de las mercancías se realizó irregularmente, por lo que conforme a lo previsto en el art. 202 CAC, y a la jurisprudencia que alega, al desconocer las irregularidades de la mercancía importada no podría tener responsabilidad alguna.
Tal como consta en el expediente administrativo, la empresa IG SOLAR SL realizó durante el año 2014 las importaciones objeto del acuerdo de liquidación al amparo de las declaraciones aduaneras con número 14ES00460130446325, 14ES00461131411614, y 14ES00461131654200, presentando la sociedad actora, RAMOS VILA SL, los correspondientes DUAS de importación, en calidad de representante indirecto del importador.
La mercancía importada eran módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino, cuyo código en la nomenclatura combinada (NC) es 85414090, posición a la que corresponde un tipo de arancel para países terceros del 0 %.
Este producto está afectado por los Reglamentos de Ejecución (UE) n° 1238/2013 y 1239/2013 del CONSEJO de 2 de diciembre de 2013 (vigentes desde el 6 de diciembre de 2013 y hasta el 7 de diciembre de 2015) por los que se imponen sendos derechos antidumping definitivos y derechos compensatorios a las importaciones de módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino y de células del tipo utilizado en módulos o paneles fotovoltaicos de silicio cristalino (células de espesor no superior a 400 micrómetros), y originarios o procedentes de la República Popular China. A partir de la entrada en vigor de los Reglamentos, se fijan tales derechos en función de la empresa exportadora, siendo el tipo general del 53,4 % del valor en aduana para los derechos antidumping y del 11,5% del valor en aduana en relación con los derechos de compensación.
Las importaciones realizadas por la actora, como representante indirecta, se declararon en aduana haciendo constar como país de origen de las mercancías Taiwán, con lo que le fue aplicado el citado tipo de arancel del 0% y no le fueron aplicados los derechos antidumping y compensatorios mencionados.
En todos los casos las mercancías fueron aforados indebidamente por la empresa en el momento de la importación en el código TARIC 8541409010, posición que corresponde a: "Los cargadores solares que consten de menos de seis células, sean portátiles y suministren electricidad a aparatos o cargan pilas". Este tipo de producto está excluido de la definición del producto afectado por los Reglamentos de Ejecución (UE) n° 1238/2013 y 1239/2013.
Sobre este extremo nada se alega en la demanda por la actora.
La regularización propuesta por la Inspección se basa, en primer lugar, en la constatación de que los productos importados por la empresa en el ejercicio 2014, mediante los tres DUA de importación objeto de la liquidación, son " paneles fotovoltaicos de silicio cristalino" y no "cargadores solares que constan de menos de seis células, portátiles y suministren electricidad a aparatos o cargan pilas", por lo que se entendió que se trataba de paneles solares que debían clasificarse en la posición 8541409021, posición que está sujeta a derechos antidumping cuando los productos son originarios de China.
SEXTO.- Una vez centrados los antecedentes del recurso que nos ocupa.
El Reglamento (CEE) núm. 2913/92 del Consejo, de 12 de octubre de 1992, por el que se aprueba el Código aduanero comunitario, que ya no se encuentra vigente en la actualidad, en cuanto ha sido sustituido por el Reglamento (UE) n° 952/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código aduanero de la Unión, determina lo siguiente en lo que aquí interesa:
"Artículo 201
1. Dará origen a una deuda aduanera de importación:
a) el despacho a libre práctica de una mercancía sujeta a derechos de importación, o b) la inclusión de dicha mercancía en el régimen de importación temporal con exención parcial de los derechos de importación.
2. La deuda aduanera se originará en el momento de la admisión de la declaración en aduana de que se trate.
3. El deudor será el declarante. En caso de representación indirecta, será también deudora la persona por cuya cuenta se haga la declaración.
Cuando se realice una declaración en aduana relativa a uno de los regímenes contemplados en el apartado 1 sobre la base de elementos que hagan que no se perciba una parte o la totalidad de los derechos legalmente adeudados, de conformidad con las disposiciones nacionales vigentes, podrán también ser considerados deudores aquéllos que hayan proporcionado los elementos necesarios para la elaboración de la declaración teniendo, o debiendo tener razonablemente, conocimiento de que dichos elementos eran falsos."
"Artículo 202
1. Dará origen a una deuda aduanera de importación:
a) La introducción irregular en el territorio aduanero de la Comunidad de una mercancía sujeta a derechos de importación, o b) si se tratare de una mercancía de esta índole que se encuentre en una zona franca o en un depósito franco, su introducción irregular en otra parte de dicho territorio.
A los efectos del presente artículo, se entenderá por "introducción irregular" cualquier introducción que viole las disposiciones de los artículos 38 a 41 y del segundo guión del artículo 177.
2. La deuda aduanera se originará en el momento de la introducción irregular.
3. Los deudores serán:
- la persona que haya procedido a la introducción irregular,
- las personas que hayan participado en dicha introducción sabiendo o debiendo saber razonablemente que se trataba de una introducción irregular,
- así como las personas que hayan adquirido o tenido en su poder la mercancía de que se trate, sabiendo o debiendo saber razonablemente en el momento de la adquisición o recepción de dicha mercancía que se trataba de una mercancía introducida irregularmente."
Por su parte, el art. 38 de dicho texto legal determina:
"Artículo 38
1. Las mercancías que se introduzcan en el territorio aduanero de la Comunidad deberán ser trasladadas sin demora por la persona que haya efectuado dicha introducción, utilizando, en su caso, la vía determinada por las autoridades aduaneras y según las modalidades establecidas por dichas autoridades:
a) bien a la aduana designada por las autoridades aduaneras o a cualquier otro lugar designado o autorizado por dichas autoridades;
b) bien a una zona franca, cuando la introducción de las mercancías en dicha zona franca deba efectuarse directamente:
- bien por vía marítima o aérea;
- bien por vía terrestre sin pasar por otra parte del territorio aduanero de la Comunidad, cuando se trate de una zona franca contigua a la frontera terrestre entre un Estado miembro y un país tercero.
2. Toda persona que se haga cargo del transporte de las mercancías después de que se hayan introducido en el territorio aduanero de la comunidad, principalmente como consecuencia de un trasbordo, se hará responsable de la ejecución de la obligación a que se refiere el apartado 1."
Resulta claro, conforme a los preceptos reproducidos, que tanto la empresa importadora de las mercancías como el representante indirecto que realiza la declaración de aduanas ostentan la condición de deudores y obligados solidariamente al pago de la deuda aduanera, tal como establecen los artículos 4, apartados 12 y 18; 5, apartados 1 y 2; 201, apartado 3 y 213, del Reglamento (CEE) 2913/92 del Consejo, por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario, y en el apartado 1 del artículo 36 LGT.
Es evidente que en este caso se produjo el supuesto contemplado en el art. 201. 1 a) CAC del despacho a libre práctica de una mercancía sujeta a derechos de importación, estando previsto en ese precepto que el deudor de la deuda aduanera será el declarante, y, en caso de representación indirecta, como es el caso que nos ocupa, será también la persona por cuya cuenta se haga la declaración. El art. 202 CAC expresamente determina que se entiende por introducción irregular cualquier introducción que viole las disposiciones de los artículos 38 a 41 y del segundo guión del artículo 177, es decir una introducción en ámbito comunitario que no pase por una aduana o una zona franca, lo cual no es el caso que nos ocupa.
La jurisprudencia que alega la recurrente que sería aplicable a este caso, tanto la Sentencia del TJUE de 3 de marzo de 2015, en el Asunto C-195/03, como la Sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, del Tribunal Supremo, de 26 de julio de 2020, dictada en el recurso de casación 736/2018, se refieren a supuestos en los que se había producido la importación irregular de las mercancías, que es el caso previsto en el art. 202 CAC, pero no al previsto en el art. 201 CAC, que es el que se originó en el presente supuesto, cuando se produjo el despacho a libre práctica de la mercancía y la presentación por parte de la entidad actora de los DUAs correspondientes como representante indirecto del importador.
En concreto la Sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, del Tribunal Supremo, de 26 de julio de 2020, dictada en el recurso de casación 736/2018 Sentencia de la Sala Tercera, Sección Segunda, del Tribunal Supremo, de 26 de julio de 2020, dictada en el recurso de casación 736/2018 establece en su fundamento de derecho tercero lo siguiente:
" TERCERO.- Fijación de criterios interpretativos sobre la cuestión de interés casacional objetivo delimitada en el auto de admisión.
En realidad, el problema que debemos resolver es predominantemente probatorio, pues las cuestiones que el auto de admisión suscita se refieren a la exégesis de preceptos claros del Código Aduanero Comunitario de 1992 -que ya no está vigente, por lo demás, pese a que dicho auto no se hace eco de tal circunstancia- el cual ha sido sustituido por el código aduanero de la Unión, aprobado por reglamento (UE) nº 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, siendo relevante, además que tales normas -arts. 202 y concordantes CAC- han sido interpretadas por la jurisprudencia del TJUE, en la sentencia citada y comentada más arriba. Al margen, pues, de las cuestiones probatorias, que son inaccesibles a la casación, por regla general, las conclusiones que cabe efectuar son las siguientes:
a) La determinación final sobre la responsabilidad solidaria, ex CAC de 1992, por introducir irregularmente mercancías en el territorio aduanero de la Unión, corresponde al juez nacional, según su sistema de fuentes y su modelo procesal.
b) La prueba efectuada por la Sala de instancia, basada en presunciones sólidas y reiteradas, satisface esa exigencia del TJUE y, conforme a nuestro sistema casacional, no puede ser objeto, salvo arbitrariedad, de revisión en casación.
c) La responsabilidad solidaria derivada de la aplicación del artículo 202 y concordantes CAC, no es puramente objetiva ni se contrae por la sola realización de los hechos, sino que precisa de un elemento subjetivo, no tan intenso como el que rige en la penal o sancionadora, y aquí ha sido plenamente establecida en la sentencia.
d) Tal elemento subjetivo puede consistir en una negligencia que concurre cuando quien introduce materialmente la mercancía o la presenta en la aduana por cuenta del importador no verifica la coincidencia entre la mercancía introducida y la declarada irregularmente.
e) En este caso, la mera condición de transportista del recurrente le hace incurrir en responsabilidad, pues, aunque pudo no conocer -lo que resulta difícil de creer-, debió conocer, necesariamente, de qué mercancías se trataba, siendo sus obligaciones legales y reglamentarias como transportista las que sustentan tal obligación.
f) Que el transporte efectuado fuera aéreo hace más perceptible la presencia de esa responsabilidad, dadas las normas que prohíben el transporte de determinadas mercancías por vía aérea y, dentro de ésta, en aeronaves de pasajeros o de carga."
Debemos así de desestimar íntegramente el recurso y de confirmar la Resolución impugnada del TEAR, por ser conforme a derecho.
SÉPTIMO.- Al ser desestimado el recurso las costas procesales causadas deben imponerse a la parte actora, por aplicación del art. 139 LJ.
Conforme al apartado cuarto de ese precepto procede fijar la cifra máxima en concepto de costas procesales en 2.000 €, más IVA, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas, y sin perjuicio de las costas que hayan podido imponerse a lo largo del procedimiento.
