Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Carlos Vieites Pérez, que expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO. - Se interpone el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de enero de 2022, que desestimó la reclamación económico administrativa núm. NUM000, interpuesta contra el acuerdo que desestimó el recurso de reposición formulado contra resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM001), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2015.
El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en su resolución analiza los requisitos del art. 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Recoge también el art. 6.1.10 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo y el art 18.5 de la Ley de Sociedades en la versión introducida por la Ley 27/2014.
Y los sintetiza: " En resumen, para entender cumplidos los requisitos exigidos para la aplicación de la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley del IRPF , en el supuesto concreto de servicios prestados entre entidades vinculadas, deberá acreditarse:
La realidad de los desplazamientos realizados.
La prestación efectiva del servicio en el extranjero.
Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un territorio considerado como paraíso fiscal, entendiéndose cumplido este requisito si el territorio en que se realicen los trabajos tiene suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
Que el servicio prestado haya producido un beneficio o ventaja en la entidad no residente.
Que se trate de servicios que reporten un valor añadido a la entidad destinataria. En otras palabras, que se trate de servicios por los que una empresa independiente (en este caso la entidad no residente, que es la destinataria de los servicios) estaría dispuesta a pagar a otra entidad independiente la ejecución de los mismos, al no ser estos susceptibles de ejecutarse dentro de la propia estructura del Grupo. Es decir, que se trate de servicios externalizables".
Sigue relatando la resolución recurrida:" En el expediente consta documentación aportada por el reclamante, entre la que destaca:
- Certificado expedido por el Director de Software de la entidad HUAWEU TECHNOLOGIES ESPAÑA, S.L. en el que manifiesta que la parte reclamante fue contratado como Ingeniero de Informática, consistiendo su trabajo en la realización de proyectos de desarrollo de aplicaciones informática para clientes de la empresa. Que en 2015 estuvo trabajando en beneficio de HUAWEI TECHNOLOGIES DE COLOMBIA SA con domicilio en Bogotá (Colombia). Que durante su estancia en Colombia su centro de trabajo se fijó en oficinas de Clientes de Huawei Technologies de Colombia SA: Colombia Telecomunicaciones SA ESP (nombre comercial Movistar). Que durante el año 2015 ha prestado servicio en la oficina local anteriormente mencionados, los siguientes 38 días: del 17 de Mayo a 30 de Mayo, del 5 de Julio a 10 de Julio y del 18 de Septiembre a 2 de Octubre. Que los trabajos realizados por la parte reclamante han consistido en: Consultor Experto en tecnología de facturación, Telefónica Colombia Greta PROJECT (Huawei/Movistar). Este proyecto consiste en reemplazar las antiguas aplicaciones informáticas de venta y facturación, al igual que migrar y reemplazar las bases de datos de 36 millones de clientes junto con la instalación y actualización del hardware que eso requiere. Que Huawei Technologies España SL, repercute a Huawei Technologies Colombia SA estos servicios intragrupo por el método de coste incrementado. Que los servicios intragrupo son en beneficio de Huawei Technologies de Colombia, al permitir que se facture por estos servicios al cliente final: Telefónica Colombia
- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados."
La resolución recurrida después de hacer alusión al art. 105 de la Ley General Tributaria, se manifiesta en el siguiente sentido:" Con lo manifestado en el certificado, este Tribunal entiende que no queda suficientemente acreditado el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en el mismo, en el sentido de probar los servicios prestados en el extranjero y que estos benefician a las entidades no residentes y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre las entidades, facturación por los servicios prestados, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, etc.
En consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención solicitada, al no aportar pruebas que corroboren lo manifestado en el certificado".
Por lo que desestima la reclamación económica administrativa planteada.
SEGUNDO. - Por su parte el recurrente fundamenta su recurso en que:
Con fecha 20 de septiembre de 2019, fue presentada la solicitud de rectificación de autoliquidación del modelo 100, para el ejercicio 2015, en la cual se solicitaba la aplicación de la exención contemplada en el artículo 7 p) de la Ley de IRPF a los rendimientos del trabajo percibidos en virtud de los trabajos realizados en el extranjero durante el ejercicio en cuestión, aportando en tal solicitud el certificado emitido por la empresa extrajera destinataria de los servicios HUAWEI TECHNOLOGIES DE COLOMBIA SA.
Durante el ejercicio 2015 el recurrente prestó servicios en el extranjero para la compañía HUAWEI TECHNOLOGIES COLOMBIA, S.A., radicada en Colombia.
Tales servicios exigieron el desplazamiento del contribuyente a las instalaciones de la compañía colombiana en la Avenida Suba 114A-55 de Bogotá durante 38 días
Los servicios prestados se definen como los de consultor experto en tecnología de tasación y tienen por objeto reemplazar las bases de datos de clientes y la instalación y actualización del hardware que tal actuación requiere.
Estos hechos están acreditados con los certificados de la empresa empleadora y de la empresa beneficiada por los servicios del contribuyente y por los justificantes de los desplazamientos que constan en el expediente.
Con fecha 27 de junio de 2016 se celebró un contrato entre la compañía HUAWEI TECHNOLOGIES COLOMBIA S.A.S. y COLOMBIA TELECOMUNICACIONES S.A. ESP., por el que HUAWEI TELECOMUNICACIONES COLOMBIA S.A. se obliga a realizar para COLOMBIA TELECOMUNICACIONES S.A. ESP el diseño, suministro, integración, implementación y puesta en funcionamiento y mantenimiento de una "Solución Fullstack",
Los servicios prestados por el demandante constituyen una prestación de servicios por la que HUAWEI TECHNOLOGIES COLOMBIA, S.A. estaría dispuesta a pagar a un tercero y que los servicios prestados por el contribuyente tendentes a reemplazar las bases de datos de clientes y la instalación y actualización del hardware que tal actuación requiere están realizados en el marco de un contrato entre la entidad receptora de los servicios y la filial de Telefónica que beneficia directamente a HUAWEI TECHNOLOGIES COLOMBIA, S.A., y en consecuencia, quedan cumplidos todos los requisitos para la aplicación al demandante de la exención contemplada en el artículo 7 p) de la Ley de IRPF a los rendimientos del trabajo percibidos en virtud de los trabajos realizados en el extranjero durante el ejercicio 2015.
Por lo que se cumplen los requisitos exigidos por el artículo 7.p de la Ley de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (Ley del IRPF) para los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos realizados en el extranjero.
Y termina solicitando:"... tenga por presentado este escrito, junto con sus documentos, y por interpuesta DEMANDA de Recurso Contencioso-Administrativo frente al acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 28 de enero de 2022 de desestimación de la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesto contra la desestimación del recurso de reposición 2020GRC60900050J formulado contra la desestimación de la solicitud de rectificación de autoliquidación NUM001, dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 20155 y dicte sentencia estimatoria anulando las resoluciones impugnadas".
TERCERO. - Por su parte la Administración demandada, entiende que para que se pueda disfrutar de la exención es preciso acreditar que los servicios se han prestado de manera efectiva, que se ha producido un desplazamiento al extranjero y la destinataria de los servicios es una empresa o entidad extranjera o establecimiento radicado en el extranjero. Y cuando se trata de operaciones vinculadas, se debe además acreditar que se ha producido una ventaja en la entidad receptora, teniendo en cuenta que la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención.
El trabajo, pues, tiene que redundar en beneficio de la entidad situada en el extranjero, se tiene que desarrollar un trabajo para la entidad no residente, y no el propio trabajo inherente y característico del puesto de trabajo del interesado, aunque se realice en el extranjero.
Al tratarse de un beneficio fiscal, la interpretación tiene que ser estricta, y si bien el Tribunal Supremo entiende que no puede exigirse requisitos no previstos en la norma, tampoco se puede hacer una interpretación extensiva de la misma, ni desligar el beneficio de una acreditación fehaciente del trabajo realizado, como única forma de saber si el mismo se hace en beneficio o no a la entidad extranjera. Si no se acredita el tipo de trabajo realizado difícilmente se puede saber a quién beneficia.
Hay una ausencia de Certificación de la empresa empleadora en la que se consignase:
a) Empresas para las que el interesado ha prestado sus servicios en el extranjero. Al tratarse de entidades vinculadas, se exige mención expresa de que concurren los requisitos establecidos en el artículo 6.1. 1º del Reglamento del impuesto.
b) Destinos a los que el interesado ha viajado como consecuencia de los trabajos que ha prestado a las empresas situadas en el extranjero, lugar de realización de los mismos y fechas concretas
c) Descripción clara y completa del trabajo que el interesado ha desarrollado en cada uno de esos viajes.
Precisamente, con fecha 16 de abril de 2020 se le notificó un requerimiento para aportar el documento supra, sin que fuere cumplimentado satisfactoriamente a requerimiento de la dependencia regional de gestión tributaria de la Delegación Especial de la AEAT en Madrid.
La parte recurrente únicamente aporta un contrato de suministro de bienes y servicios y un recorte de prensa relativo a la colaboración entre las mercantiles Telefónica, S.A y Huawei, lo cual carece de virtualidad alguna a los efectos pretendidos de acreditar los requisitos legales y reglamentarios para la aplicación de la exención.
Por lo que solicita la desestimación de la demanda y la imposición de las costas al recurrente.
CUARTO. - La cuestión controvertida, es si procede aplicar la exención prevista en el art. 7p) de la LIRPF al recurrente.
El artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), recoge, entre las rentas exentas del impuesto, las siguientes:
"Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1. º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2. º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".
La norma que acabamos de transcribir es objeto de desarrollo en el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (RIRPF), que, bajo el título " exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero", dispone:
"1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1. º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención".
Según este último precepto "tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen las siguientes cantidades:
1. º El exceso que perciban los funcionarios públicos españoles con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España, como consecuencia de la aplicación de los módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en los artículos 4 , 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero , por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero, y calculando dicho exceso en la forma prevista en dicho Real Decreto, y la indemnización prevista en el artículo 25.1 y 2 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo , sobre indemnizaciones por razón del servicio.
2. º El exceso que perciba el personal al servicio de la Administración del Estado con destino en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendría por sueldos, trienios, complementos o incentivos, en el supuesto de hallarse destinado en España. A estos efectos, el órgano competente en materia retributiva acordará las equiparaciones retributivas que puedan corresponder a dicho personal si estuviese destinado en España.
3. º El exceso percibido por los funcionarios y el personal al servicio de otras Administraciones Públicas, en la medida que tengan la misma finalidad que los contemplados en los artículos 4 , 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero , por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas, respectivamente.
4.º El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.
Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento".
Por su parte, el antiguo artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [de modo prácticamente coincidente con el contenido del vigente art. 18.5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades], disponía lo siguiente:
" 5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.
Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias."
Con el objeto de proceder a una correcta interpretación de la normativa expuesta resulta conveniente recordar que, tratándose de una exención, no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).
A propósito de la exención que nos ocupa, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 20 de junio de 2022 (Recurso: 3468/2020), ha matizado lo siguiente:
"[C]omo declara la STS de 8 de junio de 2022, ref. cas. 6662/2019 [Sala 3º, Sección 2 ª] 'una cosa es la analogía y otra la interpretación de las normas jurídicas, pues mientras la primera -proscrita- constituye una actividad de integración del ordenamiento por la que se extiende una norma a presupuestos de hecho no contemplados implícita o explícitamente por ella, la segunda, por el contrario, tiene por objeto conocer el sentido, alcance y finalidad de la norma en el marco de la realidad social en el que la misma se aplica.
Partiendo de esta elemental distinción necesariamente habrá que convenir en que la llamada interpretación analógica no es tal, puesto que no se trata de una actividad dirigida a desentrañar el sentido de la norma, esto es, interpretativa, sino a integrar o completar las llamadas lagunas del derecho. Esta actividad exige, como es evidente, la previa interpretación de la norma que se pretende aplicar al supuesto de hecho no regulado, pero no por ello deben confundirse ambos fenómenos. Lo prohibido por el artículo 14 de la Ley General Tributaria es el recurso a la analogía para extender más allá de sus términos el ámbito de las exenciones y bonificaciones tributarias, pero dicho precepto no establece, sin embargo, ningún criterio específico de interpretación de las normas constitutivas de exenciones o bonificaciones, las cuales deberán ser interpretadas con arreglo a los mismos criterios o métodos que el resto de las normas tributarias.
No existen criterios específicos para las exenciones, acabamos de decir. A las exenciones se aplican también los criterios recogidos en el artículo 12 LGT , que establece en su apartado 1 que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil . Éste, por su parte, dispone que 'las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas'".
Sobre esta misma exención del art. 7 p) LIRPF, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019 (Recurso: 3774/2017) precisó que "[l]a interpretación restrictiva o, más precisamente, estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12 LGT .
En particular, es claro que no cabe exigir para el disfrute de la exención que examinamos requisitos que no prevé el precepto que la establece".
Esa misma declaración se ha reiterado posteriormente en sentencias de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 22 de marzo de 2021 ( Recurso: 5596/2019), de 13 de diciembre de 2022 ( Recurso: 707/2021) y de 9 de marzo de 2023 ( Recurso: 8087/2020).
Los criterios interpretativos generales sobre esta exención establecidos por la jurisprudencia pueden sintetizarse, según la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 13 de diciembre de 2022 (Recurso: 707/2021), del siguiente modo:
"En primer lugar, ha declarado que el incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero.
Añadiendo que el incentivo no está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios ( STS de 20 de octubre de 2016 - rec. 4786/2011 -).
En segundo lugar, ha precisado que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 declara exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los rendimientos de trabajo por servicios efectivamente realizados en el extranjero, si concurren los dos siguientes requisitos:
(i) que dichos servicios o trabajos se realizasen para empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y (ii) que en el territorio en el que se prestasen se aplicara un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al que entre nosotros grava la renta de las personas físicas, siempre que no se tratase de un territorio o país considerado como paraíso fiscal.
La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con un límite máximo anual de 60.100 euros.
En tercer lugar, ha especificado dicho precepto no exige la existencia de dos compañías, la empleadora residente y la extranjera a cuyo favor se realizan los servicios:
"los jueces de la instancia se equivocan en cuanto interpretan que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 exige "dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios'. Afirmando que lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero ( STS de 20 de octubre de 2016 -rec. 4786/2011 -, antes citada).
En cuarto lugar, y en cuanto al destinatario de los servicios, ha declarado que resulta manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -, que recoge el criterio de la de 28 de marzo de 2019 -rec. 3774/2017 - y posteriores).
Así, ha remarcado que el artículo 7, letra p), LIRPF , únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
Por último, ha señalado que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero). ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec.3766/2017 - )".
QUINTO. -El tenor literal de las normas expuestas pone de manifiesto que la aplicación de la exención examinada requiere que los servicios se hayan prestado de manera efectiva, que se haya producido un desplazamiento al extranjero a tal fin y, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente receptora.
En el caso que analizamos, el demandante presentó dos certificaciones; una de la empresa española y otra de la filial de la empresa en el extranjero. De las mismas se ha acreditado que el recurrente se desplazó en el año 2015, 38 días a la filial de Colombia y los trabajos realizados para la empresa filial han supuesto un beneficio intragrupo habiéndose facturado por estos servicios al cliente final.
Por lo tanto, han sido acreditados los requisitos legalmente exigidos para la aplicación de la exención del artículo 7.p) de la LIRPF sobre los rendimientos del trabajo percibidos por el recurrente como consecuencia de la realización de trabajos en el extranjero. Y en consecuencia procede estimar el recurso.
SEXTO. - De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la
No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2000 euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda.
Vistos los preceptos citados y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede.
