Sentencia Contencioso-Administrativo 486/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 107/2021 de 24 de mayo del 2023

PRIMERO. - Se interpone el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de 27 de octubre de 2020, que desestimó la reclamación económico administrativa nº NUM000; formulada contra el acuerdo de liquidación provisional (N° de liquidación: NUM001), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2016, siendo la cuantía de la reclamación de 10.439,84 euros.

El Tribunal Económico Administrativo Regional después de analizar los requisitos del art. 7 p) de la LIRPF, y hacer referencia al artículo 6.1.10 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y al apartado 5 del artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 412004, de 5 de marzo, en su redacción dada por la Ley 3612006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal; recoge :" ... De la normativa citada se desprende que en los servicios prestados entre entidades vinculadas es preciso acreditar que éstos se han prestado de manera efectiva, que se ha producido un desplazamiento al extranjero y que se ha producido una ventaja en la entidad receptora, teniendo en cuenta que, en cualquier caso, la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención.

En resumen, para entender cumplidos los requisitos exigidos para la aplicación de la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley del IRPF , en el supuesto concreto de servicios prestados entre entidades vinculadas, deberá acreditarse:

· La realidad de los desplazamientos realizados.

· La prestación efectiva del servicio en el extranjero.

· Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un territorio considerado como paraíso fiscal, entendiéndose cumplido este requisito si el territorio en que se realicen los trabajos tiene suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

· Que el servicio prestado haya producido un beneficio o ventaja en la entidad no residente.

· Que se trate de servicios que reporten un valor añadido a la entidad destinataria. En otras palabras, que se trate de servicios por los que una empresa independiente (en este caso la entidad no residente, que es la destinataria de los servicios) estaría dispuesta a pagar a otra entidad independiente la ejecución de los mismos, al no ser estos susceptibles de ejecutarse dentro de la propia estructura del Grupo. Es decir, que se trate de servicios externalizables"

"En el expediente consta documentación aportada por el reclamante, entre la que destaca:

- Certificado expedido por el Director General de líneas de Negocio de DURO FELGUERA en el que expone que el reclamante, a lo largo de 2016, ha venido prestando su servicio de manera puntual como Director de construcción de DF (Energy) para las siguientes entidades filiales, vinculadas con la entidad empleadora del reclamante DURO FELGUERA, S.A.. Se adjunta relación de entidades vinculadas y proyectos de las mismas. Que dentro de sus funciones realizadas en los distintos emplazamientos están entre otras las que se derivan de la implantación en obra y país, procesos de contratación de la ejecución de las obras, seguimiento de la ejecución de las obras, gestión económica de los contratos de ejecución de las obras, gestión económica de contratos EPC. Se detallan dentro de cada epígrafe las funciones de cada uno de ellos y se adjunta anexo con las funciones y responsabilidades del puesto del reclamante. También se adjunta anexo de las fechas de los desplazamientos realizados, país al que se desplaza, entidad destinataria y acciones de cada viaje (reuniones cierres de acuerdos económicos de subcontratistas, seguimiento de ejecución de obra, gestión económica de los contratos de ejecución, cierre de contratos de ejecución, entrevistas candidatos...). El total de días de desplazamiento es de 65 días.

- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados.

- Informes del estado de las obras."

"Ante todo hay que destacar que para entender cumplido el requisito cuestionado no basta con hacer constar en el certificado que los trabajos realizados han beneficiado a la entidad filial no residente, pues corresponde a este Tribunal analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por este órgano para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada, dado que la entidad pagadora declaró los rendimientos sujetos a tributación y no exentos.

Con lo manifestado en el certificado, este Tribunal entiende que no queda suficientemente acreditado que los servicios prestados por el reclamante sean susceptibles de ser prestados por una empresa tercera e independiente a la que se le pagaría por ello un precio de mercado, ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en el certificado, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre la matriz y las filiales, facturación de la matriz a las filiales por los servicios prestados, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, etc.

En consecuencia, se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención, dado que, no se aporta documentación que avale lo manifestado en el certificado expedido por la entidad pagadora."

Y en consecuencia desestimó la reclamación a la que hemos hecho referencia.

SEGUNDO. - Por su parte el recurrente fundamenta su pretensión impugnatoria en:

Que procedió a la presentación de su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio objeto del presente litigio: 2016. En la misma, aplicó la exención por trabajos realizados en el extranjero, regulada en el artículo 7 apartado p) de la Ley 35/2006 del IRPF. Como consecuencia de lo anterior, se aplicó una exención por importe de 23.999, 64€ correspondiente a los 65 días de desplazamiento al extranjero.

La Administración Tributaria procedió a la desestimación de la aplicación de la exención por trabajos realizados en el extranjero, mediante Propuesta de Liquidación, en la que, principalmente, se denegaba la exención en tanto a su criterio, no se habían justificado los trabajos realizados ni por tanto podría determinarse la existencia de servicio intragrupo.

Entiende que se ha acreditado la relación laboral, los desplazamientos al extranjero en el marco de la relación laboral, y el destinatario de los trabajos del contribuyente en el extranjero, así como los trabajos realizados, no solo con la documentación interna de trabajo, sino con un más que completo certificado emitido por la empresa.

Se remite a algunas sentencias dictadas por distintas Salas de Tribunales Superiores de Justicia en apoyo de sus pretensiones, y termina solicitando "que se declare nulo el acuerdo impugnado que desestima la aplicación de la referida exención, y todo ello con expresa imposición de costas a la parte contraria en caso de que se oponga al Recurso."

TERCERO. - Por su parte la administración demandada solicitó la desestimación del recurso. Ya que, tratándose de una exención, no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos a su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).

Tampoco puede ignorarse que en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, la jurisprudencia ha declarado no solo que no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse "con carácter restrictivo".

La Ley quiere que el destinatario final y beneficiario de los servicios sea una empresa extranjera (empresa, entidad o establecimiento permanente) y no la propia empresa que desplaza al trabajador. Por su parte, cuando la empresa destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en su redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal.

Se remite en apoyo de sus pretensiones a la sentencia dictada por esta Sala y Sección de 20 de enero de 2020, dictada en el Procedimiento Ordinario 1436/2018 de este TSJ de Madrid.

Además, no vale cualquier desplazamiento al extranjero, ni cualquier trabajo, ni la norma pretende que toda retribución por el desempeño de un trabajo en el extranjero esté exenta de tributación, si no que resulta imprescindible que el trabajo desempeñado por el interesado se realice para y en beneficio (aunque no exclusivo) de la entidad extranjera, lo cual excluye los trabajos que el trabajador por cuenta ajena realiza para y por la entidad española, esto es, quedan excluidos los trabajos que el trabajador realice para su propia entidad o empresa aunque se presten en el extranjero.

El trabajo, pues, tiene que redundar en beneficio de la entidad situada en el extranjero, se tiene que desarrollar un trabajo para la entidad no residente, y no el propio trabajo inherente y característico del puesto de trabajo del interesado, aunque se realice en el extranjero.

Del contenido de los certificados aportados no puede llegarse a la conclusión de que se cumplan los requisitos del precepto citado.

En relación a la descripción genérica de funciones, se remite a la sentencia de 17 de junio de 2020, STSJ Madrid, dictada en el procedimiento ordinario 765/2019. Según la cual: "Los trabajos que se pormenorizan respecto de cada uno de los lugares de desplazamiento que se describen en el certificado transcrito debe entenderse que responden a las indicadas funciones de vicepresidente, pero es que incluso, la descripción que indican de los trabajos realizados consisten en expresiones genéricas, no concretándose las actuaciones efectivamente realizadas, pues no puede considerarse suficiente a estos efectos la referencia, por ejemplo, a diseño de plan expansión de negocio en grandes clientes, o revisión e inspección de centro de venta digital, sesión de formación a vendedores, reclutamiento de nuevos vendedores, reuniones con clientes, entre otros, que se enmarcan en la propia actividad de la recurrente dentro de su puesto en el grupo, pero no prueban qué beneficio ha reportado a cada una de las entidades no residentes, sin que pueda presumirse el beneficio de esa descripción genérica.

Es decir, consisten propiamente en trabajos desarrollados para la propia entidad en la que desempeña en puesto de vicepresidente, y no en trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, ya que se trata de los trabajos vinculados a su puesto. No probándose que hayan supuesto una ventaja o utilidad a su destinatario, ya que, como se razona por la Administración, no basta la simple manifestación en el certificado aportado, sino que es necesario justificar que se haya generado una ventaja o utilidad a su destinatario, a efectos que pueda valorarse por la administración y por esta Sala si se han cumplido o no los requisitos fijados en las normas citadas."

Aludiendo a la argumentación de la resolución del TEAR en el sentido de que un certificado de la entidad por sí solo, no acredita el cumplimiento de los requisitos establecidos en la normativa para obtener la exención que se pretende, sin que se aporte ninguna documentación que venga a refrendar lo recogido en dicho certificado, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre la matriz y filiales, facturación de la matriz a las filiales por los servicios prestados prestación de servicios, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, etc.

Por otra parte, la empresa debería haber declarado los rendimientos percibidos, considerados exentos, en el modelo 190 con clave L y subclave 15. En circunstancias normales, la empresa pagadora hubiera declarado dicha retribución como "exenta", y la comprobación de la concurrencia de los requisitos exigidos para considerar aplicable dicha exención se realizaría, a la vista de la declaración presentada, en sede de la empresa.

Tampoco se conoce el importe y la justificación de las retribuciones que la actora pudiera haber percibido por los trabajos realizados en el extranjero, ya que según se expone no percibió más que su salario habitual, habiendo manifestado al respecto esta Sección Quinta a la que nos dirigimos, en la sentencia de 4 de julio de 2018, Procedimiento Ordinario 876/2016, que no cabe hacer un prorrateo con las cantidades anuales percibidas, tal y como hace el recurrente, ya que " ese prorrateo en modo alguno determina que ese fuera el concreto importe percibido por trabajos en el extranjero para entidades no residentes, lo que impide valorar si se cumplen los requisitos en cuanto a la cuantía que exige el citado precepto, debiendo puntualizarse que no resulta procedente efectuar una valoración porcentual por el número de días según el total de la retribución anual, pues no se estaría efectuando una valoración de la retribución efectiva por esos concretos trabajos en el extranjero."

Por lo que como adelantábamos el Abogado del Estado solicitó la desestimación del recurso.

CUARTO. - - La cuestión controvertida en este recurso es determinar si es aplicable al recurrente la exención prevista en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas (LIRPF) para los rendimientos de trabajo percibidos en el extranjero.

El citado precepto establece :" Estarán exentas las siguientes rentas (...)

p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1° Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2° Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que con-tenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el Reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención."

En este mismo sentido, el artículo 6.1.1° del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (Reglamento del IRPF), exige: " 1° Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquélla en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria."

Por su parte, el apartado 5 del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS, Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo), en su redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, establece lo siguiente: " 5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias."

QUINTO. - Por lo tanto, estamos en presencia de una cuestión de prueba y conforme al art. 105 de la Ley General Tributaria según el cual:" En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo"

En este sentido debemos hacer referencia por todas a la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2020 (recurso 4258/2018), que recoge: " una constante jurisprudencia pone de manifiesto [que] el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba. Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó. Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumir la carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".

" De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de ius cogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".

"Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo"

[Declaraciones a las que se remiten, entre otras muchas, sentencias posteriores del Tribunal Supremo como las de 18 de mayo de 2020 (recurso 4002/2018), 13 de octubre de 2022, (recurso 2151/2021) y 17 de octubre de 2022 (recurso 3521/2021)].

Por otra parte como acertadamente recogen las resoluciones recurridas y el Abogado del Estado en su contestación a la demanda; estamos en presencia de una exención, por lo que no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) ;" No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales."

Tampoco puede ignorarse que en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, la jurisprudencia ha declarado no solo que no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse con carácter restrictivo.

Al respecto, la STS de 26 de mayo de 2016 (Recurso de Casación núm. 2876/2014), cuya doctrina reiteran las SSTS de 28 de marzo de 2019, Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017, declara lo siguiente:

" 3.- (...) Ni en materia de bonificaciones tributarias ni en la de potestades administrativas cabe hacer una interpretación extensiva.

En cuanto a lo primero porque las bonificaciones y exenciones constituyen una excepción a la obligación general de contribuir. (...)

Es doctrina jurisprudencial reiterada, en aplicación de los arts. 23.2 LGT (1963 ) y 12 y 14 de la LGT (2003 ) - que no son sino concreción en el ámbito tributario de los criterios hermenéuticos generales de los arts. 3.1 y 4.2 del Código Civil - la que establece el carácter restrictivo con el que deben de interpretarse las normas relativas a bonificaciones fiscales, al objeto de asegurar que la exceptuación singular de la obligación general de contribuir -generalidad que tiene consagración incluso a nivel constitucional ex art. 31.1- CE que se establece responde a la finalidad específica fijada por el legislador."

Todo beneficio fiscal ha de ser objeto de interpretación restrictiva, tratándose como se trata en definitiva de excepciones al principio de igualdad consagrado en el artículo 14 de la Constitución , en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas como señala el artículo 31.1 de la misma."

Por consiguiente, el tenor literal de las normas expuestas pone de manifiesto que la aplicación de la exención examinada requiere que los servicios se hayan prestado de manera efectiva, que se haya producido un desplazamiento al extranjero a tal fin y, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente receptora.

El recurrente aportó las siguientes certificaciones:

Don Constantino, de nacionalidad española, con Documento Nacional de Identidad no NUM002, en calidad de Director de Recursos Humanos del Grupo Duro Felguera, y actuando en su nombre y representación según poderes que tiene conferidos para ello.

CERTIFICA

Que Don Sixto, de nacionalidad española, con Documento Nacional de Identidad n° NUM003, es trabajador de Duro Felguera S.A., CIF: A28004026

Que durante el año 2016 Don Sixto, por necesidades laborales de la Empresa, se desplazó fuera de España un total de 65 días en las fechas que se detallan a continuación:

Madrid, 20 de junio de 2018

A quien corresponda,

D. Felipe, Director General de líneas de Negocio de DURO FELGUERA expongo, que D. Sixto a lo largo del ejercicio 2016, ha venido prestando sus servicios de manera puntual como Director de construcción de DF (Energy) para las siguientes entidades filiales, vinculadas con la entidad empleadora del trabajador DURO FELGUERA S.A.:

DF S.A. con identificación fiscal 314028000021365 TIN 0001910 y domicilio en 20 Chemin Doudou Mokhtar Dar El Madina Hydra Alger, 16000 Algérie.

PROYECTO DJELFA (Ain Oussera, Argelia): Proyecto de Ciclo Combinado de 1200 MW, compuesto de 2 unidades, compuesta cada una de 2 turbinas de gas y una turbina de vapor de General Electric y refrigeradas por torres de refrigeración. Cliente: SONELGAZ, Sociedad nacional Argelina de Gas.

DF Uk Ltd con identificación fiscal 7889106 y domicilio en Carrington CCGT Construction Site, Manchester road 132- M31 4AY Manchester, UK.

PROYECTO CARRINGTON (Manchester, UK): Proyecto Ciclo abierto de 880 MW, compuesto de 2 turbinas de Gas y dos turbinas de vapor de ALSTOM y refrigerada por las aguas del rio Mersey. Cliente: ESB, empresa irlandesa de electricidad.

Operación y Mantenimiento Andina Ltda. con Registro único tributario RUT 76.885.340-1 y domicilio social en Monjitas 550 Of. 19 Comuna de Santiago-Región Metropolitana, Chile

PROYECTO ACONCAGUA (Concón, Chile): Proyecto de Cogeneración de 77 MW formado por una turbinas de gas (General Electric), que alimenta de vapor (125 ton/h) la refinería de ENAP de Valparaiso. Cliente: ENAP, empresa nacional de Petróleo de Chile. Dunor Energía S.A.P.I. de C.V. con número de identificación fiscal DEN141013GH1, domiciliada en Calle Rio Sena 63, Cuauhtémoc 06500, D.F. México. PROYECTO EMPALME II (Guaymas, México), Proyecto de Ciclo Combinado de 790 MW, compuesto por 2 turbinas de gas y una turbina de vapor de GE, refrigerado por agua de mar cliente: TURBOGENERADORES DE VENEZUELA, con identificación fiscal 3297711864 y domiciliada en Avenida Francisco de Miranda, Edif Banco Orinoco, piso 2, ofic 2D, Urb. La Floresta, Caracas , Venezuela.

PROYECTO TERMOCENTRO (Miranda, Venezuela), Proyecto de Ciclo Combinado de 430 MW, compuesto de 2 unidades, compuesta cada una de 2 turbinas de gas y una turbina de vapor de SIEMENS y refrigeradas por el agua del rio Pacairigua Cliente: PDVS, Empresa nacional venezolana de electricidad.

Información detallada de estos proyectos se incluyen en el Anexo 1.

Dentro de sus funciones realizadas en los distintos emplazamientos, están entre otras:

IMPLANTACIÓN EN OBRA y PAIS:

* Visitas a las futuras zonas de trabajo, definiendo mejores ubicaciones para alojar a nuestro personal, necesidades de logística (desplazamientos, catering,..),

* Implantación en las zonas de trabajo: identificando ubicación y dimensiones de las instalaciones temporales: oficinas, almacenes, aparcamientos,.. , gestionando la contratación de las empresas encargadas de llevar a cabo estos trabajos.

* Identificación y gestión de servicios necesarios en las obras: suministro electricidad, agua, telefonía y datos,..

* Búsqueda de candidatos, realización de entrevistas y apoyo en el cierre de contratos de nuestros empleados locales.

PROCESOS DE CONTRATACIÓN DE LA EJECUCIÓN DE LAS OBRAS:

* Selección de empresas locales para la ejecución de las obras.

* Emisión de documentación de contratación de las obras.

* Análisis de ofertas recibidas.

* Asistencia a reuniones de negociaciones con ofertantes para la ejecución de las obras, durante las fases de recepción y aclaraciones de ofertas.

* Formalización de contratos de construcción.

SEGUIMIENTO DE LA EJECUCIÓN DE LA OBRAS:

* Visita de la obras, revisión detallada de los progresos de producción, análisis de los procesos constructivos.

* Identificar e implementar mejoras en los procesos productivos de cada obra/proyecto.

* Verificar in situ que los trabajos de ejecución se ajustan a los requerimientos de las bases de licitación.

El recurrente con ello pretende acreditar que los desplazamientos que ha realizado con el fin de prestar servicios a empresas del grupo residentes en el extranjero, y a la otra empresa no vinculada han sido para realizar trabajos que han supuesto un beneficio o valor añadido para las entidades no residentes destinatarias de los trabajos

Los documentos aportados son insuficientes para acreditar que el servicio entre la matriz y las filiales ha sido efectivamente prestado, ni que los trabajos realizados para la empresa no integrada en el grupo hayan supuesto un beneficio para la empresa residente en el extranjero.

No puede admitirse que cualquier desplazamiento al extranjero justifique la aplicación de la exención por el mero hecho de tener clientes extranjeros o relaciones con otras empresas que sean residentes en el extranjero, sino que es indispensable demostrar que se han realizado trabajos en el extranjero que supongan una ventaja para la empresa no residente y que esos trabajos son los que motivan los desplazamientos acreditados y se corresponden con el pago de las rentas exentas.

En este tipo de casos debe analizarse si el servicio entre la matriz y las filiales ha sido efectivamente prestado lo que conllevaría la facturación a la filial por los trabajos realizados por el reclamante-, pues de ser así, resultarían acreditados los hechos alegados por el reclamante; circunstancia que, como se ha señalado, no concurre en el presente caso, dado que el certificado que la entidad expide no es prueba suficiente para acreditar que el servicio prestado por el reclamante ha supuesto un interés económico o comercial para la filial no residente reforzando así su posición comercial, es decir, como se deduce del art artículo 16 del TRLIS si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Añadiendo que si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado.

Esta Sala y Sección ya se ha pronunciado sobre la necesidad de acreditar el requisito del interés económico entre la empresa matriz y sus filiales. Así la sentencia dictada en el procedimiento ordinario 1303/2019, de 18 de marzo de 2021 se hace constar: " De ello se desprende que todos los clientes o empresas para las que prestó sus trabajos en el extranjero eran empresas del grupo E.

De ahí que, tal como hemos visto más arriba, y como le exige al actor la administración, los citados trabajos debían de reportar un valor añadido a las entidades no residentes para las que los prestó y realmente, con los trabajos que se especifica que se realizaron para esas entidades, no puede desprenderse más que los mismos estaban implícitos en las funciones y cargo del actor en la empresa E ya que, en todos esos países, se certifica por dicha entidad, que los trabajos consistieron en presentaciones, preparación y conducción de seminarios a clientes de las entidades no residentes, trabajos de consultoría, en relación a los proyectos que se estaban desarrollando, seguimiento y optimización de la calidad de la red, elaboración de informes y participación en reuniones.

Es evidente que si su cargo era el de Director de Banda Ancha en la Región Mediterráneo (RMED), incluyendo 25 países en Europa, Israel y Norte de África, dichos trabajos eran inherentes a sus funciones y puesto en la empresa, con lo que no se aprecia que reportasen un valor añadido a las entidades no residentes para las que se desarrollaron. En consecuencia, a falta de prueba en contra, cuya carga correspondía al actor, por aplicación del art. 105 LGT , ya que pretendía un beneficio fiscal, cabe entender que los trabajos estaban implícitos en sus funciones en la empresa."

Asimismo, debemos considerar como otro dato contrario a las pretensiones del recurrente lo recogido en la sentencia de esta Sección de 20 de enero de 2020, dictada en el procedimiento ordinario nº 1436/2018, a la que ya hemos hecho referencia anteriormente, cuando recoge:

"De otro lado, la propia empresa consideró como sujetos, los rendimientos de trabajo correspondientes a dichos desplazamientos. Lo cual implica que no existe coincidencia de los certificados aportados a la demanda y expedidos por la entidad pagadora, con el modelo 190 presentado por la misma entidad ante la Administración tributaria. Esta discordancia resta credibilidad al contenido de los certificados. De tal manera que si la totalidad de las retribuciones y retenciones que por dicha entidad se declararon en el modelo 190 son coincidentes con las declaradas por el contribuyente en su autoliquidación, debe concluirse que no queda justificado en modo alguno que por el recurrente se percibiera importe alguno por los trabajos realizados para entidades no residentes.

En conclusión, no se ha logrado acreditar a través de la prueba documental aportada que se cumplan las premisas exigibles para la aplicación de la exención prevista en el artículo 7.p LIRPF y en este sentido, debe soportar las consecuencias de la orfandad probatoria"

Las mismas consideraciones son aplicables al caso de autos, en el que no pueden considerarse cumplidos los requisitos legalmente establecidos para la exención prevista en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF, como concluye el TEAR, cuya resolución debe ser por ello confirmada, al igual que las resoluciones de la AEAT a las que aquella se refiere.

Sin que, el resto de la documentación aportada consistente fundamentalmente en justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados e informes del estado de obras, tengan la entidad suficiente para acreditar el requisito cuestionado.

Por lo tanto y por lo expuesto procede desestimar el recurso.

SEXTO. -De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la demandante.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2000 euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda.

Vistos los preceptos citados y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede