Sentencia Contencioso-Administrativo 414/2024 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Sexta, Rec. 462/2022 de 28 de junio del 2024

PRIMERO. - El presente procedimiento tiene por objeto la desestimación expresa por resolución de 12 DE MAYO DE 2021 , del Subdirector General de Fomento de la Innovación que confirma en alzada del recurso de alzada interpuesto por la recurrente contra la resolución de 7 de abril de 2021.

Ya que en las dos se considera que el proyecto del actor SOBRE "MEJORA INTEGRAL DEL PROCESO DE CURACION DE EMBUTIDOS DE CERDO IBERICO"no puede ser calificado ni de I+D ni de innovación tecnológica.

La presente litis versa PUES sobre la resolución del recurso de alzada presentado por la actora frente a al Informe Motivado Tipo a, emitido por la Secretaria General de Innovación con resultado de "DESFAVORABLE"sobre un proyecto de 1+D llevado a cabo por INDUSTRIAS CÁRNICAS LORIENTE PIQUERAS, S.A.U. (en adelante INCARLOPSA)durante el ejercicio 2019, por considerarse que el citado Proyecto no cumplía con los requisitos de lo dispuesto en el artículo 35 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) para tener la calificación de actividad de investigación y desarrollo, ni siquiera de innovación tecnológica.

Para la resolución del presente recurso ha de partirse de la exposición de los siguientes antecedentes facticos:

1- La sociedad INCARLOPSAes una empresa dedicada a la producción y elaboración de productos cárnicos, situada en Tarancón (Cuenca) que destaca por ser una de las mayores productoras de carne de cerdo y derivados, y a su vez, presenta una larga trayectoria en el desarrollo de proyectos de I+D+i, centrados en mayor medida en la mejora de la aptitud de materias primas cárnicas para su procesado, evaluación de formulaciones alternativas, y mejora de procesos tecnológicos de fabricación de embutidos de cerdo.

2-Continuando con su estrategia de mejora constante mediante la ejecución de proyectos I+D+i y con la finalidad de descubrir nuevos conocimientos y comprensión científica, la Sociedad decidió llevar a cabo un nuevo proyecto consistente en la evaluación del efecto de factores tecnológicos específicos de los procesos de elaboraciónde embutidos ibéricos,considerados en su conjunto y teniendo en cuenta sus interacciones, sobre parámetros de calidad de los productos finales, el cual fue ejecutado durante el ejercicio 2019 bajo la denominación "Mejora Integral del Proceso de Curación de Embutidos de Cerdo Ibérico (MEPROIBERI)", con la premisa de que la industria del cerdo ibérico es una industria tradicional, en la que no existen grandes desarrollos científicos debido a que, por lo general, se trata de empresas pequeñas que basan su producción en procesos más tradicionales en los que no se dispone de equipamiento tecnológico avanzado que posibilite abordar nuevas hipótesis científicas.

3-Todo el proyecto MEPROIBERI, quedó recogido en la Memoria técnica y económica que consta en el procedimiento administrativo y aportado al presente procedimiento bajo el número "1.1.2.1 Memoria" del índice aportado por la Administración. En dicha Memoria se hace constar que "La problemática a resolver con el presente proyecto se centra en la limitación y pérdida de calidad de los embutidos Ibéricos. Así pues, el objetivo general de este proyecto consiste en la generación de nuevo conocimiento relacionado con el estudio de factores clave del proceso de elaboración de embutidos Ibéricos que permitan, en una fase posterior de industrialización, la mejora sustancial de los procesos de elaboración en base a un mayor aprovechamiento en el empleo de las materias primas y recursos y una mejor homogeneidad y calidad del producto final. Esto último, se traduciría además en una reducción del número de incidencias relacionadas con la trazabilidad inversa. Por otra parte, el objetivo empresarial consiste en: i) mejorar la calidad de los embutidos Ibéricos; ii) mejorar el proceso de elaboración de los embutidos Ibéricos; iii) reducir los rechazos de producto por defectos de producción; y iv) disminuir los costes de producción.

El objetivo del proyecto constituye una novedad en sí misma y la superación de sus limitaciones técnicas permitirán a la empresa alcanzar una novedad objetiva centrada en generar nuevo conocimiento en relación al efecto de factores tecnológicos específicos de los procesos de elaboración de embutidos Ibéricos no estudiados anteriormente a nivel experimental, tales como el empleo de un sistema NIR vs RX, posición del músculo gluteo medio sobre la formación de huecos en lómos Ibéricos, efecto del grado de picado o temperatura de corte sobre la calidad del embutido, etc.,y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, material de envasado, etc.) sobre los parámetros de calidad del producto final, y que permitan, en una escala posterior, mejorar los procesos de fabricación de embutidos Ibéricos actuales"

4-En cumplimiento de lo indicado en el Real Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (RD 1432/2003), esta parte presentó la solicitud de Informe Motivado para el citado proyecto MEPROIBERI el pasado 15 de julio de 2020, tal y como consta en el expediente administrativo, aportando toda la documentación requerida en el artículo 5 RD 1432/2003, incluyendo el informe técnico emitido por la entidad certificadora ACERTA debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC) y realizado por un experto a nivel de especialización 6 Dígitos Unesco (6D) y revisado por un experto 4D. En el mentado informe, el experto independiente 6D, que en el procedimiento de certificación se denomina Experto Técnico, calificaba el proyecto dentro de la categoría de Investigación y Desarrollo, después de haber analizado el proyecto y el estado del arte actual. El citado informe consta en el expediente administrativo aportado en el presente procedimiento.

5-El pasado 17 de diciembre de 2020, la Administración comunicaba a INCARLOPSA que el expediente avanzaba hasta el estado de "Evaluación" tal y como consta en la Notificación de Avance del Expediente IDI-2020-140056-a a Revisión Técnica que obra como parte del expediente administrativo como documento "51.2.1.5-17-12-20 Notificación".

6-Tras realizarse toda la tramitación correspondiente, la Administración comunicó a INCARLOPSA la resolución definitiva del informe motivado con la ya mentada propuesta de calificación como DESFAVORABLE; es decir, para la Administración, a pesar de toda la documentación aportada y los informes de expertos acreditados, el proyecto no podría encuadrarse ni en la definición de actividades de Investigación y desarrollo descrita en el artículo 35.1.a) LIS , ni como actividad de Innovación tecnológicadel artículo 35.2.a) LIS. Así recayó y se comunicóla Resolución de 7 de abril de 2021, refiriendo que :

"Sin embargo, a la vista de la información certificada aportada, no se considera suficientemente justificado que los resultados de las actividades del Proyecto supongan una novedad tecnológica sustancial objetiva en el ámbito al que se destinan los resultados del mismo y supongan un progreso científico-tecnológico en su área de conocimiento, no respondiendo así al concepto de Investigación y Desarrollo definido en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente.

De acuerdo a la información certificada proporcionada para la evaluación del efecto de esos factores la solicitante realizará el estudio del efecto de variables y condiciones de su proceso productivo sobre la calidad instrumental y sensorial de embutidos de cerdo Ibérico, de la posición del músculo glúteo medio y su interacción con el calibre y tipo de embuchadora sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos, de factores tecnológicos sobre la calidad del chorizo cular Ibérico y de la composición proximal de diferentes chorizos Ibéricos tipo sarta sobre su aptitud al cocinado que permitan,en una fase posterior de industrialización, mejorar el proceso actual de elaboración de los mismos para conseguir un

mayor aprovechamiento en el empleo de las materias primas y recursos y una mejor homogeneidad para mejorar la calidad de los embutidos Ibéricos, reduciendo los rechazos por defectos de producto y disminuyendo los costes de producción.

Se señala además que la novedad principal del proyecto radica en el estudio de factores tecnológicos específicos de los procesos de elaboración de embutidos Ibéricos no estudiados con anterioridad a nivel experimental, tales como el empleo de un sistema implementación de métodos no destructivos como la espectroscopia de infrarrojo cercano (NIRs) o el análisis alternativo por ondas electromagnéticas o rayos X para la determinación del índice Chemical Lean (CL) en la carne.

Sin embargo, en base a la información aportada, no es posible deducir que llevar a cabo estos estudios y procesar los datos estadísticamente para obtener unas conclusiones que reflejen unos resultados en las condiciones propias de producción de la empresa constituyan auténticas novedades tecnológicas objetivas en el ámbito al que se destinan los resultados del mismo y suponga un progreso científico-tecnológico en su área de conocimiento. Más bien se deduce que se emplean técnicas estándar, de alta dificultad sin duda, del sector de alimentación, sin que parezca que se haya modificado o mejorado su proceso productivo, para la evaluación de diferentes factores en condiciones reales de producción que le permitirán en un futuro mejorar la calidad de sus productos y procesos.

Por otra parte, no se considera justificado que la consecución de los objetivos del proyecto conlleve un gran riesgo asociado a un alto grado de incertidumbre de partida. Se afirma en el informe que modificar las variables tecnológicas que intervienen en el proceso de elaboración durante el diseño de nuevos productos de embutidos ibéricos, como plantea el presente proyecto, genera una gran incertidumbre científica, sin embargo no es posible deducir que con la ejecución del proyecto se realicen cambios en el proceso productivo de la solicitante ni se diseñen nuevos productos, sino que se hace una evaluación de los factores que tienen impacto en la calidad del producto en el contexto del proceso productivo

de la solicitante.

En este sentido no es posible deducir que el estudio de dichos factores suponga en si incertidumbre científico-tecnológica que implique un gran riesgo para la consecución de los objetivos del proyecto, que es requisito necesario para la determinación de novedades tecnológicas objetivas. Los estudios realizados arrojarán unos resultados, favorables o no, pero que no suponen ninguna incertidumbre científica en sí, sino que aportarán datos objetivos de su proceso productivo que le permitirán en un futuro mejorar el proceso actual.

Con independencia del carácter objetivo o subjetivo de los avances buscados, para que pueda hablarse de Investigación y Desarrollo o de Innovación Tecnológica, no basta cualquier grado de novedad o distinción de los productos que se pretende obtener. Es imprescindible, en ambos casos, la existencia de una novedad científica o tecnológica significativa en los nuevos productos o procesos, y dado los estudios que se realizan se hacen sobre los productos y los procesos de fabricación propios de la empresa, que las técnicas y conocimientos empleados para llevar a cabo los estudios, según se deduce de la descripción de las actividades, son los estándares del sector, no es posible deducir que se produzca un avance tecnológico en la solicitante.

Adicionalmente, cabe señalar que la elaboración de estudios no es condición suficiente para que sus resultados se constituyan como una novedad científica y tecnológica objetiva. Es decir, evaluar unos factores en condiciones reales de producción e identificar el impacto que tienen en la calidad de los productos, que la empresa ya fabrica y comercializa, no implica ampliar el estado del arte, superar una limitación del mismo o resolver un problema existente en el sector, sino que más bien supone una mejora para la empresa que le permite mejorar la calidad de su gama de productos presentes en el mercado y la mejora de la eficiencia de sus procesos a través de un mayor aprovechamiento en el empleo de las

materias primas y recursos, y una mejora de la homogeneidad y calidad (sensorial, instrumental y microbiológica) del producto final.

Por tanto, dado que no es posible detectar una novedad o científica o tecnológica significativa, en conformidad con las definiciones contempladas en el Artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, se ha determinado que el contenido del proyecto y sus actividades, en cuanto a objetivos y metodología, no son aptos para recibir calificación como Investigación, Desarrollo o Innovación tecnológica, ya que según lo recogido en el Artículo 35.3.a) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades : No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica: "Las

actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa".

Se estima que la información aportada no es suficiente para evidenciar la idoneidad y validez de las tareas acometidas, y corroborar que efectivamente se trata de un proyecto con novedad científica-tecnológica suficiente para ser calificado como Investigación, Desarrollo o Innovación Tecnológica.

Por todo ello concluido el estudio y la revisión del proyecto, en conformidad con las definiciones contempladas en el Artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, se ha determinado que el contenido del proyecto y sus actividades, en cuanto a objetivos y metodología, no constituye una actuación calificable a los efectos del citado artículo.En conclusión, el proyecto se resuelve como DESFAVORABLE".

Argumenta que "La novedad del presente proyecto es objetiva ya que tiene como objetivo generar nuevo conocimiento en relación al efecto de factores tecnológicos específicos de los procesos de elaboración de embutidos Ibéricos no estudiados anteriormente a nivel experimental, tales como el empleo de un sistema NIR vs RX, posición del músculo gluteus medius sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos, el fecto del grado de picado o temperatura de corte, etc., y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, material de envasado, etc.) sobre los parámetros de calidad del producto final, y que permitan, en una escala posterior, mejorar los procesos de fabricación de embutidos Ibéricos actuales". Y que "Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes ya que en el presente proyecto se genera nuevo conocimiento científico mediante la realización de ensayos experimentales y análisis para la determinación de la vida útil, calidad y seguridad de los productos cárnicos crudo curados elaborados".

6-Dado que esta parte no estaba de acuerdo con la débil y entendía que era de escasa motivación la propuesta del Ministerio recogida en el Informe Motivado, INCARLOPSA presentó recurso de alzada frente al mismo, mediante el cual el Experto Técnico, se ratificaba en su informe y explicaba y justificaba todos los motivos por los que la Administración erraba en la propuesta y porque el proyecto MEPROIBERI debe calificarse como actividad de Investigación y Desarrollo. El citado recurso consta en el expediente administrativo aportado con la denominación "1 _2,1- 07- 04-21 Recurso Alzada' .

7-Sorprendentemente para la parte actora, el 12 de mayo de 2021 la Subdirectora general de Fomento de la Innovación emitió la resolución al recurso de alzada, desestimando el mismo sin haber entrado a analizar ni desvirtuar las alegaciones presentadas de contrario. En la resolución de recurso de alzada el Ministerio indicaba que `La documentación entregada presenta carencias que impiden que el proyecto desarrollado sea calificado de la forma solicitada. La descripción del estado del arte y de las novedades tecnológicas es escasa y generalista,lo que impide detectar una novedad científica o tecnológica significativa. Por ello, en conformidad con las definiciones contempladas en el Artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, se ha determinado que el contenido del proyecto) sus actividades, en cuanto a objetivosi metodología, no son aptos para recibir calificación como Investigación, Desarrollo o Innovación tecnológica, ya que según lo recogido en el Artículo 35 , 34) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, no se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica "a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos".

Se aprecia que el proyecto no implica novedad científica ni tecnológica significativa tratándose únicamente de esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de los productos o procesos.....

8-Estando disconforme con el contenido de la aludida Resolución por la que se desestima el citado recurso de alzada, se ha interpuesto recurso contencioso-administrativo ante esta Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Madrid y cuya demanda ahora se formaliza.

El recurrente sostiene que el resultado del citado informe debiera haber sido favorable sin objeción o reparo alguno, aduciendo al respecto que nos encontramos, tal y como solicitó, ante actividad estricta de Investigación y Desarrollo (I+ D ) y por lo menos de mera Innovación Tecnológica (IT), como resulta de sendas Memoria Técnico-Económica del proyecto y del informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por agente debidamente acreditado por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Por todo ello considera inadecuada la motivación y conclusiones del informe impugnado en lo atinente a la no calificación de I+D, ni tampoco de IT.

En efecto dice:

----Pues bien, tal y como consta en la memoria del proyecto la novedad real objetiva del proyecto se centra, además de en el estudio del efecto de métodos no destructivos como los Rayos X (RX) y espectroscopia de infrarrojo cercano (NIRs) sobre la variabilidad del CL, también en el estudio del efecto de las siguientes variables: Temperatura y Humedad, grado de merina sobre la potenciación de las cualidades organolépticas, el efecto del tipo de tripa y su interacción con el formato del embutido, el efecto de la posición del músculo glúteo medio sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos, el efecto del grado de picado o temperatura de corte sobre la calidad del embutido, etc., y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, material de envasado y presencia de gas residual, etc.) sobre los parámetros de calidad del producto final, y que permitan, en una escala posterior, mejorar los procesos de fabricación de embutidos Ibéricos actuales.

----- tal y como consta en la memoria del proyecto la novedad real objetiva del proyecto se centra, además de en el estudio del efecto de métodos no destructivos como los Rayos X (RX) y espectroscopia de infrarrojo cercano (NIRs) sobre la variabilidad del CL, también en el estudio del efecto de las siguientes variables: Temperatura y Humedad, grado de merina sobre la potenciación de las cualidades organolépticas, el efecto del tipo de tripa y su interacción con el formato del embutido, el efecto de la posición del músculo glúteo medio sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos, el efecto del grado de picado o temperatura de corte sobre la calidad del embutido, etc., y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, material de envasado y presencia de gas residual, etc.) sobre los parámetros de calidad del producto final, y que permitan, en una escala posterior, mejorar los procesos de fabricación de embutidos Ibéricos actuales.

-----Es decir, tal y corno se indica, queda de manifiesto que a diferencia de lo expuesto en el informe y posterior resolución del recurso de alzada, sí que existe una novedad científica o tecnológica evidente que se basa en el empleo simultáneo de técnicas analíticas no destructivas (Rayos X y espectroscopia de infrarrojo cercano (NIRs)) y de técnicas estadísticas avanzadas (programación lineal) para garantizar la homogeneidad del producto, racionalizando la producción y reduciendo las diferencias entre lotes de producción. Destacar que como el proceso de elaboración de embutidos es secuencial, una modificación en los primeros estadios (selección de magros) va a implicar un estudio pormenorizado del resto de fases (grado de picado, proceso de secado-maduración, envasado).

-----En cuanto a otras novedades objetivas en el proyecto, hay que destacar que existieron otras, tales como el estudio del efecto de las condiciones de proceso en relación con la acción conjunta de varios factores, tales como:Temperatura.Humedad relativa,Grado de merma.tipo de tripa y su relación con el formato de embutido.Posición del músculo medio sobre la formación de huevos en lomos ibéricos.Grado de picado y temperatura de corte. Material de envasado y presencia de gas residual.

------Obviamente, todos estos factores y técnicas son conocidas de manera individual, pero la novedad científica radica en que el estudio de conjunto de todos estos factores y sus interacciones no ha sido reportado por la comunidad científica,siendo la mayor parte de los estudios publicados al respecto de tipo pardal o realizados sobre matrices de cerdo blanco. Todas estas novedades se pueden catalogar como objetivas, ya que se estudian nuevos procesos de transformación de embutidos ibéricos con la interacción de varios factores tecnológicos durante el proceso de curación de estos. Asimismo, tal y como se indica en el escrito de alegaciones, los pocos estudios existentes relacionados de alguna forma con el del proyecto MEPROIBERI se corresponden con ensayos sobre otros tipos de productos y cuyos resultados son difícilmente extrapolables a la fabricación de embutidos ibéricos.

-----No se trata de obtener conclusiones en las condiciones de producción propias de la empresa, sino que se trata de estudiar nuevos factores no aplicados hasta el momento y también los generalmente aplicados, en su conjunto - por la empresa ni por el sector en el proceso de elaboración de embutidos Ibéricos.Es este sentido, no es correcto indicar que11

se trata de técnicas estándar ya que los factores estudiados no se han estudiado o definido en la industria de los embutidos Ibéricos.

------- Es importante destacar nuevamente que la novedad del proyecto no se centra en desarrollar nuevos productos, pero sí nuevos procesos de fabricación sustancialmente diferentesa los empleados por la empresa o el sector del Ibérico hasta la fecha. Tal y como se demuestra, las técnicas y conocimientos empleados en los ensayos experimentales no son los estándares del sector.Por todo lo expuesto anteriormente, es palmario que el proyecto llevado a cabo por 1NCARLOPSA cumple con la definición del artículo 35.1.a) LIS, en lo que se refiere a Desarrollo; la aplicación de los resultados de la investigación o de los conocimientos científicos generados para la mejora tecnológica sustancial de los procesos preexistentes,

SEGUNDO.-El Abogado del Estado, por el contrario, solicita la confirmación de las resoluciones recurridas, tras analizar y motivar la adecuación a Derecho de las resoluciones impugnadas. Aunque dice en su contestación que en el presente caso el informe vinculante reconoce la calificación de la actividad como investigación tecnológica pero niega la calificación como de investigación y desarrollo.Pero yerra en esta conclusión.

En concreto aduce:

----- con la presunción de legalidad y objetividad que merecen estos informes, que aun teniendo una clara repercusión fiscal no son emitidos por la Administración tributaria sino por la competente en materia de investigación y desarrollo, se trata de un informe sobre el contenido y ejecución del proyecto, y la coherencia de los gastos ya incurridos en el mismo, que concluye que el contenido del proyecto se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

-----Se adjunta informe de 2ª opinión de fecha de 18 de enero de 2021 de D. Ignacio, Ingeniero Técnico Agrícola, licenciado en Ciencia y Tecnología de los Alimentos y doctor en Ciencia y Tecnología de los Alimentos por la Universidad de Vigo (documento nº 1), que concluye que "el presente proyecto NO PUEDE CALIFICARSE, a tenor de lo dispuesto en Ley vigente del impuesto sobre sociedades ( artículo 35 de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre)". Dice que esto es así pues, en cuanto al estudio del efecto de variables y condiciones de producción sobre la calidad instrumental y sensorial de embutidos de cerdo Ibérico, se aprecia que "El objetivo de esta actividad es estudiar el efecto de factores tecnológicos específicos de los procesos de elaboración de embutidos Ibéricos, tales como el empleo de un sistema NIR vs RX, posición del músculo gluteus medius sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos, el efecto del grado de picado o temperatura de corte, etc., y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, material de envasado, etc.), sobre los parámetros de calidad del producto final, y que permitan, en una escala posterior, mejorar los procesos de fabricación de embutidos ibéricos actuales.

Y argumenta razonando al respecto en contra de cualquier calificación.

TERCERO .-El artículo 35 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que:

1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de investigación y desarrollo.

Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software.

b) Base de la deducción.

La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de investigación y desarrollo y, en su caso, por las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible excluidos los inmuebles y terrenos.

Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el sujeto pasivo, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de éstas, constando específicamente individualizados por proyectos.

La base de la deducción se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.

Los gastos de investigación y desarrollo que integran la base de la deducción deben corresponder a actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

Igualmente tendrán la consideración de gastos de investigación y desarrollo las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.

Las inversiones se entenderán realizadas cuando los elementos patrimoniales sean puestos en condiciones de funcionamiento.

c) Porcentajes de deducción.

1º El 30 por ciento de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.

En el caso de que los gastos efectuados en la realización de actividades de investigación y desarrollo en el período impositivo sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el porcentaje establecido en el párrafo anterior hasta dicha media, y el 50 por ciento sobre el exceso respecto de ésta.

Además de la deducción que proceda conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores se practicará una deducción adicional del 20 por ciento del importe de los gastos de personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de investigación y desarrollo.

2º El 10 por ciento de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo.

La deducción establecida en el párrafo anterior será compatible con la prevista en el art. 42 de esta Ley e incompatible para las mismas inversiones con las restantes deducciones previstas en los demás artículos de este Capítulo.

Los elementos en que se materialice la inversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdidas justificadas, hasta que cumplan su finalidad específica en las actividades de investigación y desarrollo, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, admitido en el párrafo a) del apartado 1 del art. 11, que se aplique, fuese inferior.

2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

b) Base de la deducción.

La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:

1º Actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación, la definición y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de los resultados en que culminen.

2º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera.

3º Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, "know-how" y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al sujeto pasivo. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de un millón de euros.

4º Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.

Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos.

Los gastos de innovación tecnológica que integran la base de la deducción deben corresponder a actividades efectuadas en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

Igualmente, tendrán la consideración de gastos de innovación tecnológica las cantidades pagadas para la realización de dichas actividades en España o en cualquier Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.

Para determinar la base de la deducción, el importe de los gastos de innovación tecnológica se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo.

c) Porcentaje de deducción. - El 12 por ciento de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto, sin que sean de aplicación los coeficientes establecidos en el apartado 2 de la disposición adicional décima de esta Ley.

3. Exclusiones.

No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:

a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.

c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.

4. Aplicación e interpretación de la deducción.

a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

b) El sujeto pasivo podrá presentar consultas sobre la interpretación y aplicación de la presente deducción, cuya contestación tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria, en los términos previstos en los arts. 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

A estos efectos, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

c) Igualmente, a efectos de aplicar la presente deducción, el sujeto pasivo podrá solicitar a la Administración tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos e inversiones correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica, conforme a lo previsto en el art. 91 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

A estos efectos, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo, para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación tecnológica, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3, así como a la identificación de los gastos e inversiones que puedan ser imputados a dichas actividades. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

5. Desarrollo reglamentario.

Reglamentariamente se podrán concretar los supuestos de hecho que determinan la aplicación de las deducciones contempladas en este precepto, así como el procedimiento de adopción de acuerdos de valoración a que se refiere el apartado anterior.

Se considerarán gastos de investigación y desarrollo los realizados por el sujeto pasivo, incluidas las amortizaciones de los bienes afectos a las citadas actividades, en cuanto estén directamente relacionadas con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de éstas, constando específicamente individualizados por proyectos".

En materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre , por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

"Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)"

En lo ateniente a la discrecionalidad técnica y la presunción iuris tantumde veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011 ) concluye invariadamente que la discrecionalidad técnica "ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembre , 34/1995, de 6 de febrero , 73/1998, de 31 de marzo , o 40/1999, de 22 de marzo , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador".

CUARTO.- De lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar ad casumprincipalmente tres documentos. En primer lugar, la Memoria Técnico-Económicadel proyecto, elaborada directamente por los solicitantes -recurrentes en la litis-, y donde se ha de alegar motivadamente, con la debida capacidad de convicción, en qué modo el proyecto incluye una auténtica novedad sustancial y autónoma en el concreto campo científico-técnico a que pertenece, y no una mera innovación, en el sentido de evolución técnica de un desarrollo cuya sustancialidad y novedad ya ha sido reconocida en fases, etapas o invenciones previas. Por ello, no nos encontramos ente un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero ello no implica que la memoria se puede limitar a trascribir, sin más, el tenor literal de los artículos citados ut supra, so pena de no suministrar a la Administración la información que ésta precisará para manifestarse sobre si constituye I+ D o solo Innovación tecnológica, o ninguna de las dos cosas como en este caso.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar, en segundo lugar, un Informe Técnico de Calificaciónde las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, informe que ha de ser emitido por experto integrado en una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Mas tal obligatoriedad, en sendas aportación y cualificación -acreditación- de sendas entidades autora y experto, no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, que dependerá de su contenido y valoración junto con la citada Memoria Técnico- Económica y el Informe Motivado Vinculante que constituye, estricto senso, el objeto del presente recurso contencioso.

En tal sentido se pronuncia inequívocamente el Tribunal Supremo en su reciente sentencia de 23 de abril de 2021 (rec. 5177/2020 ), a cuyo FJ 3 zanja definitivamente la cuestión sobre si el sentido de dicho informe elaborado por técnicos independientes es o no vinculante, diciendo al respecto que "Ello no significa que dicho informe este dotado de presunción de validez alguna ni mucho menos de la presunción iuris tantum, reservada en nuestro ordenamiento jurídico para otros supuestos distintos".

Como todo informe pericial realizado por especialistas cualificados deberá de ser valorado y tomado en consideración, atendiendo a la cualificación técnica de los expertos que lo emiten y a la capacidad de convicción de los razonamientos en los que se basa, pero es el órgano decisor al que le corresponde adoptar la decisión administrativa final en esta materia. A los efectos de dictar dicha resolución el órgano administrativo puede coincidir o no con el criterio técnico emitido en el informe pericial emitido por la entidad acreditada por la ENAC y para adoptar su decisión puede valerse de sus propios técnicos o solicitar informes técnicos a otros organismos públicos o privados, así lo dispone el artículo 7 del Red 1432/2003 que regula el procedimiento especifico en esta materia y esa es la regla general en cualquier procedimiento administrativo, tal y como dispone el artículo 79 de la Ley 39/2015 .

Pero, en todo caso, la decisión le corresponde al órgano administrativo con competencia para emitir ese 'informe motivado' sin que se encuentre en modo alguno vinculado por las opiniones manifestadas por los informes técnicos que aporta la parte al procedimiento.

Es cierto que esta decisión ha de ser motivada y no puede ser arbitraria [continúa diciendo el Tribunal Supremo], por lo que la decisión debe adoptarse ponderando todos los documentos e informes obrantes, pero sin que los informes aportados por la parte, incluso los emitidos por peritos designados por entidades certificadoras acreditadas por la ENAC sean vinculantes para el órgano administrativo responsable de dictar la resolución administrativa, pues ni la norma establece el carácter vinculante de los informes técnicos que han de acompañar a las solicitudes de los interesados ni la propia regulación del procedimiento permite extraer otra conclusión, pues carece de sentido atribuir carácter vinculante a dicho informe para después reconocer que el órgano encargado de decidir puede adoptar libremente su decisión y solicitar otros informes técnicos en los que apoyar su decisión."

Todo ello se valorará igualmente por la Sala a la luz del informe, en caso de alzada expresa, de la Secretaría General de Fomento de la Innovación analizando el recurso interpuesto a la vista de si éste aporta o no evidencias sustanciales que pudieran implicar la modificación de los motivos argumentados en su día por la Unidad gestora responsable del Informe Motivado parcialmente favorable y, en su caso, ponderando igualmente el Informe técnico de segunda opiniónque pudiere haber aportado como prueba la Abogacía del Estado en uso de su derecho a los medios de prueba que esta Sala considere pertinentes. Esta función de valoración de la prueba admitida y practicada, cumple recordar una vez más, es función exclusiva -por inherente- de la Sala de instancia.

QUINTO.- En el caso concreto, del examen del contenido de la Memoria Técnico-Económica del proyecto, cuya redacción y suficiencia es carga del recurrente como autor, se concluye que, en el apartado correspondiente a la naturaleza de I+ D del proyecto, el recurrente cumple su obligación de explicar suficientemente en qué basa la solicitud de calificación de Investigación y Desarrollo más allá de la transcripción literal del art. 35 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , con unas menciones y explicaciones que la Sala considera suficientes para proseguir el examen de los informes que siguen.

En lo atinente al informe técnico de calificación de fecha , emitido no por el recurrente, sino por entidad acreditada por la ENAC, en este caso EQA, cumple observar que el citado informe certificaría que el proyecto es de I+ D (no aplicaría la IT) pues, "La información aportada por la entidad demandante no es suficiente para acreditar una novedad tecnológica objetiva, ya que, tal y como reconoce el experto, el objetivo del proyecto es "la investigación de factores clave del proceso de elaboración de embutidos Ibéricos que permitan, en una fase posterior de industrialización, un mayor aprovechamiento en el empleo de las materias primas y recursos y una mejor homogeneidad y calidad del producto final", lo que parece que permitirá a la empresa mejorar su conocimiento con respecto a su proceso productivo y por tanto mejorar la calidad del mismo. Por otro lado, ni en el apartado estado de arte ni en el apartado novedades tecnológicas se detalla ni describe cual es el avance tecnológico que supone "profundizar en el conocimiento de los factores, mecanismos y fenómenos que influyen sobre la calidad global de los productos cárnicos derivados del cerdo", teniendo en cuenta que de la información facilitada se deduce que el proceso productivo y las tecnologías empleadas son los mismos que viene empleando la empresa con anterioridad. Por lo tanto, no se ha acreditado que la consecución de los objetivos del proyecto recurrido conlleve un grado de incertidumbre científico-tecnológica relevanteque suponga un riesgo significativoen su logro.Tampoco se ha acreditado que la consecución del proyecto conlleve una complejidad, riesgo o problemática significativarespecto de otros desarrollos similares abordados con anterioridad en otras entidades enfocadas a la producción y elaboración de productos cárnicos.Por otra parte, la propia entidad certificadora que ha analizado el proyecto afirma que no hay productos en el mercado alternativos o comparables a los elaborados en el presente proyecto. Sin embargo, el objetivo del proyecto no es generar ningún producto sino el control y parametrización de factores tecnológicos de su proceso productivo, lo que parece estar más relacionado con aspectos de calidad que con la mejora tecnológica de productos o procesos. Por tanto, el informe debe resolverse como DESFAVORABLEsegún lo recogido en el artículo 35.3 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente: "No se considerarán actividades de investigación, desarrollo ni de innovación tecnológica: Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa.".

..................

Actualmente la regulación de las deducciones fiscales por I+D+i se establece en el artículo 35 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y, en su apartado 4 se hace referencia a los informes motivados voluntarios y vinculantes. Este informe motivado es voluntario en su solicitud, y vinculante para la Administración tributaria. El Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos a los efectos de aplicación e interpretación de la deducción por actividades de I+D+i, tiene por objeto regular el pro.cedimiento de emisión del Informe Motivado vinculante que emitía la Dirección General de Desarrollo Industrial, y actualmente emite la Secretaría General de Innovación del MICIN. El carácter vinculante del informe motivado para la Administración tributaria,que establece el artículo 35.4 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, pretendecrear un entorno de seguridad jurídica en la definición de las actividades de I+D e iT para que los agentes económicos acometan proyectos de I+D+i desde una base de seguridad en su relación con la Hacienda Pública.

En el informe aclaratorio se dice:" En definitiva, puede afirmarse que la labor del MICINes velar, de forma objetiva y ecuánime, por el interés general y el correcto destino de los fondos públicos para la incentivación de la actividad de I+D+i.El papel neutralque supone la revisión técnico-económica de la documentación asociada a los proyectos realizada por el MICIN,fue un aspecto clave para que la Agencia Tributaria (AEAT)considerara favorablemente el verse vinculadacon dichos informes (plasmado así en el artículo 35.4 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente).Considerando todo lo anteriormente descrito, y teniendo en cuenta...

* la diferencia en el porcentaje de deducción por I+D (25%, hasta el 42%) frente a la iT (12%),

* la ciertamente imprecisa línea entre I+D e iT en muchos casos,

* el impacto sobre las arcas públicas de este incentivo, y la lógica preocupación de la Administración Tributaria por su correcta aplicación,

...la Administración Tributaria sólo confía en el Informe motivado vinculante en la medida que es revisado por el órgano público competente en I+D+i, objetivo, neutral, y libre de intereses".

Por tanto, el informe debe resolverse como DESFAVORABLEsegún lo recogido en el artículo 35.3 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente: "Nose considerarán actividades de investigación, desarrollo ni de innovación tecnológica: Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa.".

Y tales conclusiones no se ven en absoluto desvirtuadas cuando se examinan de consuno con las actuaciones administrativas de la alzada y, especialmente, con el informe de fecha 18 de octubre de 2021, de segunda opinión, propuesto, aportado y admitido a instancia de la Abogacía del Estado, de donde se concluye la conformidad a Derecho y suficiente motivación del primero. A este respecto, el citado informe de segunda opinión,determinante en la presente litis ante la claridad, imparcialidad y evidencia de sus conclusiones, emitido por D. Ignacio, Ingeniero Técnico Agrícola, licenciado en Ciencia y Tecnología de los Alimentos y doctor en Ciencia y Tecnología de los Alimentos por la Universidad de Vigo conclcuye por todo lo expuesto, que considera que el presente proyecto NO PUEDE CALIFICARSE, a tenor de lo dispuesto en Ley vigente del impuesto sobre sociedades ( artículo 35 de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre).

Manifiesta textualmente que "En relación con la novedad de esta actividad, existe una gran cantidad de estudios científicos en los que se emplean las tecnologías de NIR vs RX para determinar la calidad de la carne y de los productos cárnicos elaborados, como el jamón y los embutidos. Por otro lado, también existe mucha información relacionada con el tipo de tripa (colágeno vs natural), y el tipo de alimentación recibida por los animales (cebo vs bellota) sobre la calidad de los embutidos. Por último, decir que también existe una gran cantidad de trabajos que estudian el efecto del sistema y material de envasado sobre la calidad de los embutidos. Por lo tanto, esta actividad, de acuerdo con las exclusiones establecidas en el artículo 35.3 de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre , no puede recibir ninguna calificación.

2. Estudio del efecto de la posición del músculo glúteo medio y su interacción con el calibre y tipo de embuchadora sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos.

"El efecto de la posición del músculo glúteo medio sobre la formación de huecos en lomos, así como el efecto del grado de picado o temperatura de corte, etc., y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, tipo y material de envasado, etc.), sobre los parámetros de calidad del producto final, ya han sido estudiados en lomos de cerdo blanco, y sus resultados se pueden extrapolar al cerdo ibérico. Por lo tanto, esta actividad tampoco puede calificarse, ya que se trata de introducir pequeñas modificaciones en los procesos de producción de los lomos ibéricos con la finalidad de mejorar su calidad.

3. Estudio del efecto de factores tecnológicos sobre la calidad del chorizo cular Ibérico

* Efecto del grado de picado sobre la calidad instrumental y sensorial del chorizo cular Ibérico.

* Efecto de la temperatura y su interacción con el grosor de loncheo sobre el ligado y aptitud para el loncheado del chorizo cular Ibérico.

* Estudio del efecto del tipo de fermento iniciador sobre la calidad del chorizo cular Ibérico.

"En relación con la novedad de esta actividad, existe una gran cantidad de estudios científicos en los que se evalúa el grado de picado sobre la calidad instrumental y sensorial del chorizo. Por otro lado, también existe mucha información sobre el efecto que tiene la temperatura en el ligado y aptitud para el loncheado del chorizo, y sobre el efecto de los cultivos iniciadores sobre la calidad (físico-química, sensorial y microbiológica) de los chorizos. Por lo tanto, esta actividad tampoco puede calificarse, ya que se trata de introducir pequeñas modificaciones en los procesos de producción de los lomos ibéricos con la finalidad de mejorar su calidad.

4. Estudio del efecto de la composición proximal de diferentes chorizos Ibéricos tipo sarta sobre su aptitud al cocinado.

Es de todos conocido que la composición proximal (proteína, grasa y humedad) condicionan a las propiedades sensoriales de los chorizos y, por tanto, su aptitud al cocinado, donde un contenido mínimo en humedad y grasa es necesario para que las muestras de chorizo Ibéricos sean aptas para el cocinado. Por lo tanto, esta actividad tampoco puede calificarse, ya quese trata de introducir pequeñas modificaciones en los procesos de producción de los lomos Ibéricos con la finalidad de mejorar su calidad.

Concluye por ello el perito de segunda opinión el 18 de octubre de 2021 que..........." "El objetivo de esta actividad es estudiar el efecto de factores tecnológicos específicos de los procesos de elaboración de embutidos Ibéricos, tales como el empleo de un sistema NIR vs RX, posición del músculo gluteus medius sobre la formación de huecos en lomos Ibéricos, el efecto del grado de picado o temperatura de corte, etc., y su interacción con otras variables (tipo de embutido, tipo de corte, material de envasado, etc.), sobre los parámetros de calidad del producto final, y que permitan, en una escala posterior, mejorar los procesos de fabricación de embutidos ibéricos actuales...".

Criterio este que acogemos por lo expuesto ut supraen vista del concreto objeto del proyecto a examen, con el resultado desestimatorio que seguirá.

Por lo demás hacemos nuestros -por supuesto- los argumentos de la resolución de la alzada en cuanto dicen :

"-La documentación entregada presenta carencias que impiden que el proyecto desarrollado sea calificado de la forma solicitada. - -La descripción del estado del arte y de las novedades tecnológicas es escasa y generalista, lo que impide detectar una novedad científica o tecnológica significativa. Por ello, en conformidad con las definiciones contempladas en el Artículo 35 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, se ha determinado que el contenido del proyecto y sus actividades, en cuanto a objetivos y metodología, no son aptos para recibir calificación como Investigación, Desarrollo o Innovación tecnológica, ya que según lo recogido en el Artículo 35.3.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, no se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica: "a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, ()".

- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que los procesos de elaboración de embutidos ibéricos y los estudios sobre los parámetros de calidad de los productos finales partan de técnicas desconocidas en la industria de la alimentación al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia de que exista incertidumbre de partida en la consecución de los objetivos planteados ni, por lo tanto, un determinado riesgo inherente a dicha incertidumbre.

- En el recurso interpuesto no se han aportado evidencias sustanciales y suficientes que impliquen la modificación del criterio

establecido en la resolución recurrida".

En cuanto a la calificación profesional de sendos expertos evaluadores de la entidad de acreditación, los que la recurrente propone y los de la Administración -estos últimos menos cualificados, en opinión de la demandante-, ha lugar a recordar una vez más que la preparación profesional de los expertos informantes en sí no se discute en las litis de esta naturaleza, siendo sometido a revisión el contenido concreto de cada uno de los informes, no la formación o capacidad técnica de los expertos de una y otra parte, so pena de aceptar como mejores los informes de unos expertos determinados solo por el hecho de su mayor o menor calificación objetiva sin examinar ni el contenido de los mismos, ni la diligencia desplegada en su confección o la concreta motivación de sus conclusiones, extremos estos que constituyen el verdadero objeto de la ponderación de los medios de prueba como función privativa jurisdiccional, como ha constatado el Tribunal Supremo en su reciente sentencia de 23 de abril de 2021 , parcialmente transcrita ut supray donde se ratifica nuestra invariada conclusión de instancia sobre la inexistencia de presunción de validez alguna de los informes de las entidades acreditadas.

SEXTO . -De la valoración conjunta de la prueba aportada en los términos expuestos ut supra, y en especial de los dos informes periciales aportados por la actora de 22 de octubre de 2021 y de 10 de noviembre de 2021 que defienden su postura de I+D y en el peor de los casos como innovación tecnológica dado su componente innovador evidente, que aporta una clara y sustancial novedad objetiva tanto a la comunidad científica como al sector, del documento de ACERTA I+D+i y el experto técnico evaluador del proyecto que se ratifican en que el proyecto "mejora integral del proceso de curación de embutidos de cerdo ibérico" merece el calificativo de investigación y desarrollo, pero sobre todo de los tres documentos esenciales ya indicados (Memoria Técnico-Económica , Informe Técnico de Calificaciónemitido por experto integrado en una entidad por la entidad certificadora ACERTA debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación -ENAC- y el Informe Motivado Vinculante) , valorados a la luz del informe aclaratorio sobre el esquema que soporta el procedimiento de emisión de los informes motivados vinculantes para deducciones fiscales, emitidos por el MICIN, y del de segunda opinión aportado por el Abogado del Estado cumple concluir que realmente no se aprecia la existencia de una novedad en el estado de la técnica que permita concluir la existencia de I+ D. Ni tampoco de una evolución de procesos preexistentes que justifique la revisión de la calificación desfavorable en pro de reconocer la existencia de Innovación Tecnológica, pues no se aprecia la existencia de un avance tecnológico para la empresa o reto empresarial de la entidad requerida, dado que, como ya hemos descrito, no se ha demostrado que los avances propuestos en el proyecto sean desde un punto de vista científico-tecnológico significativamente mejores que los preexistentes en su ámbito de aplicación,ya que aparentemente no se desarrollan productos, técnicas, ni procesos que sean nuevos en la industria ni en la comunidad científica, ni en su sector. En definitiva, el grado de novedad ligado al proyecto resulta insuficiente.La consecución de los objetivos del proyecto no conlleva un gran riesgo asociado a un alto grado de incertidumbre de partida, por lo que no resultan suficientes para calificar el proyecto como investigación, desarrollo ni tampoco siquiera como innovación tecnológica.

Lo que conlleva el decaimiento de las pretensiones de la parte recurrente y la correspondiente desestimación del presente recurso, sin que los motivos secundarios aducidos en la demanda provoquen modificación del citado parecer, al tratarse de motivos que, o bien han resultado tácitamente desestimados a la luz de lo expuesto ut supra, o bien son accesorios, y necesariamente decaen como consecuencia de la desestimación del principal, debidamente resuelto y cuya suerte siguen, sin que ello conlleve incongruencia omisiva de trascendencia constitucional alguna, ante la reiterada e invariada jurisprudencia constitucional que establece que una resolución judicial incurre en incongruencia omisiva "cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución" (por todas, STC 25/2012, de 27 de febrero , FJ 3)

El hecho de que los resultados del proyecto conlleven una mejora subjetiva para la competitividad -frente a las alternativas del mercado-, el rendimiento, la eficacia o la propia marca del recurrente concreto no implica, per se, una novedad en el estado global de la ciencia, ni que la misma repercuta en la generalidad del estado de la investigación de un modo en que se beneficie todo el sector, la colectividad o la sociedad por igual con una creación disruptiva. Pero aqui ni siquiera hay el minimo numero de novedades para la recurrente , y ademas estas no se asimilarían per sea novedades para el sector o el estado de la ciencia, lo que conlleva las conclusiones que siguen.

SEPTIMO.- Todo lo expuesto conlleva el decaimiento de las pretensiones de la parte recurrente y la correspondiente desestimación del presente recurso, sin que los motivos secundarios aducidos en la demanda provoquen modificación del citado parecer, al tratarse de motivos que, o bien han resultado tácitamente desestimados a la luz de lo expuesto ut supra, o bien son accesorios, y necesariamente decaen como consecuencia de la desestimación del principal, debidamente resuelto y cuya suerte siguen, sin que ello conlleve incongruencia omisiva de trascendencia constitucional alguna, ante la reiterada e invariada jurisprudencia constitucional que establece que una resolución judicial incurre en incongruencia omisiva "cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución" (por todas, STC 25/2012, de 27 de febrero , FJ 3)

OCTAVO.- En materia de costas, ha lugar a imponerlas al recurrente en aplicación del criterio del vencimiento transcrito en el art. 139 LJCA hasta el máximo de 3.000 euros por todos los conceptos.

VISTOSlos artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.