Sentencia Contencioso-Administrativo 352/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Quinta, Rec. 937/2021 de 20 de mayo del 2024

PRIMERO. - Pretensión ejercitada.

DON Ricardo ejercita pretensión declarativa de nulidad frente a la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID, de 23 de febrero de 2021, que desestimó la reclamación económico administrativas nº NUM000, frente al acuerdo de liquidación provisional (N° de liquidación: NUM001), del ejercicio 2017 del IRPF, siendo la cuantía de la reclamación de 35.390,44 €, y la reclamación económico administrativas nº NUM002 frente al acuerdo sancionador de la AEAT derivado de la liquidación, siendo la cuantía de la reclamación de 25.654,09 €.

SEGUNDO. - Actuación impugnada.

La resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID, de 23 de febrero de 2021, desestimó la reclamación económico administrativas nº NUM000 de DON Ricardo frente al acuerdo de liquidación provisional (N° de liquidación: NUM001), del ejercicio 2017 del IRPF, siendo la cuantía de la reclamación de 35.390,44 €, y la reclamación económico administrativas nº NUM002 frente al acuerdo sancionador de la AEAT derivado de la liquidación, siendo la cuantía de la reclamación de 25.654,09 €, de la que se extraen las siguientes consideraciones:

Sobre la liquidación

- El interesado comunicó a la Administración Tributaria el 16 de junio de 2017, mediante la presentación del impreso 149, su opción por el régimen tributario especial establecido en el artículo 93 de la Ley 3512006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en que declaraba que el día 1 de enero de 2017 había entrado en España y se había dado de alta en la Seguridad Social.

- La Dependencia Regional de Gestión Tributaria, mediante acuerdo de fecha 8 de septiembre de 2017, denegó la pretensión ejercitada por considerar que había ejercido la opción fuera del plazo de seis meses establecido en el Reglamento del IRPF, por cuanto que según los datos facilitados por la Tesorería General de la Seguridad Social y los aportados por el contribuyente, la fecha de inicio de la actividad que constaba en el alta de Seguridad Social en España fue del 1 de julio de 2016.

- Se considera extemporánea la comunicación de la opción, sin que el hecho de que la condición de residente fiscal se adquiriera con posterioridad al inicio de la actividad en España, por falta de la permanencia de 183 días que prevé el artículo 115 del Reglamento IRPF, eximiera del cumplimiento del plazo legalmente establecido, pues es el dato del alta en Seguridad Social el que se establece para dotar de certeza a un hito temporal a partir del cual computar el plazo de ejercicio de la opción.

- Conforme al art. 239 Ley 58/2003 LGT no resulta vinculante la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 4 de febrero de 2016 (rec. 5014/2012), pues su criterio no es reiterado, si bien la mismas no resulta aplicable pues en la misma se confirma la denegación del certificado al no quedar acreditado que la reclamante iba a adquirir el cumplimiento de los requisitos de residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento.

- No resulta de aplicación tampoco la Sentencia de la Audiencia Nacional de 19-09-2012 (Rec. 52612011), en que el hecho controvertido a dilucidar era la fecha de alta en la Seguridad Social, al existir dos altas a cargo de entidades distintas.

- De conformidad con el artículo 119 de la LGT, se fija como principio general que debe existir un plazo limitado para el ejercicio de las opciones tributarias, que será el concedido por la normativa aplicable para presentar la declaración en la que se ejercite, que puede establecerse por una norma legal o reglamentaria.

Sobre la sanción. Tipicidad y graduación. Culpabilidad

- Se aprecia la conducta descrita en el artículo 191 de la LGT, por no ingresar el obligado tributario la deuda que debiera resultar de la correcta autoliquidación correspondiente al IRPF del ejercicio 2017, dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo.

- Se ha calificado la infracción como grave, en aplicación de lo establecido en el apartado 3 del artículo 191 LGT, por ser la base de la sanción superior a 3.000 € y existir ocultación, representando la deuda más de un 10% de la base, graduándose la sanción de multa en el 50% de la misma, porcentaje mínimo contemplado.

- La existencia de ocultación en la conducta del obligado tributario ha determinado la calificación como grave de la infracción, por no haber presentado declaración del IRPF estando obligado a ello, sustrayendo al conocimiento de la Administración Tributaria los elementos constitutivos del hecho imponible o el mismo hecho imponible.

- El acuerdo sancionador contiene mención suficiente sobre los hechos determinantes de la sanción, así como del análisis y valoración de la conducta del contribuyente que le conduce a calificarlo como negligente, entendida como descuido o laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la norma tributaria, considerando que el reclamante no presentó la autoliquidación por el IRPF 2017, estando obligado a ello dados los datos y antecedentes, pues le fue denegada la opción para tributar en el régimen especial aplicable a trabajadores desplazados a territorio español, hecho conocido en el expediente de IRPF del ejercicio de 2017, dejando de ingresar en plazo reglamentario la cuota tributaria por importe de 34.012,17 €, habiéndolo efectuado fuera del plazo reglamentario de ingreso.

-

TERCERO .- Motivos de la impugnación.

El recurrente funda su pretensión en las consideraciones de su demanda, con apoyo en la Jurisprudencia que cita, que podemos extractar de la siguiente manera:

Falta de competencia de los órganos de gestión para comprobar el cumplimiento de los requisitos para la aplicación del régimen especial de trabajadores desplazados

- El artículo 141.1 e) LGT dispone que la comprobación del cumplimiento de los requisitos para la obtención de un beneficio fiscal, así como para la aplicación de un régimen especial, compete a los órganos de inspección tributaria, por lo que tanto la denegación de la concesión del régimen por la Dependencia Regional de Gestión tributaria de la Oficina de Madrid, como el acuerdo de liquidación resultan nulos de pleno derecho, al haber sido dictados por un órgano manifiestamente incompetente - STS de 23 de marzo de 2021 (casación 3688/2019)-.

Cómputo del plazo para solicitar la aplicación del régimen especial de trabajadores desplazados

- Aun cuando el alta en la Seguridad Social tuvo lugar el 1 de julio de 2016, la propia AEAT ha reconocido que en dicho ejercicio no era residente fiscal, por no concurrir ninguna de las circunstancias a que se refiere el citado artículo 9 de la LIRPF, según resolución de 8 de julio de 2019, relativa a comprobación fiscal del ejercicio 2016, por lo que el artículo 116 del Reglamento del IRPF deviene inaplicable, ya que en tal caso se exigiría el ejercicio de la opción con anterioridad a estar en condiciones de poder tributar por el IRPF.

- Cuando el artículo 116 del Reglamento del IRPF establece que la opción por el régimen debe ejercitarse en un plazo de seis meses desde que se produce el alta en la Seguridad Social, está contemplando aquellos supuestos en los que una persona se traslada a residir a España y, ya en territorio español, y en su primer ejercicio fiscal de residencia en España, se da de alta en la Seguridad Social para iniciar una actividad laboral o ejercer como administrador de una entidad- SAN Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 19 de septiembre de 2012, recurso 526/2011 y TEAC resolución de 4 de febrero de 2016, recurso 5014/2012 -.

Subsidiariamente, la opción por la aplicación del régimen especial debe prevalecer sobre un posible defecto formal en la opción

- La opción por la aplicación del régimen especial (Modelo 149), como la propia declaración del IRPF aplicando el mismo (Modelo 151), debe prevalecer sobre un posible defecto formal en la opción, que no impide conocer su verdadera voluntad de optar por tributar conforme a dicho régimen - SAN de 11 de julio de 2013, recurso 379/2010, en un supuesto de incumplimiento del plazo previsto para optar por el régimen especial aplicable a trabajadores desplazados vigente en el ejercicio 2005 y STSs de 6 de julio de 2007, recurso 314/2002, y de 7 de julio de 2007, recurso 284/2003, sobre el incumplimiento de determinados requisitos formales y su incidencia en la aplicación de un régimen voluntario en materia de IRPF -.

- Cumpliendo los requisitos para la aplicación del régimen especial de trabajadores desplazados, por haber optado por el mismo el 16 de junio de 2017, dentro del plazo concedido por el artículo 116.1 del RIRPF, no se encontraba obligado a presentar el Modelo 100, razón por la autoliquidó el IRPF, presentando el modelo 151, correspondiente al citado régimen.

Improcedencia de la sanción

- Sobre la existencia del elemento subjetivo de la infracción, observa que sí presentó una autoliquidación del IRPF, ejercicio 2017, empleando el modelo 151, por considerar que le era aplicable el régimen, por lo que no puede apreciarse ocultación de datos..

- La cuota liquidada no tiene su origen en rentas no declaradas, sino en la diferencia de tipo de gravamen que se aplica a los rendimientos del trabajo en el régimen general del IRPF y en el Régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español.

- El acuerdo sancionador se limita a incluir frases estereotipadas sin dar razón de que la interpretación de la norma realizada no pueda considerarse razonable

CUARTO.- Oposición a la pretensión.

La ABOGACÍA DEL ESTADO, en la representación que ostenta, se ha opuesto a la pretensión ejercitada interesando la confirmación de la resolución impugnada, destacando de su contestación:

Sobre la liquidación

- Cualquier control, verificación o comprobación de un obligado tributario acogido a un régimen tributario especial que no suponga la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales y, por lo tanto, no afectadas por lo dispuesto en el art. 141.e) LGT, podría ser realizada por los órganos y procedimientos de gestión, en uso de las concretas facultades que tienen establecidas en función del procedimiento utilizado, como es el caso de verificar si la opción tributaria por el régimen especial se ejercitó o no dentro del plazo terminante a tal efecto establecido.

QUINTO.- Sobre la competencia del órgano de gestión.

Se alega por el recurrente que la Oficina de Gestión se ha excedido en sus atribuciones y facultades dentro del procedimiento de comprobación limitada, al corresponder a los órganos de inspección tributaria la aplicación de un régimen especial.

Sobre esta cuestión nos debemos referir a la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, sentencia 412/2021, de 23 de marzo de 2021, Casación 3688/201, que invoca el actor:

[...]

SEGUNDO.- Consideraciones jurídicas.

1. Se trata, en el asunto de instancia de que dimana este recurso de casación, de una regularización del impuesto sobre sociedades llevada a cabo a través de un procedimiento de comprobación limitada -inserto dentro de la categoría más amplia de los procedimientos de gestión-, seguido frente al colegio profesional mencionado, que aquí es parte recurrida. Tal colegio, en su condición de tal, está sometido a un régimen fiscal especial, en el impuesto sobre sociedades, como entidad parcialmente exenta -art. 9.3 TRLIS 2004, que enumera cuáles son estas entidades, incluyendo, entre otras muchas, los colegios profesionales- en relación con los artículos 120 y ss. del propio TRLIS, que regula en el Capítulo XV del Título VII, este régimen especial.

2. Pues bien, en necesario precisar, a tal efecto, que la Ley General Tributaria, en el artículo 141 , que lleva por significativa rúbrica "La inspección tributaria" -sistemáticamente ubicado en el Capítulo IV - "actuaciones y procedimiento de inspección", dentro, a su vez del del Título III, sobre "la aplicación de los tributos", efectúa una reserva legal para la comprobación de estas entidades parcialmente exentas -e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales- entre las que se encuentran los que singularizan a los colegios profesionales-, en los siguientes términos (el subrayado es de esta sentencia):

"Artículo 141. La inspección tributaria.

La inspección tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a:

[...]

e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales.

[...]

3. Hay que significar que la reserva legal que contiene la letra e) del artículo 141 transcrito, que resulta cuestionada en su alcance por la Administración recurrente, no se limita a la comprobación fiscal de los colegios profesionales, ni siquiera al más amplio elenco de las entidades parcialmente exentas que como tales, y con gran amplitud, enumera el artículo 9.3 del TRLIS -entre las cuales figura recogida expressis verbis la referencia a tales colegios-, sino que alcanza a una realidad extraordinariamente más amplia y comprensiva, la de aplicación de los regímenes tributarios especiales que, a los efectos del impuesto sobre sociedades, son los que se enuncian en el Título VII del TRLIS, precisamente bajo la rúbrica de "regímenes tributarios especiales" (artículos 47 a 129 de la Ley, más de la mitad de su articulado).

TERCERO.- Consideraciones jurídicas añadidas.

Atendidas las razones expresadas en la sentencia y la argumentación en su contra del recurso de casación, consideramos que el criterio interpretativo correcto y adecuado es el que ofrece la Sala juzgadora, en tanto reconoce la existencia de una reserva legal de procedimiento, en el artículo 141.e) LGT , respecto del ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, sin que esa previsión venga acompañada de excepción, salvedad o distinción alguna.

Ante la claridad de la norma, que conecta con el artículo 145 posterior de la ley, en el sentido de que tales funciones inspectoras se realizan a través, precisamente, del procedimiento de inspección -por oposición o distinción de los demás, como los de gestión-, no caben, a nuestro juicio, interpretaciones correctoras del mandato de la ley que surjan de un análisis sistemático de normas concomitantes a la que se trata de esclarecer.

De este modo, expresado con todo el respeto, la tesis del recurso de casación sitúa el problema jurídico que se ha de dilucidar en una cuestión relativa a la mayor o menor dificultad previsible de una comprobación que se va a emprender, para así dilucidar, en cada caso concreto, si el procedimiento pertinente ha de ser el más sencillo -el de gestión y, dentro de él, el efectivamente empleado de la comprobación limitada- o reviste una mayor complejidad, lo que determinaría la necesidad de acudir al procedimiento de inspección, esencialmente por la mayor amplitud de las facultades y medios que en este procedimiento se reconocen a los funcionarios especializados en tales tareas y funciones.

Ahora bien, esta interpretación, y la base sociológica o fenomenológica en que parece sustentarse esta tesis, parecen prescindir del dato evidente y abrumador del contenido normativo imperativo e incondicional del artículo 141.e) LGT . Así, no parece secundario traer a colación lo que el auto de admisión recoge como determinados signos en que apoyaba el propio escrito de preparación del recurso la presencia de interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, en estos literales términos (el subrayado es nuestro):

"4.2. La sentencia de instancia sienta una doctrina que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA ] y "en la realización de un sistema tributario justo mediante la puesta en práctica de los principios proclamados en el artículo 31.1 de nuestra Constitución . En efecto, son muchos los supuestos en que Gestión Tributaria regulariza la situación tributaria de contribuyentes con regímenes especiales de tributación, de modo que, de no corregirse este criterio, podrían ser innumerables los supuestos en que la aplicación de esta errónea doctrina determinase una nulidad de pleno Derecho, lo que tiene gran trascendencia al afectar significativamente a la recaudación de fondos para la contribución de las cargas públicas". (sic).

4.3. Se da, finalmente, la circunstancia contemplada en la letra c) del artículo 88.2 LJCA , porque la doctrina que se establece afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso, no en vano, "existen muchos regímenes tributarios especiales (como el de empresas de reducida dimensión o régimen simplificado de IVA) que no solo son los más habituales entre los contribuyentes, sino que además en ellos es también habitual que Gestión tributaria lleve a cabo actuaciones de comprobación y liquidación" (sic).

5. Considera que resulta conveniente que el Tribunal Supremo fije jurisprudencia sobre esta cuestión y "[...] determine que la diferencia entre la comprobación que puede llevar a cabo un órgano de gestión tributaria y uno de Inspección radica únicamente en los medios que en ella puede utilizar uno u otro órgano, de modo que, solo cuando el órgano gestor precise, para la regularización, utilizar alguno de los medios que le está vedado, existirá un vicio de incompetencia" (sic)".

Entendemos que el razonamiento del Abogado del Estado está en buena medida lastrado por la práctica, uso o hábito administrativo contrario a la ley, intentando reducir al absurdo, como si se tratase de una medida generalmente desproporcionada o excesiva, la obligación de seguir el procedimiento de inspección en aquellos casos en que bastaría con sustanciar un procedimiento de gestión, atendida la escasa complejidad del caso (vista a priori, al menos) o la innecesariedad de desplegar medios de comprobación distintos a los autorizados en los artículos 136 a 140 LGT -por mencionar sólo los previstos para el procedimiento de comprobación limitada efectivamente seguido-, lo que podría ser razonable, en principio, en términos generales o teóricos, de lege ferenda, como constatación de que la ley precisa correcciones, pero no es sostenible si se atiende a los imperativos términos del artículo 141.e) de la propia Ley.

Solo prescindiendo de dicho mandato legal, que no admite excusas ni evasivas, es posible sostener que el procedimiento aplicable depende de los medios que cabe utilizar en cada caso, pues tal punto de llegada supondría, de facto, soslayar el cumplimiento de una obligación legal, esto es, interpretarla sin considerar su condición de tal, como si no existiera tal norma especial.

Podría entenderse, con el Abogado del Estado, que se trata de un deber absurdo o susceptible de ser matizado por vía de razonable exégesis sistemática, pero tal posibilidad solo sería admisible si la reserva legal del artículo 141.e) LGT no fuera, de suyo, imperativa e insoslayable.

A tal efecto, el mero hecho de que en esa previsión normativa concluyente se defiera incondicionalmente la aplicación de la comprobación de los requisitos sustantivos previstos para los muy numerosos regímenes especiales a la inspección, permite una interpretación contraria a la que propugna aquí el Abogado del Estado: la de que ya la ley ordena que sea en el procedimiento de inspección donde se compruebe, lo que enuncia en su libertad de configuración normativa, con consciencia plena de la extraordinaria variedad en la tipología de los regímenes especiales (solo el TRLIS prevé al efecto XVIII capítulos, comprensivos algunos, a su vez, de varias modalidades) y, por ende, al margen también del dato de la mayor o dificultad previsible que pudiera entrañar la comprobación relativa a la aplicación de tales regímenes especiales, por lo que manda que se siga el procedimiento de inspección; y considera indiferente, además, por tanto, la índole de los medios de que, en consecuencia, se puede valer la inspección a tal fin, en todos los casos, desde los más simples a los más prolijos, pues prevé la ley, indistintamente, que se llevarán a cabo por la inspección, a través de actuaciones de tal carácter seguidas en el seno de un procedimiento inspector.

Por otra parte, la circunstancia de que los órganos de gestión vengan realizando con habitualidad, según nos indica el auto de admisión -recogiendo la argumentación del escrito de preparación del recurso de casación-, actuaciones de comprobación de las entidades sometidas a los regímenes fiscales especiales, no es sino la mera constatación de un hecho, al margen de su valoración jurídica. En particular, ni constituye un argumento de autoridad, ni una fuente interpretativa de las normas jurídicas, máxime con rango de ley; ni tal uso es un aval para respaldar lo que se viene haciendo por el simple hecho de que se viene haciendo, o para resaltar el grave perjuicio que para el interés general supondría desautorizar esa práctica.

A tal respecto, es menester recordar, una vez más, que no hay un interés general superior, en el orden constitucional, al de que la ley se cumpla ( arts. 9.1 ; 9.3 y 103.1 CE ); del mismo modo que el interés general o público pertenece y beneficia a los ciudadanos, no a la Administración como organización servicial que lo gestiona -lo debe gestionar-.

Sentado lo anterior, la previsión que contiene la letra h) del propio artículo 141 LGT , conforme a la cual "La inspección tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a... h) [L]a realización de actuaciones de comprobación limitada, conforme a lo establecido en los artículos 136 a 140 de esta ley " no es incompatible con la mención tipificada en la letra e) del mismo precepto: en primer lugar, porque ésta juega como lex specialis, dada la aparente, al menos, colisión o conflicto entre ambos apartados, por razón de su mayor especificidad, al incorporar la acotación de los casos a los que se aplica; pero, además, aun cuando a efectos polémicos aceptáramos que no hay tal contradicción ni conflicto de normas, hay que resaltar que el precepto no alude a procedimientos, sino únicamente a actuaciones. La remisión que efectúa a los artículos 136 a 140 LGT debe entenderse rectamente, en este contexto, como una posibilidad de autorrestricción de la Administración, basada en el principio de proporcionalidad, en cuanto a los medios admisibles, de forma limitativa, en esos preceptos citados en último lugar, pero respetando en todo caso las exigencias de procedimiento y competencia establecidas en la letra e) del tan repetido artículo 141 LGT .

CUARTO.- Doctrina que, por su interés casacional, se establece.

Cabe establecer, como doctrina jurisprudencial, que conforme a una interpretación gramatical y sistemática del artículo 141.e) LGT , las actuaciones que se sigan para comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, como es el que se prevé, en el caso enjuiciado, para los colegios profesionales, en su carácter de entidades parcialmente exentas -y, por ende, a las que se asigna un régimen fiscal especial-, han de ser actuaciones inspectoras y seguirse, necesariamente, por los órganos competentes, a través del procedimiento inspector.

A ello debe añadirse que, conforme a la muy reiterada doctrina de esta Sala Tercera, precisamente acuñada en relación con la aplicación indebida del procedimiento de comprobación limitada, la selección por la Administración, para el ejercicio de sus facultades, de un procedimiento distinto al legalmente debido, conduce a la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos -en este caso de liquidación- que les pongan fin, por razón de lo estatuido en el artículo 217.1.e) de la LGT , en relación con sus concordantes de la legislación administrativa general.

Es de aclarar, además, que la vigente LIS de 2014 regula en idénticos términos las entidades parcialmente exentas, incluyendo entre ellas los colegios profesionales ( art. 9.3) y regulando para ellas, en los artículos 109 a 111 LIS , el régimen de la exención, su alcance objetivo y su exclusión, en iguales términos que en el TRLIS de 2004. (Subrayado añadido).

Ha de convenirse con el actor en que dado el tenor del artículo 141.1 e) de la LGT, que dispone que corresponde a los órganos de la Inspección la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales, y atendidos los términos de la sentencia trascrita, aplicable a todos los regímenes especiales, no solo al considerado en autos, la regularización de un contribuyente realizada en el seno de una comprobación limitada, en que se toma en consideración la aplicación de un régimen especial, conduce a la nulidad de pleno derecho de la liquidación, por razón de lo estatuido en el artículo 217.1.e) de la LGT.

Situación esta a la que le ha salido al paso la DF 2ª del Real Decreto Ley 13/2022, de 26 de julio, que añade la referencia a los regímenes tributarios especiales en el apartado c) del artículo 117.1, modificación que no resulta aplicable al ejercicio examinado, y que amplía el abanico de las funciones administrativas asignadas al ámbito de la gestión tributaria, al contemplar:

[...]

c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios e incentivos fiscales, así como de los regímenes tributarios especiales, mediante la tramitación del correspondiente procedimiento de gestión tributaria.

Ciertamente que en línea con esta modificación, la reciente Sentencia 517/2024, del Alto Tribunal, de 21 de marzo de 2024, Rec. 373/2023, en un supuesto de aplicación de beneficios fiscales, que no de regímenes especiales, como se cuida en observar, concluye que la interpretación que establece como criterio jurisprudencial es que, a tenor de los arts. 141 e) LGT y 117.b) y c) de la LGT, no existe incompatibilidad ni exclusión para la comprobación de los beneficios fiscales y devoluciones tributarias por parte de los órganos con funciones gestoras, sino todo lo contrario, los habilita para ello y por el procedimiento de comprobación limitada, actuaciones que también puede realizar la Inspección, conforme al art. 141 e) y h) LGT.

En todo caso, ceñido nuestro caso a un supuesto de aplicación del regímenes especial de trabajadores desplazados a España y en atención al ejercicio del IRPF en cuestión, procede por lo expuesto declarar la nulidad de la liquidación por haberse dictado por un órgano manifiestamente incompetente, lo que aboca a la estimación de la demanda, sin entrar en la consideración del motivo de fondo esgrimido, y asimismo anular la sanción derivada, sin necesidad de entrar en el análisis de la resolución sancionadora ni de pronunciamiento alguno sobre las cuestiones planteadas en la demanda con relación a la misma ( sentencias de la Sección 5ª, de 4-04-2016, rec. 335/2014, y 18-07-2018, rec. 804/2016).

SEXTO.- Sobre las costas.

De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer a la demandada las costas causadas en este proceso.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser " a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2.000 euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda a la cuantía reclamada.

VISTOS los artículos citados y demás preceptos de general y pertinente aplicación