Sentencia Contencioso-Administrativo 452/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 703/2021 de 17 de junio del 2024

PRIMERO. - Pretensión ejercitada.

DON Gonzalo ejercita pretensión declarativa de nulidad de la Resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID, de fecha 25 de noviembre de 2020, que desestimó las reclamaciones económico administrativa nº NUM000 y NUM001, frente a la resolución del recurso de reposición contra el acuerdo de liquidación provisional por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2018, por importe de 11.491,08 €, y frente a la resolución del recurso de reposición frente al acuerdo de imposición de sanción derivado de la liquidación provisional, por importe de 4.399,02 €, respectivamente.

SEGUNDO. - Actuación impugnada.

La Resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID, de 25 de noviembre de 2020, desestimó las reclamaciones económico administrativa nº NUM000 y NUM001 de DON Gonzalo frente a la resolución del recurso de reposición contra el acuerdo de liquidación provisional por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2018, por importe de 11.491,08 €, y frente a la resolución del recurso de reposición frente al acuerdo de imposición de sanción derivado de la liquidación provisional, por importe de 4.399,02 €, respectivamente, de la que se extraen las siguientes consideraciones:

Sobre la liquidación

- La resolución impugnada se considera debidamente motivada, con referencia suficiente a hechos y fundamentos de derecho.

- El interesado no ha acreditado pormenorizadamente que las cuotas mensuales que ha de pagar imputadas por la entidad ITL Asesores Jurídicos y Tributarios, S.L.. estén vinculadas a los gastos de la actividad que pretende deducir, no siendo posible la admisión de un cómputo global que no sería fiel al principio de correlación de ingresos y gastos, habiendo aportado las facturas satisfechas por la sociedad y los justificantes de pago, así como un contrato suscrito por parte de los socios de la compañía en el que se acuerda entre ellos el reparto de los costes.

- No queda acreditado que la plaza de garaje se encuentre afecta al desarrollo de su actividad económica de forma exclusiva.

Sobre la sanción

- La conducta del reclamante, consistente en dejar de ingresar dentro del plazo establecido la deuda tributaria resultante de la correcta autoliquidación y solicitar indebidamente devoluciones tributarias mediante la omisión de datos relevantes o, en su caso, inclusión de datos falsos en la autoliquidación, encuentra su calificación en los art. 191 y 194 de la Ley 5812003.

- El acuerdo sancionador contiene mención suficiente sobre los hechos determinantes de la sanción, así como del análisis y valoración de la conducta del contribuyente, que le conduce a calificarla como negligente

TERCERO. - Motivos de la impugnación.

Se extraen las siguientes consideraciones de la demanda, relativas a la actuación impugnada, en que se funda la pretensión:

- Ejerce la actividad profesional de economista y asesor fiscal a través de la Sociedad Profesional de Responsabilidad Limitada, ITL Asesores Jurídicos y Tributarios, constituida en el año 2008, junto con otros siete profesionales (abogados y economistas), manteniéndose a través de ella toda la relación comercial con los clientes y proveedores.

- En cuanto a los ingresos, la sociedad emite las facturas a los clientes e ingresa su importe por los trabajos realizados por los socios profesionales, quienes posteriormente facturan a la sociedad por cada uno de los trabajos que realizan.

- En cuanto a los gastos, la sociedad contrata a los empleados, arrienda la oficina donde se desarrolla la actividad profesional y asume la totalidad de los costes soportados (teléfono, electricidad, papelería, etc.), habiendo suscrito los socios contrato en cuya virtud, haciendo una estimación de la totalidad del gasto, lo distribuyen en función de diversos parámetros, fundamentalmente el tamaño del despacho, facturándolo mensualmente la sociedad en concepto de "gastos de despacho".

- En el ejercicio 2018 la sociedad ingresó de sus socios, para el sostenimiento de los gastos, la cantidad de 78.012€, habiendo ascendido los mismos a poco más de 82.000 €.

- La Administración Tributaria admitió para los ejercicios 2016 y 2019 la deducibilidad del gasto repercutido del despacho, como resulta de la liquidación provisional correspondiente al periodo 2016, en que se manifiesta que se admite la deducibilidad de las facturas recibidas de ITL ASESORES S.L.P, y del año 2019 que señala que se admite la deducibilidad de otros servicios exteriores, refiriéndose fundamentalmente a las facturas de ITL ASESORES.

- En referencia al alquiler de la plaza de garaje, la utiliza exclusivamente para desplazarse a su lugar de trabajo, habiendo reconocido la Administración que su domicilio habitual se sitúa a 39 kilómetros de la calle Juan de Mena, en que presta sus servicios profesionales, situándose la plaza a escasa distancia.

CUARTO. - Oposición a la pretensión.

La ABOGACÍA DEL ESTADO interesa la desestimación del recurso por las mismas razones expuestas en la resolución impugnada del TEAR.

QUINTO. - Sobre la deducibilidad de los gastos de actividades económicas con carácter general.

Podemos seguir en este punto lo razonado en nuestra sentencia de 9 de diciembre de 2022, dictada en el recurso 600/2020, debiendo entenderse las citas a los artículos 14.1.e) y 19 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, a los artículos 15 e) y 11.1 y 3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en vigor desde el 1 de enero de 2015. Decíamos así:

[...]

A) Normas sustantivas generales.

El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (LIRPF) dispone que: "se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

Tal como se prevé en el artículo 28 LIRPF , el rendimiento neto de las actividades económicas "se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".

En virtud de esta remisión, resulta aplicable, por razones temporales, lo dispuesto en el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, según el cual:

En el método de estimación directa, la base imponible se calcularaŽ, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

También resultan de aplicación, los artículos 14.1.e) y 19 de dicha ley, estableciendo este último que:

"1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.

[...]

3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente".

Por su parte, el artículo 51 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ) determina que "el método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizaraŽ las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria".

B) Sobre los medios de prueba.

En cuanto a la acreditación de los gastos fiscalmente deducibles, el art. 106.4 de la misma Ley añade que "los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones" (Este último párrafo fue introducido por Ley 34/2015, de 21 de septiembre).

Es más, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización de la entrega, servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el contribuyente, por lo que la existencia de la factura resulta insuficiente por si sola para acreditar el carácter deducible de los gastos ( sentencias de esta Sala, Sección 5º, de 14 de febrero de 2019 , recurso contencioso-administrativo 655/2017, de 7 de febrero de 2019 , recurso contencioso-administrativo 520/2017 ).

Desde luego, ello no supone que no quepa acreditar la existencia, naturaleza y finalidad de los gastos por otros medios de prueba diferentes a la factura, ex artículo 106.1 LGT , como pueden ser los tiques o meros recibos, pero en este caso se requiere necesariamente de otros medios complementarios de prueba para justificar la deducibilidad del gasto. Recuérdese que el artículo 106.1 LGT establece que "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil y 299 y siguientes de la LEC , lo que implica, en el caso de los documentos privados, que la valoración de su fuerza probatoria debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 326 LEC y el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario.

Ahora bien, como ha reiterado la Sección 5ª de esta Sala (Sentencias de 24 de enero de 2019 , recurso contencioso-administrativo 348/2017, de 27 de junio de 2018 , recurso contencioso-administrativo 865/2018 , y de 24 de mayo de 2017 , recurso contencioso-administrativo 1126/2015 ) en relación con los tiques aportados a los efectos de justificar gastos, sin ningún otro elemento probatorio adicional, resultan claramente insuficientes para justificar la vinculación de los gastos a la actividad profesional desarrollada, por lo que resulta evidente que no procede su deducibilidad, puesto que la falta de identificación del destinatario del servicio documentado en un ticket o factura no puede ser considerada una simple anomalía formal que no impediría la deducción del gasto, ya que de aceptarse este planteamiento se estaría permitiendo que un gasto, soportado materialmente por una persona cuya identidad se desconoce, pudiera ser deducido por cualquier otra persona que lo exhibiese ante la Administración tributaria [entre las más recientes sentencias de 5-10-2022 , ( rec. 408/2020), de 13-07-2022 , ( rec. 675/2020 ) y de 6-07-2022, nº 334/2022, (rec. 244/2020 )].

C) Sobre la carga de la prueba.

Dispone el artículo 105 LGT , en consonancia con el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil :

"1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria".

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2020 (recurso 4258/2018 ), nos recuerda que "una constante jurisprudencia pone de manifiesto [que] el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba. Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó. Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo" [Declaraciones a las que se remiten, entre otras muchas, sentencias posteriores del Tribunal Supremo como las de 18 de mayo de 2020 (recurso 4002/2018 ), 13 de octubre de 2022, (recurso 2151/2021 ) y 17 de octubre de 2022 (recurso 3521/2021 )].

De forma más concreta, la jurisprudencia tiene declarado que corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad [ Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 8 de marzo de 2012 (Recurso 3780/2008 )]. La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 22 de mayo de 2015 (Recurso 202/2013 ) razonaba que "en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos", lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil -antiguo artículo 1214 del Código Civil -, que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos".

SEXTO. - Gastos deducibles por la actividad profesional del recurrente.

En relación con los puntos cuestionados por la contribuyente, la resolución del recurso de reposición contra el acuerdo de liquidación provisional por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2018, realiza las siguientes consideraciones:

[...]

En relación a los gastos compartidos del despacho. Se aporta contrato entre los Consejeros Delegados de ITL Asesores Jurídicos y Tributarios SLP de fecha 21-02-2008 en lo que figura en el punto 2 que con el fin de atender gastos de la actividad que los mismos sean facturados a la sociedad y facturados a los socios atreves de cuotas establecidas anualmente y la última establecida de 2014 por 1256,00 no obstante el gasto aplicado es de 15072,00..

El hecho de establecer unas cuotas mensuales fijas sin ajuste de los gastos no permite determinar que gastos se han aplicado y que los mismos cumplan con los requisitos para su deducción en la medida que para que los gastos puedan tener la condición de deducibles. ...

La liquidación provisional no consignó observación alguna sobre el alquiler de la plaza de garaje.

El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, de lo que se sigue que en régimen de estimación directa, la base imponible se calcularaŽ, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Conforme se indicaba en el fundamento anterior, corresponde al actor probar que los gastos, cuya deducibilidad no es admitida por la Administración, están correlacionados con la actividad profesional en el sentido de dirigidos a mejorar el resultado de la misma, directa o indirectamente, de presente o de futuro, además de hallarse debidamente contabilizados y, por supuesto, de haberse realizado efectivamente.

Comenzando por la cuestión relativa a la posibilidad de deducción, en concepto de gastos de la actividad desarrollada por el actor, las cuotas mensuales satisfechas a la entidad ITL Asesores Jurídicos y Tributarios, S.L...

Enfrentándonos al presente a una cuestión de prueba, resulta lo siguiente de la practicada en autos:

- El actor ejerce la actividad profesional de economista y asesor fiscal a través de la Sociedad Profesional de Responsabilidad Limitada, ITL Asesores Jurídicos y Tributarios, constituida en el año 2008, junto con otros siete profesionales, (abogados y economistas), manteniéndose a través de ella la relación comercial con los clientes y proveedores.

- Los gastos de la actividad los asume la sociedad, que contrata a los empleados, arrienda la oficina donde se desarrolla la actividad profesional y asume los costes de los gastos generales (teléfono, electricidad, papelería, etc.), y que repercute a los socios en virtud de los términos de contrato suscrito por todos ellos al momento de la constitución de la sociedad, haciéndose una estimación de la totalidad del gasto.

Se trata este de un acuerdo adoptado en el seno de una sociedad profesional, sujeta a la Ley 2/2007, de 15 de marzo, de sociedades profesionales, cuyo artículo 1 establece que las sociedades que tengan por objeto social el ejercicio en común de una actividad profesional deberán constituirse como sociedades profesionales, entendiéndose por ejercicio en común de una actividad profesional cuando los actos propios de la misma sean ejecutados directamente bajo la razón o denominación social y le sean atribuidos a la sociedad los derechos y obligaciones inherentes al ejercicio de la actividad profesional como titular de la relación jurídica establecida con el cliente.

Ello no impediría que los socios facturasen a la sociedad los servicios prestados y que la satisfacción de los gastos se hiciera mediante un sistema de reparto entre los mismos que mensualmente abonen una estimación, lo que no resultaría contrario al principio de correlación de ingresos y gastos si no impidiera la verificación de la correcta deducibilidad de todos los gastos asumidos por la sociedad.

Se observa sin embargo que la Administración Tributaria ha admitido la deducción por el actor en los ejercicios 2016 y 2019 del gasto repercutido por la sociedad profesional, lo que debe valorarse a la luz de la doctrina de los actos propios

Siguiendo a la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de 4 de noviembre de 2013 (Recurso: 3262/2012), resulta que de la doctrina de los actos propios "se obtiene que, como todo sujeto de derecho, la Administración puede quedar obligada a observar hacia el futuro la conducta que ha seguido en actos anteriores, inequívocos y definitivos, creando, definiendo, estableciendo, fijando, modificando o extinguiendo una determinada relación jurídica. Esos actos pueden ser expresos, mediante los que la voluntad se manifiesta explícitamente, presuntos, cuando funciona la ficción del silencio en los casos previstos por el legislador, o tácitos, en los que la declaración de voluntad se encuentra implícita en la actuación administrativa de que se trate.

El dato decisivo radica en que, cualquiera que fuere el modo en que se exteriorice, la voluntad aparezca inequívoca y definitiva, de manera que, dada la seguridad que debe presidir el tráfico jurídico ( artículo 9.3 de la Constitución ) y en aras del principio de buena fe, enderezado a proteger a quienes actuaron creyendo que tal era el criterio de la Administración, esta última queda constreñida a desenvolver la conducta que aquellos actos anteriores hacían prever, no pudiendo realizar otros que los contradigan, desmientan o rectifiquen.

Ese principio, el de buena fe, junto con el de protección de la confianza legítima, constituyen pautas de comportamiento a las que, al servicio de la seguridad jurídica, las Administraciones públicas, todas sin excepción, deben ajustar su actuación [véase el artículo 3.1, párrafo segundo, de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y del procedimiento administrativo común (BOE de 27 de noviembre)], sin que después puedan alterarla de manera arbitraria, según reza el apartado II de la exposición de motivos de la Ley 4/1999, de 13 de enero (BOE de 14 de enero), por la que se añadió ese segundo párrafo a la redacción inicial del precepto. Así lo hemos recordado recientemente en la sentencia de 22 de enero de 2013 (casación 470/11 , FJ 7º)".

La Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de 2 de noviembre de 2014 (Recurso: 1881/2012) añade que "el acto propio no sólo se manifiesta expresamente, sino incluso puede mostrarse mediante actos tácitos o presuntos, con tal que sean concluyentes e inequívocos en relación con la evidencia de la conducta de la Administración reflejada en ellos"[...]. La fuerza vinculante de estos actos le vendría dada por los principios de buena fe, de protección de la confianza legítima y de seguridad jurídica.[...].

Ahora bien, esta doctrina parte de dos presupuestos inequívocos y necesarios.

Uno, que el acto propio, en cualquiera de sus posibles manifestaciones, incluida la tácita, para que despliegue de futuro toda su fuerza vinculante en situaciones iguales, precisa que sea consecuencia de la actividad en plenitud, real o potencial, de la actividad inspectora. La LGT, art. 142.1 enuncia indistintamente los medios de que podrán valerse en la actuación inspectora de comprobación e investigación, ambas funciones tienen carácter indagatorio e inquisitivo y a través de ellas la Inspección busca la verdad material y la obtención de pruebas suficientes para la correcta aplicación de la norma tributaria y ha de dirigirse a asentar unos datos y hechos firmes sobre los que liquidar, en consonancia con los que exija la ley del tributo para su aplicación, por un lado; pero por otro la actuación inspectora se extiende también a la calificación de los hechos, actos o negocios realizados por el obligado tributario, con independencia de la previa calificación que éste hubiera dado a los mismos.

Otro presupuesto radica en que la anterior doctrina transita sobre un elemento sustancial para el acogimiento de la doctrina de los actos propios, cual es que no existan datos nuevos, que la Administración al examinar y calificar en primera instancia las operaciones para desterrar situaciones anómalas, conflictos en la aplicación de la ley o simulación, contó con la totalidad de los datos, ni hubo elementos desconocidos u ocultados, ni aparecieron a posteriori hechos con relevancia determinante".

Ello obliga a que en el ejercicio examinado se admita la deducibilidad del mencionado gasto, al no existir motivos para darle al gasto un tratamiento diferente.

En cuanto al relativo por alquiler de la plaza de garaje, no resulta de la liquidación provisional que la Administración lo haya rechazado, si es que el actor lo consignó en el modelo 100, habiéndose referido aquella a la distancia entre el domicilio del actor y el centro de trabajo en relación con el gasto de vehículo.

Por nuestra parte, debemos observar que no cabe aceptarlo como necesario por desarrollar la actividad por el hecho de tener el actor su domicilio a casi 40 kilómetros de distancia de su centro de trabajo, no existiendo además un vehículo afecto en exclusiva a la actividad económica.

Por todo ello, no cabe su consideración.

En méritos a lo expuesto, procede estimar en parte la demanda y declarar la nulidad de la liquidación en la parte que rechaza los gastos por las facturas giradas por ITL ASESORES S.L.P., lo que acarrea la de la sanción derivada, sin necesidad de entrar en el análisis de la resolución sancionadora ( sentencias de la Sección 5ª, de 4-04-2016, rec. 335/2014, y 18-07-2018, rec. 804/2016).

SÉPTIMO. - Sobre las costas.

De conformidad con lo dispuesto por el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional no procede realizar imponer de las costas del recurso, al haberse estimado en parte las pretensiones de las partes.

VISTOSlos artículos citados y demás preceptos de general y pertinente aplicación.