PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 25 de noviembre de 2020 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta contra el acuerdo de la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Ciudad Lineal de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante el que se deniega la rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2015, solicitada por el aquí recurrente a los efectos de aplicar la exención legalmente prevista en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, Ley del IRPF).
La cuantía del pleito se fijó en 18.357,31 euros mediante decreto de fecha 24 de enero de 2022.
La aplicación de la exención estipulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF es denegada por la Oficina de Gestión en los siguientes términos:
"(..) Del estudio de la documentación presentada en el expediente, se observa que el recurrente viene ejerciendo actividades de dirección. Las actividades de dirección forman parte de la estrategia propia de la empresa como grupo y, por su propio carácter directivo, no son actividades externalizables ni, por lo tanto, actividades por las que se esté dispuesto a pagar a una empresa independiente del grupo.
Las funciones de dirección y gestión de la matriz respecto de sus filiales, además de no cumplir con los requisitos para que pueda entenderse que estamos en presencia de un servicio intragrupo en el sentido señalado en el primer párrafo del apartado 5 del artículo 16 del TRLIS (ver apartado 4.3. B.1), no permiten concluir que el trabajo se presta efectivamente en el extranjero, al ser funciones que se desarrollan esencialmente desde su puesto de trabajo situado en España, sin perjuicio de los desplazamientos puntuales que se realicen a las filiales. Las labores directivas son labores inherentes a la estrategia del grupo, persiguen el logro de los objetivos de la empresa. Para llevar a cabo las tareas inherentes a su cargo ha tenido que planificar, organizar y gestionar, lo cual conlleva responsabilidad para la totalidad del grupo de empresas. El servicio en sí mismo constituye la esencia de la misma empresa como entidad. Ello implica que las funciones desarrolladas por el interesado no son trabajos que redundan en beneficio de terceros sino que son en beneficio del grupo en su conjunto, por lo que no procede la aplicación de la exención."
SEGUNDO.- La resolución del TEARM confirma la actuación administrativa, en síntesis, al considerar que no se ha acreditado que los trabajos desarrollados hayan reportado un beneficio a las entidades del grupo residentes en el extranjero. En este sentido, se dice lo siguiente:
"SEXTO.- En el expediente consta documentación aportada por el reclamante, entre la que destaca:
- Certificado expedido por el Director de Recursos Humanos de SANTANDER CONSUMER FINANCE en nombre y representación de la entidad BANCO SANTANDER, S.A. en el que manifiesta que el reclamante presta sus servicios a favor de Grupo Santander donde desarrolla las funciones de Director de Área. Que como consecuencia del ejercicio de sus funciones debe desplazarse de forma periódica a distintos países al objeto de prestar sus servicios en beneficio de distintas filiales del Grupo al que pertenece la compañía. El reclamante se desplazó en 2015 a Alemania, Austria, Francia, Irlanda, Italia, Malta y Polonia como consecuencia de las diferentes actividades que el Grupo Santander desarrolla en los mismos. Que las retribuciones del reclamante ascendieron a 452.717,20 euros. Que las funciones desarrolladas en las distintas entidades no residentes fiscales en España, han supuesto un valor añadido para las mismas. Que en ningún caso sela ha aplicado al reclamante el régimen de excesos previsto en el Reglamento del IRPF.
- Información del puesto denominado "Responsable de Área de Negocios de Seguros SCF" en el que se indican la misión del puesto, los objetivos y retos, las responsabilidades, las funciones, el modelo organizativo (dependencia jerárquica y funcional), la particiapción en comités, la forma de nombramiento, los conocimeintos necesarios para acceder al puesto, la experiencia previa deseable para acceder al puesto, la formación necesaria para acceder al puesto, idiomas requeridos y competencias requeridas por el puesto.
- Descripción de los trabajos realizados facilitada por el reclamante y con indicación de las entidades extranjeras para las que dice realizar la actividad (definición de la estrategia local del negocio de seguros, celebración del Insurance Committe, planificación de la comercialización de seguros no asociados a préstamos, reunión con el banco central de Irlanda, planificación comercial del negocio de seguros, definición de la estrategia local...)
- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados.
Es preciso recordar que estamos ante la aplicación de una exención, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 105 de la LGT : "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo", es al reclamante a quien corresponde acreditar que los trabajos realizados suponen una ventaja para la entidad no residente. La remisión del artículo 7p) al cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 16.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades implica que la prueba a aportar ha de ser más rigurosa en estos supuestos, debiendo acreditarse los beneficios producidos.
Ante todo hay que destacar que para entender cumplido el requisito cuestionado no basta con hacer constar en el certificado que los trabajos se han realizado para una entidad filial no residente, pues corresponde a este Tribunal analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por este órgano para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada, dado que la entidad pagadora declaró los rendimientos sujetos a tributación y no exentos.
Al margen de que no se especifican las concretas entidades con establecimiento permanente en el extranjero a las que prestó sus servicios el reclamante (tan solo constan las manifestaciones del reclamante que no se corroboran ni en la certificación aportada ni con documentación de ninguna clase), y solo por eso ya no se cumplirían los requisitos legales para el beneficio fiscal pretendido, no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en el certificado aportado ni lo manifestado por el reclamante, en el sentido de que los servicios prestados benefician a las entidades no residentes y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre la matriz y las filiales, facturación de la matriz a las filiales por los servicios prestados, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, contrato de trabajo del reclamante, etc.
Además, en este supuesto no se ha justificado ni los trabajos específicos realizados en cada desplazamiento (solo se aporta un documento con los requisitos para desempeñar el puesto de Responsable de Área de Negocios de Seguros SCF y funciones genéricas del mismo, así como las manifestaciones del reclamante que no tienen valor probatorio al no aportar documentación que las avale), ni que los mismos reporten un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo.
En la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central RG 01869/2015 de fecha 10-05-2018 se establece como criterio que es al contribuyente al que corresponde acreditar que el trabajo realizado por sus empleados ha reportado un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo en los términos exigidos por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 , sin que en el supuesto objeto de reclamación haya quedado acreditado la índole de los trabajos realizados en el extranjero. En su resolución expresamente manifiesta:
"(...) Luego, si no es posible determinar con claridad la naturaleza de las labores que desempeñaron en el extranjero estos empleados desplazados. menos aún puede considerarse acreditado que dichos trabajos se realizaran en beneficio de una entidad no residente destinataria de los mismos. Y así, de dicha documentación -lo único que resulta acreditado es que estos empleados se desplazaron efectivamente, durante los periodos comprobados, al extranjero."
Conviene recordar que los Tribunales Económico-Administrativos Regionales y Locales, así como el resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía, están vinculados por la doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) y las resoluciones y actos que se fundamenten en la misma lo harán constar expresamente, según establece el artículo 239.8 de la LGT . También están vinculados por el criterio unificado del TEAC y por la doctrina de la Sala Especial para la Unificación de Doctrina conforme a los artículos 242.4 y 243.5 de la LGT .
Siendo este el caso concreto que nos ocupa, donde no se justifican los trabajos realizados en los desplazamientos del reclamante, lo que impide dilucidar si existe un beneficio o valor añadido para la entidad no residente destinataria del trabajo y si una empresa independiente estaría dispuesta a pagar a otra entidad independiente la ejecución de los mismos, este Tribunal concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención."
TERCERO.- En lo que hace a la normativa aplicable, el artículo 7.p) de la Ley del IRPF estipula que serán rentas exentas:
" Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención."
En análogos términos, el artículo 6.1.1° del Reglamento del IRPF, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo establece:
"1° Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquélla en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria."
Por tanto, cuando la prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el último inciso del número 1° del artículo 7 p) de la Ley del IRPF. Así, por referencia, el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
"5. La deducción de los gastos, en concepto de servicios, entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias."
Nos encontramos, pues, con la aplicación de una exención tributaria, por lo que es obligado traer a colación el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) , según el cual " En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo."
También es conveniente recordar que, tratándose de una exención, queda prohibida la analogía por el artículo 14 de la LGT, de modo que no se admite para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible. En este sentido, en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, la jurisprudencia ha declarado que no sólo no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse "con carácter restrictivo".
Al respecto de la exención regulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF, la STS de 20 de octubre de 2016 (Recurso de Casación núm. 4786/2011), señala:
" (...) lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios".
De otro lado, la STS 428/19, de 28 de marzo (Recurso de Casación número 3774/2017) y la STS 429/19, de 28 de marzo (Recurso de Casación número 3772/2017), de la Sala Tercera, establecen que "el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero).
Lo cierto es que el precepto legal solo habla de "días de estancia en el extranjero", sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el "cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero" ( artículo 6, apartado 2, del Real Decreto 439/2007 ), también sin especificar límite mínimo alguno de días."
También se precisa lo siguiente:
" Y el artículo 7, letra p), LIRPF , únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. La norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo. Como hemos dicho, este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores.
La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria."
Y se concluye: " En definitiva, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscita el auto de admisión, la exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRPF , se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último."
Por consiguiente, la aplicación de la exención examinada requiere que los servicios se hayan prestado de manera efectiva, que se haya producido un desplazamiento al extranjero a tal fin y, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente receptora.
En suma, en primer lugar, es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, que se configura así como el destinatario o beneficiario del trabajo.
En segundo lugar, se requiere un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español y que el centro de trabajo esté ubicado, al menos temporalmente, fuera de España.
En tercer lugar, cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, es obligado que los trabajos generen un valor añadido a las entidades no residentes, sin perjuicio de que existan múltiples beneficiarios entre los que puede estar el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo, pues no está prohibido por la normativa expuesta.
CUARTO.- Por último, particularmente relevantes resultan los criterios interpretativos generales sobre esta exención establecidos por la jurisprudencia, que sintetiza la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 13 de diciembre de 2022 (Recurso: 707/2021), y transcribimos a continuación, aunque con ello reiteremos ahora criterios jurisprudenciales ya expresados anteriormente:
" En primer lugar, ha declarado que el incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero.
Añadiendo que el incentivo no está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios ( STS de 20 de octubre de 2016 - rec. 4786/2011 -).
En segundo lugar, ha precisado que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 declara exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los rendimientos de trabajo por servicios efectivamente realizados en el extranjero, si concurren los dos siguientes requisitos:
(i) que dichos servicios o trabajos se realizasen para empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y
(ii) que en el territorio en el que se prestasen se aplicara un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al que entre nosotros grava la renta de las personas físicas, siempre que no se tratase de un territorio o país considerado como paraíso fiscal.
La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con un límite máximo anual de 60.100 euros.
En tercer lugar, ha especificado dicho precepto no exige la existencia de dos compañías, la empleadora residente y la extranjera a cuyo favor se realizan los servicios:'los jueces de la instancia se equivocan en cuanto interpretan que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 exige "dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios'. Afirmando que lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero ( STS de 20 de octubre de 2016 -rec. 4786/2011 -, antes citada).
En cuarto lugar, y en cuanto al destinatario de los servicios, ha declarado que resulta manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -, que recoge el criterio de la de 28 de marzo de 2019 -rec. 3774/2017 - y posteriores).
Así, ha remarcado que el artículo 7, letra p), LIRPF , únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
Por último, ha señalado que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero). ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -)".
QUINTO.- Sentado lo anterior, el recurrente pretende la aplicación de la exención estipulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF en relación con la retribución salarial percibida, como empleado del Grupo Santander, por los desplazamientos realizados al extranjero para prestar servicios a entidades no residentes del grupo.
A efectos de prueba se ha aportado ingente documentación (billetes, gastos, itinerarios) para acreditar los desplazamientos al extranjero (Alemania, Austria, Francia, Irlanda, Italia, Malta ...) que, en todo caso, no se cuestionan por la Administración.
El interesado ha presentado un cuadro describiendo los trabajos realizados en los distintos desplazamientos, pero el documento es de elaboración propia y carece de sellos oficiales de la entidad empleadora.
Además, se aporta información del puesto denominado "Responsable de Área de Negocios de Seguros SCF" en el que se indica la misión del puesto, objetivos y retos, responsabilidades, funciones (desarrollo y seguimiento de negocio y cumplimiento regulatorio), el modelo organizativo (dependencia jerárquica y funcional), la participación en comités, etc.
De otro lado, en el certificado emitido por el Director de Recursos Humanos de Santander Consumer Finance, en nombre y representación de Banco Santander España, S.A., se dice que el recurrente presta servicios en el Grupo Santander desde el 01/07/1996, donde desarrolla las funciones de Director de Área desde el año 2011. Se añade:
"Que, como consecuencia del ejercicio de las funciones inherentes al citado cargo, don Gregorio debe desplazarse de forma periódica a distintos países, con el objeto de prestar sus servicios en beneficio de distintas entidades filiales del Grupo al que pertenece la Compañía.
En este sentido, en relación con el ejercicio 2015, don Gregorio se desplazó a los países que a continuación se exponen como consecuencia de las diferentes actividades que el grupo Santander desarrolla en los citados países: Alemania, Austria, Francia, Irlanda, Italia, Malta y Polonia.
Que las retribuciones totales percibidas en el citado año 2015 ascendieron a un importe de 452.717,20 euros (retribución dineraria y en especie)
Que las funciones que ha desarrollado el citado trabajador, en las distintas entidades no residentes fiscales en España, han supuesto un valor añadido para las mismas.
Que en ningún caso se le ha aplicado a don Gregorio el régimen de excesos previsto en el Reglamento del IRPF. "
Es menester señalar que el hecho de que la empresa pagadora no declarase rentas exentas en el modelo 190 no significa que el interesado no pueda aplicar la exención si cumple los requisitos legalmente exigidos al respecto. Es evidente que la procedencia de la exención debatida no puede ampararse, única y exclusivamente, en la circunstancia de que la empresa haya practicado o no retenciones a cuenta del IRPF, sino que deberá analizarse, en cada caso concreto, si concurren los requisitos necesarios para ello con independencia de lo que considerase la empresa al abonar sus retribuciones al trabajador.
Ahora bien, en análogo sentido, tampoco la mera circunstancia de que dicha empresa indique que los trabajos desarrollados por el contribuyente aportan un valor añadido a las entidades no residentes acredita, sin más, el cumplimiento de los requisitos exigidos por el artículo 7.p) de la Ley del IRPF, sino que será la Sala quien, analizando todas los datos y elementos del caso concreto, alcance una conclusión conforme a derecho.
La cuestión que aquí se presenta es que la propia certificación del Director de Recursos Humanos de Santander Consumer Finance (Banco Santander España, S.A.) indica expresamente que los servicios prestados en beneficio de las filiales no residentes son las funciones propias del puesto de trabajo del recurrente como Director de Área, lo que nos obliga a concluir que se trata de las responsabilidades inherentes a su cargo.
Este dato es de suma importancia pues, si ha desarrollado funciones inherentes a su puesto, no puede apreciarse que dichas responsabilidades, realizadas en el extranjero, hayan aportado el valor añadido exigido legalmente, ya que estaban implícitas en su trabajo como Director de Área.
En consecuencia, es obligado apreciar que no se ha acreditado el cumplimiento de todos los requisitos exigidos por el artículo 7.p) de la Ley del IRPF para disfrutar de la exención pretendida, lo que conlleva la íntegra desestimación del presente recurso contencioso-administrativo.
SEXTO.- El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, en su redacción aplicable ratione temporis, dispone que: "En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho".
En el presente caso se imponen al recurrente las costas causadas en la presente instancia, en atención a la desestimación del recurso contencioso-administrativo y en ausencia de circunstancias que justifiquen lo contrario, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.4 de dicho texto legal, señala 2.000 euros como importe máximo en atención a la naturaleza y complejidad del asunto, la cuantía del presente recurso y la actuación profesional desarrollada.
Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución
