Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
PRIMERO:Se impugnan en este recurso contencioso administrativo dos resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 21 de diciembre de 2020, en las que acuerda estimar en parte las reclamaciones económico-administrativas números NUM000, NUM001, NUM002, interpuestas contra los siguientes actos administrativos:
- La reclamación NUM000, contra la resolución del recurso de reposición dictado por la Administración de María de Molina, con clave NUM003, referente al IVA del 1º, 2º, 3º y 4º trimestre de 2014, de la que resulta un importe a ingresar de 18.514,68 euros, siendo la cuantía de la reclamación 13.799,25 euros.
- La reclamación NUM001, contra la resolución del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional con clave NUM004, referente al IVA del 4º trimestre de 2013, de la que resulta una cantidad a ingresar de 1.951,04 euros, siendo la cuantía de la reclamación 12.336,13 euros.
- La reclamación NUM002, contra acuerdo de imposición de sanción con número de referencia NUM005 correspondiente al 4º trimestre IVA 2013, siendo la cuantía a ingresar 3.132,18 euros.
La resolución recurrida del TEAR, en la primera de las reclamaciones estima parcialmente la presente reclamación económico administrativa admitiendo la deducibilidad de las cuotas soportadas en los números 6, 11 19, 26, 34, 41, 50, 56, 63, 70 y 77 conforme a lo dispuesto en los fundamentos de derecho Tercero y Cuarto de la resolución.
La segunda resolución recurrida del TEAR acuerda que la reclamación NUM001 se estima parcialmente admitiendo la deducibilidad de las cuotas soportadas en los asientos 12 y 19 conforme a lo dispuesto en el fundamento de derecho Sexto de esta resolución y la reclamación NUM002 se estima anulando las sanciones por falta de motivación suficiente.
SEGUNDO:La entidad recurrente solicita en la demanda que se declare la anulación de la resolución del TEAR de Madrid y se proceda a solicitar a la AEAT la devolución de los ingresos indebidos.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, con respecto a las cuotas de IVA soportadas del 4 trimestre de 2013, esta parte presentó en el libro de IVA soportado (4T/2013) con 20 facturas/ asientos, que constan en el Excel (2013) que figura en el expediente administrativo. Los gastos que en estos asientos aparecen por orden de importancia son los siguientes:
* Honorarios profesionales de Jhordan socio único y administrador de Cur Non Consultores S.L. a quien presta servicios para que esta desarrolle su actividad al ser el único medio humano. Dichas facturas con número de asientos 5,12, y 19 se emitieron en virtud de Contrato Socio profesional /Sociedad de abril de 2012 que se adjunta y también figura en el expediente administrativo (Documento 2). En dicho Contrato se estableció una remuneración fija mensual de 3.000 € y un variable en función de facturación (Operación vinculada socio/sociedad artículo 18.6 de la LIS) , al tratarse de una sociedad profesional sin más medios humanos que el socio, facturación y resultados van unidos. La Resolución del TEARM sólo admite como deducibles las facturas que corresponde a la parte fija del contrato (12 y 19), pero no la factura 5 que acumula los 3.000 € del mes de octubre más el variable por resultados de todo el ejercicio 2013 que ascendió a 42.000 €, no admite su deducibilidad.
* Gastos de Alquiler de la Oficina y suministros de esta que en 2013 estaba en la calle DIRECCION000. De estos gastos no existía factura y figuran en los asientos 2,8, 11 y 15, el arrendatario era Doña Giselle. Al no poder esta parte presentar facturas, si fueron declaradas en el modelo 180. No se admite ninguna por la Resolución del TEARM. Sobre el resto de los gastos que son pocos, está conforme con su no deducibilidad o su deducibilidad del 50%, salvo con el gasto con la mensualidad del aparcamiento oficina (Cortical 2007 S.L.) que se admite (50%) los meses de octubre y diciembre 2013 porque existe factura, pero no en noviembre 2013 (Factura/ Asiento NUM006) que ha perdido la factura y se justifica con el asiento del pago por banco.
Con respecto a las cuotas de IVA soportadas durante el ejercicio 2014. La Resolución del TEARM no tiene en cuenta facturas sobre cuya deducibilidad se le ha preguntado y no ha respondido. Concretamente, Jhordan como ha reiterado, presenta una factura a la sociedad de forma mensual y el Tribunal sólo se refiere a las facturas que figuran en la resolución del Recurso de Reposición para el 1T/2014, no para las del 2T,3T,4T de 2014. Las facturas que figuran con los números NUM007 y NUM006 en el Excel (2014), que las admite por ser la cantidad fija del contrato por 3.000 €/mes. Pero en las mismas condiciones están las facturas NUM008, NUM009 y NUM010 del 2T/2014; las facturas NUM011, NUM012 y NUM013 del 3T/2014 y las facturas NUM014, NUM015 y NUM016 del 4T/2014. Facturas todas similares a las admitidas como deducibles del primer trimestre de 2014. Sobre todas estas facturas no dice nada. De igual modo, se confunde la factura NUM017 por entender que es de suministro del antiguo alquiler, cuando se trata de la primera factura del nuevo alquiler de oficina, admitiendo el TEARM las restantes el IVA como deducible al considerarse afecta a la actividad. Tampoco dice nada sobre el resto de las facturas que no se han considerado deducibles por la resolución del Recurso de Reposición, por ejemplo, la NUM018 que se trata del último mes alquiler de la antigua oficina, febrero 2014. Sólo se refiere al alquiler de enero de 2014 que figura en el asiento 1 del listado de facturas recibidas.
* Honorarios profesionales de Jhordan socio único y administrador de Cur Non Consultores S.L. a quien presta servicios para que esta desarrolle su actividad al ser el único medio humano. Como ha reseñado anteriormente sólo se analizan dos facturas de las 13 mensuales que hay. La factura NUM019 es la que se refiere a la factura por el variable que figura en el contrato socio/sociedad
* La factura número NUM020 que hace referencia, de ser de Jhordan no sabe a cuál se refiere. La factura con dicho número NUM020 se refiere al alquiler de un aparcamiento. Puede intuir que se refiere a la de variable, que figura con el número NUM019. La NUM019 es la que se refiere a la factura por el variable que figura en el contrato socio/sociedad.
* Gastos de Alquiler de la Oficina y suministros de esta. Se cambia de arrendatario para que emita facturas. Se comete un error y la primera factura de arrendamiento del mes de marzo 2014 (factura/asiento NUM017) se toma como un gasto de suministro del anterior contrato de alquiler cuando no tiene nada que ver. Por otro lado, nada se dice del gasto por alquiler que figura en el libro de facturas con el número NUM021 y que se refiere al alquiler antiguo de DIRECCION000 (enero 2014), que estuvo en vigor hasta febrero de 2014 y que nos mudamos al encontrar algo mejor y que emitía las facturas, DIRECCION001.
Los gastos de suministros del nuevo alquiler DIRECCION001, cuya deducibilidad del arrendamiento se admite, menos como hemos dicho, de forma incomprensible el que aparece reflejado en la factura NUM017(marzo 2014 inicio nuevo alquiler). Sin embargo, no se admiten gastos de suministro de DIRECCION001 que se reflejan en las facturas NUM022, NUM023, NUM024 y NUM025 no se dice nada sobre ellos. Por tanto, no se admiten por el Fundamento Sexto de la Resolución del TEARM, al figurar en dicho fundamento sólo los que sí.
Manifiesta que las facturas por retribución variable según contrato son:
Factura figura en el Libro Registro IVA de 2013 con el número NUM026 por importe de 45.000 + 9450 (IVA 21%)
Factura figura en el Libro Registro IVA de 2014 con el número NUM019 por importe de 29.000 + 6.090 (IVA 21%).
Que la Sociedad CUR NON CONSULTORES SL es una sociedad que presta servicios profesionales de comunicación, periodismo y consultoría de mercado. La sociedad se constituye con el objeto de limitar responsabilidades, sobre todo por la práctica del periodismo y las opiniones vertidas (posibles denuncias). El único medio humano y quien las presta de forma efectiva es su socio Jhordan, siendo sus clientes entre otros 13 TV, Unión Federal de la Policía, Burger King. La Administración no pone en duda que los servicios existan, pues entre otras cosas admite el IVA repercutido por la sociedad. Por tanto, los servicios que la sociedad factura a sus clientes son los que presta Jhordan, a simple vista hay por tanto una afectación y vinculación clara entre los servicios prestados por CUR NON CONSULTORES S.L a sus clientes y los prestados por Jhordan a ésta, siendo el IVA soportado deducible por el juego del Impuesto. De no ser así se estaría quebrando el principio de neutralidad.
Alega que la Jurisprudencia Comunitaria ha mantenido desde el inicio Jeunehomme y EGI 123/87 y 330/87 y de forma inalterable que el texto de la factura no puede hacer imposible o difícil el ejercicio del derecho a la deducción. Así mismo la STJUE 15/9/2016 Asunto Barlis "el examen de la Administración no puede tener sólo por objeto exclusivamente la factura de que se trate.
Considera que la Dependencia de Gestión y el TEARM debía hacer una valoración conjunta de la prueba, constatando el contrato, la actividad de la empresa y las explicaciones dadas, nos lleva a tener que aceptar como deducibles todas las facturas que Jhordan ha emitido a la sociedad. Por acreditar la existencia de sus servicios a CUR NON CONSULTORES; que esta utiliza a su vez para prestar servicios a sus clientes por los que le repercute IVA. En cuanto a las facturas por el variable se establece en el contrato. El texto de las facturas NUM026 del 2013 y NUM019 del 2014 es lo suficientemente expresivo, no pudiendo dar lugar a una situación de falta de control por parte de la Administración. Todo lo contrario, cuando se hace constar en el texto que se hace por "cumplimiento del artículo 16 del RIS".
Entiende que la Buena Administración lleva per se, la obligación de regularizar todas las cuestiones que se pongan de manifiesto en un procedimiento y en este sin duda el de la regularización íntegra para evitar una doble imposición en CUR NON CONSULTORES S.L. La entidad ha repercutido IVA a sus clientes por los servicios prestados, quien los realiza es Jhordan, pero no se deja que se deduzca el IVA de las facturas recibidas por los mismos. En caso de no considerarlo deducible la actuación de la Administración debería haber sido otra, anulando y devolviendo el IVA repercutido según las STS 15/10/2020 y 11/06/202 entre otras.
En cuanto a las cuotas de Iva soportado por el alquiler de oficina y los suministros, distingue entre el alquiler de oficina de DIRECCION000 que estuvo en vigor hasta el mes de febrero de 2014 y el de DIRECCION001 desde el mes de marzo de 2014 hasta el final del ejercicio. En lo que respecta al alquiler sito en la calle DIRECCION000 y cuya arrendataria era Giselle. Que esta parte no pudo lograr que se le entregara factura, pero esta parte satisfacía el IVA a la arrendadora y la declaraba en el modelo 180. (Documento...). Produciéndose un efecto injusto y a la vez enriquecedor para la AEAT si no se le permite la deducibilidad del IVA. Desde un punto de vista material la oficina era necesaria para la prestación de servicios, cumpliéndose en la misma los requisitos materiales. Si bien es cierto que la arrendadora no le emitía factura a esta parte y esta parte lo ha tenido que justificar con los asientos del banco. En el alquiler de DIRECCION000, parece que no se duda de la existencia del alquiler, lo único que faltaría es el requisito formal de la factura para justificar la repercusión del IVA. Este hecho lo conoce la AEAT en la medida que la arrendadora debió presentar sus autoliquidaciones modelo 300 con la repercusión del IVA por el alquiler. Esta parte la declaró en el modelo 180 como arrendadora de un inmueble para uso distinto de vivienda. Pudiendo de este modo la AEAT controlar la repercusión e ingreso del tributo. El alquiler de DIRECCION001 ha sido admitida la deducibilidad de sus cuotas de IVA por el TEARM, pero no se ha incluido la factura NUM017 correspondiente al primer mes de alquiler (marzo 2014), pues el Tribunal la confunde con un gasto de suministro. Ni tampoco se han admitido las facturas de los suministros ( NUM022, NUM023, NUM024 y NUM025 del 2014) que son necesarios para el desarrollo de la actividad en dicha oficina y que sí que constan en factura a nombre de la entidad.
TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que las resoluciones recurridas regularizan la situación de la recurrente, en relación con el IVA, desde el 4T del ejercicio 2013 hasta el 4T del ejercicio 2014, considerando no deducibles determinados gastos, bien por figurar las facturas a nombre de una tercera persona, bien por tratarse de facturas que documentan la prestación de servicios por parte de D. Jhordan, socio único de la entidad, que describen servicios de forma genérica y sin que exista un contrato que soporte tales servicios y facturas, bien por carecer del debido soporte documental y estar solo justificados con extractos bancarios cuyos apuntes, además, no se corresponden con el contrato de arrendamiento que dice justificar los mismos, o bien por tratarse de facturas que no permiten vincular el vehículo con el gasto realizado al no constar la matrícula del mismo. Tanto las liquidaciones como las resoluciones del TEAR de Madrid detallan el motivo concreto por el que se consideran tales gastos como no deducibles, detalle que comparte en su integridad. La normativa aplicable en la deducción de cuotas de IVA se contiene en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (arts. 92 y 94), y cuyo artículo 95 Uno exige para poder deducir las cuotas soportadas, que los bienes adquiridos se afecten de forma directa y exclusiva a la actividad empresarial o profesional, es decir, debe existir una relación directa e inmediata entre los bienes y servicios adquiridos por los que se soporta el impuesto y la realización de operaciones sujetas al mismo.
CUARTO:En el análisis de la controversia suscitada en este recurso se debe partir de que, en la liquidación provisional, de fecha, 23 de marzo de 2018, correspondiente al 4T de 2013, en su apartado de "HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN",expresa:
"Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.
- Emitido y notificado el requerimiento en el que se solicitaba:
-Libro Registro de Facturas Emitidas, Recibidas y Bienes de Inversión en soporte informático. - Facturas recibidas y emitidas, ordenadas por trimestres y conforme los libros registros.
Visto que el sujeto pasivo no ha comparecido ni aportado documentación alguna, y conforme con el art. 97 de la Ley del IVA (Ley 37/1992 ) que establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios y profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho cumpliendo todos y cada uno de los requisitos previstos en dicho artículo, así como el art. 62 del Reglamento del IVA (RD 1624/1992) que manifiesta la obligatoriedad de los sujetos pasivos de IVA de llevar un libro registro de facturas recibidas, y de acuerdo con el art. 105.1 de la Ley General Tributaria que preceptúa que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, procede emitir la siguiente propuesta de liquidación no admitiéndose deducción alguna de IVA soportado.
- No consta la presentación de alegaciones en el plazo establecido en la norma (10 días hábiles a contar desde el siguiente al de la notificación), por lo que se dicta liquidación provisional en los mismos términos de la propuesta notificada."
En la resolución del recurso de reposición correspondiente al indicado periodo se argumenta:
"SEGUNDO. De acuerdo con:
Visto el expediente, así como la documentación que obra en el mismo resulta que la liquidación viene motivada como consecuencia de la supresión de cuotas de IVA soportado que ha consignado en las autoliquidaciones del ejercicio toda vez que no reúnen los requisitos que para su deducibilidad determina el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, del IVA.
La entidad muestra su disconformidad con dicha liquidación argumentando que, por errores informáticos, no recibió las notificaciones recibidas en el seno de la comprobación limitada y, por tanto, no aportó la documentación solicitada. Dicha documentación se aporta al presente recurso y solicita que sea admitida y analizada y se admitan las cuotas soportadas que han sido suprimidas.
El artículo 23.1 del RD 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa , establece que,
"El escrito de interposición deberá incluir las alegaciones que el interesado formule tanto sobre cuestiones de hecho como de derecho. A dicho escrito se acompañarán los documentos que sirvan de base a la pretensión que se ejercite."
De acuerdo a dicho precepto legal es procedente el análisis de la documentación aportada con el siguiente resultado:
Examinado el libro registro de facturas recibidas y los soportes documentales aportados, se considera que la entidad ha deducido cuotas de IVA soportado de forma improcedente. En concreto:
- Respecto de las facturas registradas con número de orden NUM021 y NUM027, solo se admite la deducción de un 50% del IVA soportado ya que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.tres de la Ley del IVA establece que no obstante lo dispuesto en los apartados uno y dos de dicho artículo, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
2.ªCuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». Por ello la base imponible por los servicios relacionados con automóviles se computan al 50 %.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes o servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
- Asimismo, el artículo 93. Uno de la Ley de IVA establece que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales. El apartado cuatro de este mismo artículo establece que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades. Por otro lado, el artículo 94. Uno de la Ley de IVA establece los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1 º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por otro lado, el Art. 95. Uno de la Ley de IVA establece que no pueden deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.
En su apartado Dos se recoge que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
En concreto, no se acepta la deducibilidad de las facturas NUM028 y NUM006, por cuanto de acuerdo con la información que obra en poder de la administración, la sociedad consta dada de alta en el IAE en las siguientes actividades:
- Epígrafe 846 - Empresas de Estudio de Mercado fecha de alta 22-11-2004.
- Epígrafe 849.9 Otros Servicios Independientes Ncop, fecha de alta 01-03-2014.
Asimismo, de esta información se desprende que el domicilio de la actividad figura en la DIRECCION001. Entre las facturas señaladas el contribuyente se ha deducido cuotas de IVA relativas al suministro de energía eléctrica realizado en un inmueble radicado en la DIRECCION000 (Madrid), no coincidiendo esta dirección con la del domicilio declarado de actividad. Además, estas facturas están expedidas a nombre de Vasco en vez de estar expedidas a nombre del propio contribuyente.
Por otro lado, tampoco se admite la deducción de las cuotas de IVA soportado de las facturas NUM029, NUM030 y NUM031 satisfechas con motivo de la adquisición de los servicios de repostaje de carburante y/o combustible ya que en la factura no constan elementos que puedan acreditar la afectación de dichos bienes a la actividad del contribuyente, como por ejemplo la matrícula del vehículo que es objeto de repostaje.
- En relación con las facturas aportadas por el contribuyente con número NUM026, NUM032, NUM033 y NUM034, esta administración considera que en ellas no se recoge realmente la naturaleza del servicio prestado de acuerdo con el artículo 6.1. del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su apartado f) establece que toda factura y sus copias contendrán (además de otros datos) la descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto , correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.
A este respecto para que una factura habilite para el derecho a la deducción del IVA soportado, es preciso que la misma contenga una identificación individualizada de la operación y no una identificación genérica de los servicios prestados. En este sentido, el contenido que se muestra en la factura aportado por el contribuyente no solo resulta insuficiente, sino que suscitan la duda sobre su realidad al no estar claramente identificados los distintos servicios realizados, ya que en ellas se hace constar la expresión "prestación de servicios" o "facturas a resultados cumplimiento Art.16 RIS".
- Respecto del documento registrado con número NUM035, este incumple lo establecido en el artículo 97 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre de IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. El Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece en su artículo 4.1
La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta, entre otros casos, cuando su importe no exceda de 400 euros.
Asimismo, el artículo 7.1 del Reglamento establece sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.
b) La fecha de su expedición.
c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.
d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.
e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.
f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».
g) Contraprestación total.
Por otro lado, el apartado 2 del artículo 7 establece que a efectos de lo dispuesto en el artículo 97. Uno de la Ley del Impuesto , cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional y así lo exija, el expedidor de la factura simplificada deberá hacer constar, además, los siguientes datos:
a) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, así como el domicilio del destinatario de las operaciones. b) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.
En consecuencia, los documentos referidos no cumplen todos y cada uno de los requisitos mencionadas a efectos del art 97 de la Ley del Impuesto .
Por último, el artículo 97 de la Ley 37/1992 del IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. En relación a los apuntes registrados con los nº 2, 7, 8, 15, el contribuyente aporta extractos bancarios en los que se muestran movimientos de una cuenta, pero sin aportar la correspondiente factura.
En consecuencia, esta administración considera como deducible en el cuarto trimestre un importe de 703,39 euros de base 116,21 euros de cuota de IVA deducible según el siguiente detalle:
De acuerdo a lo expuesto, se practica la siguiente liquidación provisional:
(...)
TERCERO. Se acuerda estimar parcialmente el presente recurso.
CUARTO. En ejecución de esta resolución procede:
Anular la liquidación objeto de impugnación de la que en su día se derivó una cantidad a ingresar de 1.951,04 euros
Dictar nuevo acto de liquidación, del que resulta una deuda tributaria de 1.818,53 euros"
En la liquidación provisional, de fecha 21 de marzo de 2018, correspondiente a los cuatro trimestres de 2014, en su apartado de "HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN",expresa:
"Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a formular regularización de la situación tributaria de los periodos que se indican a continuación, ya que en las correspondientes autoliquidaciones no se han declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la respectiva liquidación provisional que se adjunta. En concreto:
Respecto del periodo 1T del ejercicio 2014:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- Emitido y notificado el requerimiento en el que se solicitaba:
-Libro Registro de Facturas Emitidas, Recibidas y Bienes de Inversión en soporte informático.
- Facturas recibidas y emitidas, ordenadas por trimestres y conforme los libros registros.
Visto que el sujeto pasivo no ha comparecido ni aportado documentación alguna, y conforme con el art. 97 de la Ley del IVA (Ley 37/1992 ) que establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios y profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho cumpliendo todos y cada uno de los requisitos previstos en dicho artículo, así como el art. 62 del Reglamento del IVA (RD 1624/1992) que manifiesta la obligatoriedad de los sujetos pasivos de IVA de llevar un libro registro de facturas recibidas, y de acuerdo con el art. 105.1 de la Ley General Tributaria que preceptúa que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, procede emitir la siguiente propuesta de liquidación no admitiéndose deducción alguna de IVA soportado.
- La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .
- El "Importe a Compensar" es incorrecto.
- No consta la presentación de alegaciones en el plazo establecido en la norma (10 días hábiles a contar desde el siguiente al de la notificación), por lo que se dicta liquidación provisional en los mismos términos de la propuesta notificada.
Respecto del periodo 2T del ejercicio 2014:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- Emitido y notificado el requerimiento en el que se solicitaba:
-Libro Registro de Facturas Emitidas, Recibidas y Bienes de Inversión en soporte informático. - Facturas recibidas y emitidas, ordenadas por trimestres y conforme los libros registros.
Visto que el sujeto pasivo no ha comparecido ni aportado documentación alguna, y conforme con el art. 97 de la Ley del IVA (Ley 37/1992 ) que establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios y profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho cumpliendo todos y cada uno de los requisitos previstos en dicho artículo, así como el art. 62 del Reglamento del IVA (RD 1624/1992) que manifiesta la obligatoriedad de los sujetos pasivos de IVA de llevar un libro registro de facturas recibidas, y de acuerdo con el art. 105.1 de la Ley General Tributaria que preceptúa que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, procede emitir la siguiente propuesta de liquidación no admitiéndose deducción alguna de IVA soportado.
- La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .
- El "Importe a Compensar" es incorrecto.
- No consta la presentación de alegaciones en el plazo establecido en la norma (10 días hábiles a contar desde el siguiente al de la notificación), por lo que se dicta liquidación provisional en los mismos términos de la propuesta notificada.
Respecto del periodo 3T del ejercicio 2014:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- Emitido y notificado el requerimiento en el que se solicitaba:
-Libro Registro de Facturas Emitidas, Recibidas y Bienes de Inversión en soporte informático. - Facturas recibidas y emitidas, ordenadas por trimestres y conforme los libros registros.
Visto que el sujeto pasivo no ha comparecido ni aportado documentación alguna, y conforme con el art. 97 de la Ley del IVA (Ley 37/1992 ) que establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios y profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho cumpliendo todos y cada uno de los requisitos previstos en dicho artículo, así como el art. 62 del Reglamento del IVA (RD 1624/1992) que manifiesta la obligatoriedad de los sujetos pasivos de IVA de llevar un libro registro de facturas recibidas, y de acuerdo con el art. 105.1 de la Ley General Tributaria que preceptúa que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, procede emitir la siguiente propuesta de liquidación no admitiéndose deducción alguna de IVA soportado.
- La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .
- El "Importe a Compensar" es incorrecto.
- No consta la presentación de alegaciones en el plazo establecido en la norma (10 días hábiles a contar desde el siguiente al de la notificación), por lo que se dicta liquidación provisional en los mismos términos de la propuesta notificada.
Respecto del periodo 4T del ejercicio 2014:
- Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Capítulo I del Título VIII o Capítulo X del Título IX de la Ley 37/1992.
- Emitido y notificado el requerimiento en el que se solicitaba:
-Libro Registro de Facturas Emitidas, Recibidas y Bienes de Inversión en soporte informático. - Facturas recibidas y emitidas, ordenadas por trimestres y conforme los libros registros.
Visto que el sujeto pasivo no ha comparecido ni aportado documentación alguna, y conforme con el art. 97 de la Ley del IVA (Ley 37/1992 ) que establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios y profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho cumpliendo todos y cada uno de los requisitos previstos en dicho artículo, así como el art. 62 del Reglamento del IVA (RD 1624/1992) que manifiesta la obligatoriedad de los sujetos pasivos de IVA de llevar un libro registro de facturas recibidas, y de acuerdo con el art. 105.1 de la Ley General Tributaria que preceptúa que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, procede emitir la siguiente propuesta de liquidación no admitiéndose deducción alguna de IVA soportado.
- La compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992 .
- El "Importe a Compensar" es incorrecto.
- No consta la presentación de alegaciones en el plazo establecido en la norma (10 días hábiles a contar desde el siguiente al de la notificación), por lo que se dicta liquidación provisional en los mismos términos de la propuesta notificada."
En la resolución del recurso de reposición correspondiente a los cuatro trimestres de 2014 se argumenta:
"SEGUNDO. De acuerdo con:
Visto el expediente, así como la documentación que obra en el mismo resulta que la liquidación viene motivada como consecuencia de la supresión de cuotas de IVA soportado que ha consignado en las autoliquidaciones del ejercicio toda vez que no reúnen los requisitos que para su deducibilidad determina el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, del IVA.
La entidad muestra su disconformidad con dicha liquidación argumentando que, por errores informáticos, no recibió las notificaciones recibidas en el seno de la comprobación limitada y, por tanto, no aportó la documentación solicitada. Dicha documentación se aporta al presente recurso y solicita que sea admitida y analizada y se admitan las cuotas soportadas que han sido suprimidas.
El artículo 23.1 del RD 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa , establece que,
"El escrito de interposición deberá incluir las alegaciones que el interesado formule tanto sobre cuestiones de hecho como de derecho. A dicho escrito se acompañarán los documentos que sirvan de base a la pretensión que se ejercite."
De acuerdo a dicho precepto legal es procedente el análisis de la documentación aportada con el siguiente resultado:
Examinado el libro registro de facturas recibidas y los soportes documentales aportados, se considera que la entidad ha deducido cuotas de IVA soportado de forma improcedente. En concreto:
1 T:
- Respecto de las facturas registradas con número de orden 2 y 13, solo se admite la deducción de un 50% del IVA soportado ya que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.tres de la Ley del IVA establece que no obstante lo dispuesto en los apartados uno y dos de dicho artículo, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
2.ªCuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». Por ello la base imponible por los servicios relacionados con automóviles se computan al 50 %.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes o servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
- Asimismo, el artículo 93. Uno de la Ley de IVA establece que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales. El apartado cuatro de este mismo artículo establece que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades. Por otro lado, el artículo 94. Uno de la Ley de IVA establece los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1 º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por otro lado, el Art. 95. Uno de la Ley de IVA establece que no pueden deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.
En su apartado Dos se recoge que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
En concreto, no se acepta la deducibilidad de las facturas NUM036 y NUM017. En relación con estas facturas, el contribuyente se ha deducido gastos por alquiler de una vivienda radicada en la DIRECCION001. También se deduce cuotas de IVA correspondientes a facturas de suministros de energía eléctrica realizados en dicha vivienda. Asimismo, de acuerdo con la información que obra en poder de la administración, el contribuyente consta dado de alta en el IAE en las siguientes actividades:
- Epígrafe 846 - Empresas de Estudio de Mercado fecha de alta 22-11-2004.
- Epígrafe 849.9 Otros Servicios Independientes Ncop, fecha de alta 01-03-2014.
De esta información se desprende que el domicilio de la actividad figura en la DIRECCION001, no coincidiendo el domicilio declarado con el domicilio en el que el contribuyente manifiesta desarrollar la actividad. Por ello las facturas recibidas de Adolfo no se consideran deducibles, haciendo el mismo razonamiento para los gastos de suministros en el mismo inmueble ( DIRECCION001).
Por otro lado, tampoco se admite la deducción de las cuotas de IVA soportado de las facturas NUM029, NUM026 y NUM031 satisfechas con motivo de la adquisición de los servicios de repostaje de carburante y/o combustible ya que en la factura no constan elementos que puedan acreditar la afectación de dichos bienes a la actividad del contribuyente, como por ejemplo la matrícula del vehículo que es objeto de repostaje.
- En relación con las facturas aportadas por el contribuyente con número NUM007, NUM006 y NUM020, esta administración considera que en ellas no se recoge realmente la naturaleza del servicio prestado de acuerdo con el artículo 6.1. del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su apartado f) establece que toda factura y sus copias contendrán (además de otros datos) la descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto , correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.
A este respecto para que una factura habilite para el derecho a la deducción del IVA soportado, es preciso que la misma contenga una identificación individualizada de la operación y no una identificación genérica de los servicios prestados. En este sentido, el contenido que se muestra en la factura aportado por el contribuyente no solo resulta insuficiente, sino que suscitan la duda sobre su realidad al no estar claramente identificados los distintos servicios realizados, ya que en ellas se hace constar la expresión "prestación de servicios".
- Respecto del documento registrado con número NUM030, este incumple lo establecido en el artículo 97 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre de IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. El Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece en su artículo 4.1
La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta, entre otros casos, cuando su importe no exceda de 400 euros.
Asimismo, el artículo 7.1 del Reglamento establece sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.
b) La fecha de su expedición.
c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.
d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.
e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.
f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».
g) Contraprestación total.
Por otro lado, el apartado 2 del artículo 7 establece que a efectos de lo dispuesto en el artículo 97. Uno de la Ley del Impuesto , cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional y así lo exija, el expedidor de la factura simplificada deberá hacer constar, además, los siguientes datos:
a) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, así como el domicilio del destinatario de las operaciones. b) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.
En consecuencia, los documentos referidos no cumplen todos y cada uno de los requisitos mencionadas a efectos del art 97 de la Ley del Impuesto .
Por último, el artículo 97 de la Ley 37/1992 del IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. En relación a los apuntes registrados con los nº 1, 8, 9 y 14, el contribuyente aporta extractos bancarios en los que se muestran movimientos de una cuenta, pero sin aportar la correspondiente factura.
En consecuencia, esta administración considera como deducible en el primer trimestre un importe de 631,90 euros de base y 105,66 euros de cuota de IVA deducible según el siguiente detalle:
De acuerdo a lo expuesto, se practica la siguiente liquidación provisional:
(...)
2 T:
- Respecto de las facturas registradas con número de orden 20, 27, 29 y 35, solo se admite la deducción de un 50% del IVA soportado ya que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.tres de la Ley del IVA establece que no obstante lo dispuesto en los apartados uno y dos de dicho artículo, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
2.ªCuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». Por ello la base imponible por los servicios relacionados con automóviles se computan al 50 %.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes o servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
- Asimismo, el artículo 93. Uno de la Ley de IVA establece que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales. El apartado cuatro de este mismo artículo establece que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades. Por otro lado, el artículo 94. Uno de la Ley de IVA establece los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1 º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por otro lado, el Art. 95. Uno de la Ley de IVA establece que no pueden deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.
En su apartado Dos se recoge que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
En concreto, no se acepta la deducibilidad de las facturas NUM034, NUM037, NUM038 y NUM022. En relación con estas facturas, el contribuyente se ha deducido gastos por alquiler de una vivienda radicada en la DIRECCION001. También se deduce cuotas de IVA correspondientes a facturas de suministros de energía eléctrica realizados en dicha vivienda. Asimismo, de acuerdo con la información que obra en poder de la administración, el contribuyente consta dado de alta en el IAE en las siguientes actividades:
- Epígrafe 846 - Empresas de Estudio de Mercado fecha de alta 22-11-2004.
- Epígrafe 849.9 Otros Servicios Independientes Ncop, fecha de alta 01-03-2014.
De esta información se desprende que el domicilio de la actividad figura en la DIRECCION001, no coincidiendo el domicilio declarado con el domicilio en el que el contribuyente manifiesta desarrollar la actividad. Por ello las facturas recibidas de Adolfo no se consideran deducibles, haciendo el mismo razonamiento para los gastos de suministros en el mismo inmueble ( DIRECCION001).
Tampoco se admite la deducción de las cuotas de IVA soportado de las facturas NUM039, NUM040, NUM041 y NUM042 satisfechas con motivo de la adquisición de los servicios de repostaje de carburante y/o combustible ya que en la factura no constan elementos que puedan acreditar la afectación de dichos bienes a la actividad del contribuyente, como por ejemplo la matrícula del vehículo que es objeto de repostaje.
- Por otro lado, en relación con las facturas aportadas por el contribuyente con número NUM008, NUM009 y NUM010 no se recoge realmente la naturaleza del servicio prestado de acuerdo con el artículo 6.1. del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su apartado f) establece que toda factura y sus copias contendrán (además de otros datos) la descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto , correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.
A este respecto para que una factura habilite para el derecho a la deducción del IVA soportado, es preciso que la misma contenga una identificación individualizada de la operación y no una identificación genérica de los servicios prestados. En este sentido, el contenido que se muestra en la factura aportado por el contribuyente no solo resulta insuficiente, sino que suscitan la duda sobre su realidad al no estar claramente identificados los distintos servicios realizados, ya que en ellas se hace constar la expresión "prestación de servicios".
- Por último, el artículo 97 de la Ley 37/1992 del IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. En relación a los apuntes 21, 28 y 36, el contribuyente aporta extractos bancarios en los que se muestran movimientos de una cuenta, pero sin aportar la correspondiente factura.
En consecuencia, esta administración considera como deducible en el segundo trimestre un importe de 742,82 euros de base y 155,98 euros de cuota de IVA deducible según el siguiente detalle:
De acuerdo a lo expuesto, se practica la siguiente liquidación provisional:
(...)
3 T:
- Respecto de las facturas registradas con número de orden NUM043 y NUM044, solo se admite la deducción de un 50% del IVA soportado ya que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.tres de la Ley del IVA establece que no obstante lo dispuesto en los apartados uno y dos de dicho artículo, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
2.ªCuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». Por ello la base imponible por los servicios relacionados con automóviles se computan al 50 %.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes o servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
- Asimismo, el artículo 93. Uno de la Ley de IVA establece que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales. El apartado cuatro de este mismo artículo establece que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades. Por otro lado, el artículo 94. Uno de la Ley de IVA establece los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1 º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por otro lado, el Art. 95. Uno de la Ley de IVA establece que no pueden deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.
En su apartado Dos se recoge que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
En concreto, no se acepta la deducibilidad de las facturas NUM045, NUM023, NUM046 y NUM047. En relación con estas facturas, el contribuyente se ha deducido gastos por alquiler de una vivienda radicada en la DIRECCION001. También se deduce cuotas de IVA correspondientes a facturas de suministros de energía eléctrica realizados en dicha vivienda. Asimismo, de acuerdo con la información que obra en poder de la administración, el contribuyente consta dado de alta en el IAE en las siguientes actividades:
- Epígrafe 846 - Empresas de Estudio de Mercado fecha de alta 22-11-2004.
- Epígrafe 849.9 Otros Servicios Independientes Ncop, fecha de alta 01-03-2014.
De esta información se desprende que el domicilio de la actividad figura en la DIRECCION001, no coincidiendo el domicilio declarado con el domicilio en el que el contribuyente manifiesta desarrollar la actividad. Por ello las facturas recibidas de Adolfo no se consideran deducibles, haciendo el mismo razonamiento para los gastos de suministros en el mismo inmueble ( DIRECCION001).
Tampoco se admite la deducción de las cuotas de IVA soportado de las facturas NUM048, NUM049 y NUM050 satisfechas con motivo de la adquisición de los servicios de repostaje de carburante y/o combustible ya que en la factura no constan elementos que puedan acreditar la afectación de dichos bienes a la actividad del contribuyente, como por ejemplo la matrícula del vehículo que es objeto de repostaje.
- Por otro lado, en relación con las facturas aportadas por el contribuyente con número NUM011, NUM012 y NUM013 no se recoge realmente la naturaleza del servicio prestado de acuerdo con el artículo 6.1. del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su apartado f) establece que toda factura y sus copias contendrán (además de otros datos) la descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto , correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.
A este respecto para que una factura habilite para el derecho a la deducción del IVA soportado, es preciso que la misma contenga una identificación individualizada de la operación y no una identificación genérica de los servicios prestados. En este sentido, el contenido que se muestra en la factura aportado por el contribuyente no solo resulta insuficiente, sino que suscitan la duda sobre su realidad al no estar claramente identificados los distintos servicios realizados, ya que en ellas se hace constar la expresión "prestación de servicios"
- Respecto del documento registrado con número NUM051, este incumple lo establecido en el artículo 97 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre de IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. El Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece en su artículo 4.1
La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta, entre otros casos, cuando su importe no exceda de 400 euros.
Asimismo, el artículo 7.1 del Reglamento establece sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.
b) La fecha de su expedición.
c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.
d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.
e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.
f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».
g) Contraprestación total.
Por otro lado, el apartado 2 del artículo 7 establece que a efectos de lo dispuesto en el artículo 97. Uno de la Ley del Impuesto , cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional y así lo exija, el expedidor de la factura simplificada deberá hacer constar, además, los siguientes datos:
a) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, así como el domicilio del destinatario de las operaciones. b) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.
En consecuencia, los documentos referidos no cumplen todos y cada uno de los requisitos mencionadas a efectos del art 97 de la Ley del Impuesto .
- Por último, el artículo 97 de la Ley 37/1992 del IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. En relación a los apuntes 42, 51, 55, 57 y 59, el contribuyente aporta extractos bancarios en los que se muestran movimientos de una cuenta, pero sin aportar la correspondiente factura.
En consecuencia, esta administración considera como deducible en el tercer trimestre un importe de 632,34 euros de base y 110,22 euros de cuota de IVA deducible según el siguiente detalle:
De acuerdo a lo expuesto, se practica la siguiente liquidación provisional:
(...)
NUM036 T:
- Respecto de las facturas registradas con número de orden NUM052, NUM053 y NUM054, solo se admite la deducción de un 50% del IVA soportado ya que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.tres de la Ley del IVA establece que no obstante lo dispuesto en los apartados uno y dos de dicho artículo, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
2.ªCuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». Por ello la base imponible por los servicios relacionados con automóviles se computan al 50 %.
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes o servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.
- Asimismo, el artículo 93. Uno de la Ley de IVA establece que podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de esta Ley y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales. El apartado cuatro de este mismo artículo establece que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades. Por otro lado, el artículo 94. Uno de la Ley de IVA establece los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1 º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por otro lado, el Art. 95. Uno de la Ley de IVA establece que no pueden deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.
En su apartado Dos se recoge que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
En concreto, no se acepta la deducibilidad de las facturas NUM055, NUM056, NUM025 y NUM057. En relación con estas facturas, el contribuyente se ha deducido gastos por alquiler de una vivienda radicada en la DIRECCION001. También se deduce cuotas de IVA correspondientes a facturas de suministros de energía eléctrica realizados en dicha vivienda. Asimismo, de acuerdo con la información que obra en poder de la administración, el contribuyente consta dado de alta en el IAE en las siguientes actividades:
- Epígrafe 846 - Empresas de Estudio de Mercado fecha de alta 22-11-2004.
- Epígrafe 849.9 Otros Servicios Independientes Ncop, fecha de alta 01-03-2014.
De esta información se desprende que el domicilio de la actividad figura en la DIRECCION001, no coincidiendo el domicilio declarado con el domicilio en el que el contribuyente manifiesta desarrollar la actividad. Por ello las facturas recibidas de Adolfo no se consideran deducibles, haciendo el mismo razonamiento para los gastos de suministros en el mismo inmueble ( DIRECCION001).
Tampoco se admite la deducción de las cuotas de IVA soportado de las facturas NUM058 y NUM059 satisfechas con motivo de la adquisición de los servicios de repostaje de carburante y/o combustible ya que en la factura no constan elementos que puedan acreditar la afectación de dichos bienes a la actividad del contribuyente, como por ejemplo la matrícula del vehículo que es objeto de repostaje.
- Por otro lado, en relación con las facturas aportadas por el contribuyente con número NUM019, NUM014, NUM015 y NUM016 no se recoge realmente la naturaleza del servicio prestado de acuerdo con el artículo 6.1. del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su apartado f) establece que toda factura y sus copias contendrán (además de otros datos) la descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto , correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.
A este respecto para que una factura habilite para el derecho a la deducción del IVA soportado, es preciso que la misma contenga una identificación individualizada de la operación y no una identificación genérica de los servicios prestados. En este sentido, el contenido que se muestra en la factura aportado por el contribuyente no solo resulta insuficiente, sino que suscitan la duda sobre su realidad al no estar claramente identificados los distintos servicios realizados, ya que en ellas se hace constar la expresión "prestación de servicios" o "facturas a resultados cumplimiento Art.16 RIS".
- Respecto del documento registrado con número 72, este incumple lo establecido en el artículo 97 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre de IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. El Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece en su artículo 4.1
La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta, entre otros casos, cuando su importe no exceda de 400 euros.
Asimismo, el artículo 7.1 del Reglamento establece sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.
b) La fecha de su expedición.
c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.
d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.
e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.
f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».
g) Contraprestación total.
Por otro lado, el apartado 2 del artículo 7 establece que a efectos de lo dispuesto en el artículo 97. Uno de la Ley del Impuesto , cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional y así lo exija, el expedidor de la factura simplificada deberá hacer constar, además, los siguientes datos:
a) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, así como el domicilio del destinatario de las operaciones. b) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.
En consecuencia, los documentos referidos no cumplen todos y cada uno de los requisitos mencionadas a efectos del art 97 de la Ley del Impuesto .
- Por último, el artículo 97 de la Ley 37/1992 del IVA , que establece que podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. En relación a los apuntes 64, 71 y 78, el contribuyente aporta extractos bancarios en los que se muestran movimientos de una cuenta, pero sin aportar la correspondiente factura.
En consecuencia, esta administración considera como deducible en el cuarto trimestre un importe de 696,78 euros de base y 112,47 euros de cuota de IVA deducible según el siguiente detalle:
De acuerdo a lo expuesto, se practica la siguiente liquidación provisional:
(...)
TERCERO. Se acuerda estimar parcialmente el presente recurso.
CUARTO. En ejecución de esta resolución procede:
Anular la liquidación objeto de impugnación de la que en su día se derivó una cantidad a ingresar de 18.514,68 euros
Dictar nuevo acto de liquidación, del que resulta una deuda tributaria de 18.004,48 euros"
Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR relativa al periodo 4T de 2013, que estima parcialmente la reclamación admitiendo la deducibilidad de las cuotas soportadas en los asientos 12 y 19, en el que, en síntesis, se argumenta lo siguiente:
"QUINTO. - En primer lugar, con respecto a las facturas NUM028 y NUM006 la sociedad reclamante manifiesta que hasta el primer trimestre de 2013 la oficina se situaba en la DIRECCION000 y posteriormente se trasladó a DIRECCION001.
Se comprueba que dichas facturas corresponden a gastos de suministros sobre el inmueble sito en calle DIRECCION000. Se trata de gastos registrados en el 4º trimestre, fecha en la que, según la sociedad, ya no estaban sus oficinas en el mismo. No obstante, se puede observar como las mismas están emitidas a nombre de Vasco.
A tal efecto, el artículo 97 de la Ley 37/1992 dispone:
(...)
Por tanto, el documento Justificativo de la deducción será normalmente la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establece reglamentariamente.
En el presente, las facturas aportadas por la interesada fueron emitidas por un tercero a nombre de una persona distinta del propio obligado tributario, sin que por tanto las mismas puedan, en modo alguno, justificar que es el obligado tributario es el titular del derecho a la deducción.
Y con relación al cumplimiento de los requisitos formales en factura el Tribunal Superior de Justicia de la Unión Europea se ha pronunciado en diferentes sentencias; así en la de Sentencia de 8 de mayo de 2008 (Asuntos acumulados C-95/07 y C-96/07 ), Ecotrade Spa, si bien referido a un supuesto de inversión del sujeto pasivo, ya señaló:
"En efecto, aun cuando esas disposiciones permiten que los Estados miembros adopten determinadas medidas, éstas no deben sin embargo ir más allá de lo necesario para lograr los objetivos mencionados en el anterior apartado. Por tanto, tales medidas no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen sistemáticamente el derecho a deducir el IVA, que constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria en la materia (véanse las sentencias de 18 de diciembre de 1997, Molenheide y otros, C-286/94 , C-340/95 , C-401/95 y C-47/96 , Rec. p. I-7281, apartado 47, así como Gabalfrisa y otros, antes citada, apartado 52).
67 Pues bien, una práctica de rectificación y de recaudación, como la controvertida en los asuntos principales, que sanciona la inobservancia por el sujeto pasivo de obligaciones de contabilidad y de declaración con la denegación del derecho a deducir va manifiestamente más allá de lo necesario para lograr el objetivo de asegurar la correcta ejecución de tales obligaciones en el sentido del artículo 22, apartado 7, de la Sexta Directiva, siendo así que el Derecho comunitario no impide que los Estados miembros impongan, en su caso, una multa o una sanción pecuniaria proporcionada a la gravedad de la infracción a fin de castigar la vulneración de dichas obligaciones.
....".
Con posterioridad la Sentencia de 30 de septiembre de 2009 en el asunto C-392/09 , Uszodaépít¿ kft. Y APEH Központi Hivatal Hatósági F¿osztály, en relación a la errónea consignación de la fecha de factura expresaba lo siguiente:
"De la jurisprudencia se desprende que las formalidades establecidas de este modo por el Estado miembro en cuestión y que el sujeto pasivo ha de respetar para poder ejercer el derecho de deducir el IVA no pueden exceder de lo estrictamente necesario para comprobar si el procedimiento de autoliquidación se ha aplicado correctamente (véase, en este sentido, la sentencia Bockemühl, antes citada, apartado 50).
39 A este respecto, ya se ha declarado que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( sentencia de 8 de mayo de 2008, Ecotrade, C-95/07 y C-96/07 , Rec. p. I-3457, apartado 63).
40 Por consiguiente, puesto que la Administración tributaria dispone de los datos necesarios para determinar que el sujeto pasivo, en su condición de destinatario de las operaciones de que se trate, es deudor del IVA, los artículos 167 , 168 y 178, letra f), de la Directiva 2006/112 se oponen a una normativa que impone, respecto al derecho de dicho sujeto pasivo de deducir el IVA, requisitos adicionales que puedan tener como efecto la imposibilidad absoluta de ejercer tal derecho (véanse, en este sentido, las sentencias antes citadas Bockemühl, apartado 51, y Ecotrade, apartado 64)."
Anteriormente ya la Sentencia de 21 de abril de 2005, Asunto c-25/03 , He, había expresado en torno a los requisitos formales:
"Esta cuestión trata esencialmente de que se dilucide si los artículos 18, apartado 1, letra a), y 22, apartado 3, de la Sexta Directiva exigen que, para poder ejercer el derecho de deducción en circunstancias como las del litigio principal, el sujeto pasivo disponga de una factura emitida a su nombre, en la que consten las fracciones del precio y del IVA correspondientes a su cuota de copropiedad, o si, a tal fin, basta que la factura se dirija indistintamente a los cónyuges que forman una sociedad conyugal, sin que conste tal desglose.
76 A este respecto, del artículo 22, apartado 3, letra b), de la Sexta Directiva, tanto en su versión inicial como en la resultante de la Directiva 91/680 , se desprende que, a efectos del ejercicio del derecho de deducción, en las facturas debe figurar separadamente el precio sin impuesto y el impuesto correspondiente por cada tipo impositivo diferente, así como, en su caso, las exenciones que procedan.
77 En consecuencia, fuera de estas exigencias mínimas, la Sexta Directiva no impone otras menciones obligatorias, como las indicadas en la cuarta cuestión prejudicial.
...
79 La República Federal de Alemania ha hecho uso de esta última posibilidad. Así, en este Estado miembro la UStG dispone que las facturas deben incluir, en particular, el nombre y dirección del beneficiario de la operación, la cantidad y denominación comercial habitual de los bienes entregados o la naturaleza y alcance de la prestación de servicios y el precio de la operación.
80 Sin embargo, como ha recordado la Comisión, según reiterada jurisprudencia, la exigencia, para el ejercicio del derecho a la deducción, de indicaciones en la factura distintas de las enunciadas en el artículo 22, apartado 3, letra b), de la Sexta Directiva debe limitarse a lo que sea necesario para garantizar la percepción del IVA y su control por la Administración fiscal. Además, dichas menciones no deberán, por su número o su carácter técnico, hacer prácticamente imposible o excesivamente difícil el ejercicio del derecho a la deducción (sentencia de 14 de julio de 1988, Jeunehomme y EGI, asuntos acumulados 123/87 y 330/87, Rec. p. 4517, apartado 17). Asimismo, las medidas que los Estados miembros están facultados para establecer con arreglo al artículo 22, apartado 8, de la misma Directiva con el fin de asegurar la exacta percepción del impuesto y de evitar el fraude no deben ir más allá de lo necesario para alcanzar dichos objetivos. En consecuencia, no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen la neutralidad del IVA, que constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria en la materia ( sentencias de 21 de marzo de 2000, Gabalfrisa y otros, asuntos acumulados C-110/98 a C-147/98 , Rec. p. I-1577, apartado 52, y de 19 de septiembre de 2000, Schmeink & Cofreth y Strobel, C-54/98 , Rec. p. I-6973, apartado 59).
....
83 Por consiguiente, procede responder a la cuarta cuestión que los artículos 18, apartado 1, letra a), y 22, apartado 3, de la Sexta Directiva no exigen, para poder ejercer el derecho de deducción en circunstancias como las del litigio principal, que el sujeto pasivo disponga de una factura emitida a su nombre, en la que consten las fracciones del precio y del IVA correspondiente a su cuota de copropiedad. A tal fin, basta que la factura se dirija indistintamente a los cónyuges que forman la sociedad conyugal, sin que conste tal desglose."
De la doctrina de este Tribunal destacamos que las obligaciones formales "no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen la neutralidad del IVA, que constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria en la materia" o que "las formalidades establecidas de este modo por el Estado miembro en cuestión y que el sujeto pasivo ha de respetar para poder ejercer el derecho de deducir el IVA no pueden exceder de lo estrictamente necesario para comprobar si el procedimiento de autoliquidación se ha aplicado correctamente .. A este respecto, ya se ha declarado que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales".
Dicho esto, en el caso examinado el requisito formal incumplido resulta principal o trascendental, ya que en las facturas aportadas no constan los requisitos mínimos que garantizan el control por la Administración tributaria de la percepción del impuesto; es más, en las facturas aportadas no constan los datos necesarios para determinar que es el propio obligado tributario el sujeto pasivo destinatario de las operaciones, pues están emitidas a nombre de persona distinta.
De lo cual se deduce que no nos enfrentamos con el incumplimiento de una "mera" formalidad sino con un requisito sustancial y de carácter subjetivo preestablecido en el artículo 92. Uno de la Ley 3711992 que señala:
"Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:
1.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
...".
Y en el presente, no hay constancia de que sea la entidad interesada el sujeto pasivo que haya soportado las cuotas deducidas controvertidas.
SEXTO. - Por otro lado, los órganos gestores no consideran deducibles las facturas registradas en los números NUM026, NUM032, NUM033 y NUM034 por considerar que tienen una descripción genérica. Por su parte, la reclamante manifiesta que se trata de facturas emitidas por Jhordan en cuya descripción aparecen conceptos como "prestación de servicios" con la que se intenta cumplir la norma del IS y aporta contrato suscrito entre la sociedad y el socio Jhordan. Se comprueba por este Tribunal lo siguiente:
· La factura NUM026 es emitida por Jhordan con la descripción "facturas a resultados cumplimiento art. 6 RIS". Por 45.000 euros
· La factura NUM032 y la NUM034 son emitidas por Jhordan con la descripción "prestación de servicios". Por 3.000 euros.
· La factura NUM033 es emitida por ESTUDIO LEGAL VALLEHERMOSO con la descripción "asesoramiento Jurídico". Por 2.904 euros.
Se aporta contrato firmado entre Jhordan y CUR NON CONSULTORES SL de fecha 1 de abril de 2012 en el que Jhordan presta servicios de periodismo, consultoría comercial y de desarrollo corporativo y asesoramiento en consultoría estratégica y de comunicación a la sociedad. En el mismo se acuerda una retribución fija de 3.000 euros mensuales más IVA y otra variable en función de la facturación.
El artículo 97 Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (en adelante, Ley 37/1992) tras enumerar en su número uno cuáles son los documentos Justificativos del derecho a la deducción, señala que "los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma".
Por su parte, el artículo 6 del RD 1619/2012, de 30 de noviembre , por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, bajo la rúbrica "Contenido de la factura" establece en su apartado 1.f), que el contenido de las facturas exige la "descripción de las operaciones". Dicho artículo 6, en su apartado 9, establece a su vez que "a efectos de lo dispuesto en el artículo 97.uno de la Ley del Impuesto , únicamente tendrá la consideración de factura aquella que contenga todos los datos y reúna los requisitos a que se refieren los apartados 1 a 7 de este artículo".
La importancia del cumplimiento de los requisitos formales en la documentación de las operaciones sujetas al impuesto, es decir, en la elaboración y emisión de las facturas, estriba en que tales documentos constituyen, por un lado, el soporte documental del derecho de la Administración Tributaria para exigir el ingreso de la correspondiente cuota, y, por otro, el soporte documental del destinatario de la operación de su correlativo derecho a obtener la recuperación de la cuota soportada.
En este sentido, se ha pronunciado el TEAC, entre otras, en Resoluciones de 3 de noviembre de 2009 (RG 4391/08) y de 12 de mayo de 2009 (RG 1464/07); las cuales son coherentes por la doctrina sentada por el Tribunal Superior de Justicia de la Unión Europea en relación al cumplimiento de los requisitos formales en factura, fijada en diferentes sentencias (por ejemplo, en la Sentencia de 8 de mayo de 2008 (Asuntos acumulados C-95/07 y C-96/07 ), Ecotrade Spa), doctrina que aunque referida a un supuesto de inversión del sujeto pasivo viene a declarar que las obligaciones formales "no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen la neutralidad del IVA, que constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria en la materia", o que 'las formalidades establecidas de este modo por el Estado miembro en cuestión y que el sujeto pasivo ha de respetar para poder ejercer el derecho de deducir el IVA no pueden exceder de lo estrictamente necesario para comprobar si el procedimiento de autoliquidación se ha aplicado correctamente .. A este respecto, ya se ha declarado que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales'.
A Juicio de este Tribunal la descripción de los conceptos facturados resulta genérica; tanto los servicios de asesoramiento, como las prestaciones de servicios periódicas suelen ir respaldadas por un contrato de prestación de servicios suscrito entre el obligado tributario y el emisor de las facturas.
En el presente caso, se aporta contrato firmado con Jhordan en el que se menciona que éste presta servicios a la sociedad por un importe mensual de 3.000 euros. Si bien es cierto dos de las facturas eliminadas ( NUM032 y NUM034) tienen el mismo importe que el reflejado en el contrato por lo que puede considerarse que el contrato aportado viene a respaldar las facturas controvertidas demostrando que, a pesar de tener una descripción genérica, se cumplen los requisitos establecidos legalmente.
Por otro lado, con respecto a las facturas NUM026 y NUM033 no puede concluirse lo mismo puesto que no se aporta contrato que justifique los servicios prestados por Jhordan y por ESTUDIO LEGAL VALLEHERMOSO. En cualquier caso, resulta necesario que al menos, en las facturas se especifique el "tipo" de servicio prestado; así, a título de ejemplo, servicios "fiscales" en la confección de las "declaraciones tributarias..."; o servicios "laborales" en la "presentación de las declaraciones relativas a trabajadores..o de los correspondientes modelos ante la Seguridad Social..."; o servicios de "colaboración" en un "trabajo" "concreto". La descripción del concepto facturado resulta en todo caso, insuficiente.
Por lo tanto, se considera deducibles las facturas registradas en los números NUM032 y NUM034 estimando parcialmente esta alegación.
En relación a las facturas NUM026 y NUM033, el requisito formal incumplido por la interesada resulta "principal" pues incumple uno de los requisitos establecidos en el artículo 6 del RD (descripción de la operación), que son los que finalmente garantizan el control por la Administración tributaria de la percepción del impuesto; en cualquier caso, se ha de destacar que la necesidad de disponer de la pertinente factura completa, en los términos expuestos, arbitra el anhelado equilibrio entre la neutralidad del IVA y el control que ha de ejercer la Administración tributaria a fin de impedir el ejercicio del derecho a la deducción por sujetos no facultados para ello.
SÉPTIMO. - En último lugar alega que las facturas de Giselle fueron pedidas, pero no se enviaron y argumenta que hasta el primer trimestre de 2013 la oficina estaba en DIRECCION000 pero posteriormente se cambió a DIRECCION001. La arrendadora de la oficina Giselle nunca envió las facturas. Se aportan los modelos 180 a fin de probar este extremo.
Se comprueba que la Administración no admite la deducción de determinadas cuotas por no haber aportado el interesado el documento justificativo correspondiente. Revisados estos gastos se constata que corresponden en su mayoría a gastos justificados mediante extractos bancarios. Pues bien, según el artículo 97 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido:
(...)
Se deduce de lo expuesto que en el Impuesto sobre el Valor Añadido sólo la posesión de una factura en regla permite, en su caso, al destinatario de la operación, practicar la deducción de las cuotas soportadas, ya que la factura o documento equivalente es el instrumento a través del cual se efectúa la repercusión del impuesto, posibilitando el funcionamiento de la técnica impositiva que este tributo supone.
Por lo tanto, no pueden aceptarse las pretensiones del interesado de justificar la deducción de las cuotas de IVA soportadas mediante la aportación de extractos bancarios, cualquiera que sea la naturaleza del gasto realizado y la cuantía de las operaciones. Así lo ha declarado el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 4 de Julio de 2000, mediante la que se resuelve recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.
Además, se comprueba por este Tribunal que:
· El contrato de arrendamiento suscrito con Giselle por el que se arrienda el inmueble sito en DIRECCION000 menciona que el importe a pagar es de 900 euros más IVA y que se deberán pagar los primeros 7 días del mes.
· El importe de las transferencias no coincide con el reflejado en el contrato y tampoco con las fechas pactadas para el pago puesto que las transferencias se realizan a final de mes.
Por lo expuesto, se ha de desestimar lo alegado por la reclamante."
En relación con la resolución del TEAR referida a los periodos de 2014, coincide el contenido del Fundamento de Derecho Quinto transcrito salvo que se indica que "En primer lugar, con respecto a las facturas NUM036 y NUM017 la sociedad reclamante manifiesta que hasta el primer trimestre de 2013 la oficina se situaba en la DIRECCION000 y posteriormente se trasladó a DIRECCION001.
Se comprueba que dichas facturas corresponden a gastos de suministros sobre el inmueble sito en DIRECCION000. No obstante, se puede observar como las mismas están emitidas a nombre de Vasco"
Seguidamente en la misma resolución del TEAR se expresa:
"CUARTO. - Por otro lado, los órganos gestores no consideran deducibles las facturas registradas en los números NUM007, NUM006 y NUM020 por considerar que tienen una descripción genérica. Por su parte, la reclamante manifiesta que se trata de facturas emitidas por Jhordan en cuya descripción aparecen conceptos como "prestación de servicios" con la que se intenta cumplir la norma del IS y aporta contrato suscrito entre la sociedad y el socio Jhordan.
Se aporta contrato firmado entre Jhordan y CUR NON CONSULTORES SL de fecha 1 de abril de 2012 en el que Jhordan presta servicios de periodismo, consultoría comercial y de desarrollo corporativo y asesoramiento en consultoría estratégica y de comunicación a la sociedad. En el mismo se acuerda una retribución fija de 3.000 euros mensuales más IVA y otra variable en función de la facturación.
El artículo 97 Dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (en adelante, Ley 37/1992) tras enumerar en su número uno cuáles son los documentos justificativos del derecho a la deducción, señala que "los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma".
Por su parte, el artículo 6 del RD 1619/2012, de 30 de noviembre , por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, bajo la rúbrica "Contenido de la factura" establece en su apartado 1.f), que el contenido de las facturas exige la "descripción de las operaciones". Dicho artículo 6, en su apartado 9, establece a su vez que "a efectos de lo dispuesto en el artículo 97.uno de la Ley del Impuesto , únicamente tendrá la consideración de factura aquella que contenga todos los datos y reúna los requisitos a que se refieren los apartados 1 a 7 de este artículo".
La importancia del cumplimiento de los requisitos formales en la documentación de las operaciones sujetas al impuesto, es decir, en la elaboración y emisión de las facturas, estriba en que tales documentos constituyen, por un lado, el soporte documental del derecho de la Administración Tributaria para exigir el ingreso de la correspondiente cuota, y, por otro, el soporte documental del destinatario de la operación de su correlativo derecho a obtener la recuperación de la cuota soportada.
En este sentido, se ha pronunciado el TEAC, entre otras, en Resoluciones de 3 de noviembre de 2009 (RG 4391108) y de 12 de mayo de 2009 (RG 1464/07); las cuales son coherentes por la doctrina sentada por el Tribunal Superior de Justicia de la Unión Europea en relación al cumplimiento de los requisitos formales en factura, fijada en diferentes sentencias (por ejemplo, en la Sentencia de 8 de mayo de 2008 (Asuntos acumulados C-95107 y C-96/07 ), Ecotrade Spa), doctrina que aunque referida a un supuesto de inversión del sujeto pasivo viene a declarar que las obligaciones formales "no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen la neutralidad del IVA, que constituye un principio fundamental del sistema común del IVA establecido por la legislación comunitaria en la materia', o que 'las formalidades establecidas de este modo por el Estado miembro en cuestión y que el sujeto pasivo ha de respetar para poder ejercer el derecho de deducir el IVA no pueden exceder de lo estrictamente necesario para comprobar si el procedimiento de autoliquidación se ha aplicado correctamente .. A este respecto, ya se ha declarado que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales'.
Ajuicio de este Tribunal la descripción de los conceptos facturados resulta genérica; tanto los servicios de asesoramiento, como las prestaciones de servicios periódicas suelen ir respaldadas por un contrato de prestación de servicios suscrito entre el obligado tributario y el emisor de las facturas.
En el presente caso, se aporta contrato firmado con Jhordan en el que se menciona que éste presta servicios a la sociedad por un importe mensual de 3.000 euros. Si bien es cierto dos de las facturas eliminadas ( NUM007 y NUM006) tienen el mismo importe que el reflejado en el contrato por lo que puede considerarse que el contrato aportado viene a respaldar las facturas controvertidas demostrando que, a pesar de tener una descripción genérica, se cumplen los requisitos establecidos legalmente.
Por otro lado, con respecto a las facturas NUM020 no puede concluirse lo mismo puesto que no se aporta contrato que justifique los servicios prestados. En cualquier caso, resulta necesario que al menos, en las facturas se especifique el "tipo" de servicio prestado; así, a título de ejemplo, servicios "fiscales" en la confección de las "declaraciones tributarias..."; o servicios "laborales" en la "presentación de las declaraciones relativas a trabajadores..o de los correspondientes modelos ante la Seguridad Social..."; o servicios de "colaboración" en un "trabajo" "concreto". La descripción del concepto facturado resulta en todo caso, insuficiente.
Por lo tanto, se considera deducibles las facturas registradas en los números NUM007 y NUM006 estimando parcialmente esta alegación.
En relación a las factura NUM020, el requisito formal incumplido por la interesada resulta "principal" pues incumple uno de los requisitos establecidos en el artículo 6 del RD (descripción de la operación), que son los que finalmente garantizan el control por la Administración tributaria de la percepción del impuesto; en cualquier caso, se ha de destacar que la necesidad de disponer de la pertinente factura completa, en los términos expuestos, arbitra el anhelado equilibrio entre la neutralidad del IVA y el control que ha de ejercer la Administración tributaria a fin de impedir el ejercicio del derecho a la deducción por sujetos no facultados para ello.
QUINTO. - En último lugar, manifiesta que las cuotas soportadas en los asientos NUM034, NUM037, NUM038, NUM045, NUM046, NUM047, NUM055, NUM056 y NUM057 se refieren a facturas de alquiler que son deducibles.
Hemos de partir de lo expuesto en el artículo 105.1 de la LGT , que regula la carga de la prueba en el ámbito tributario, a saber:
"En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probarlos hechos constitutivos del mismo".
En consecuencia, recae sobre el propio obligado tributario la carga de probar que las cuotas cuestionadas resultan deducibles por reunir todos los requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del IVA (en adelante, Ley 37/1992).
En este sentido, el Tribunal Económico Administrativo Central en su resolución 3700/2009 dictada en fecha 31-01-2012 entendió que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". Asimismo, cabe señalar que en la vía económico-administrativa rige el principio de interés en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi."
En el ámbito tributario, y con los matices aplicables a cada caso, esta interpretación permite afirmar que corresponde a la Administración Tributaria la carga de la prueba de la realización del hecho imponible, su cuantificación y su atribución al sujeto pasivo, mientras que es al contribuyente a quien corresponde la justificación de las deducciones y gastos, así como los beneficios fiscales que pueda haber entendido le son favorables, como supuestos de exención o no sujeción, bonificaciones, etc.
Planteada la cuestión en estos términos, su examen ha de partir del artículo 95 que establece lo siguiente:
-En su apartado Uno establece como regla general que "Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional".
-En su apartado Dos señala los bienes o servicios que no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional; entre otros, son los siguientes:
"1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.° Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad".
-En su apartado Tres, establece una excepción respecto a la necesidad de afectación directa y exclusiva requerida en los dos apartados anteriores; excepción aplicable únicamente para los "bienes de inversión" en los términos regulados en el apartado Tres que establece lo siguiente:
"No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
(...)
4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números NUM029.º y 4.º del apartado dos de este artículo".
-En el apartado Cuatro se señala que lo establecido en el apartado Tres será también de aplicación para una serie de bienes y servicios corrientes que están directamente relacionados con determinados bienes de inversión previstos en el anterior apartado Tres; en concreto, estos bienes y servicios corrientes son los siguientes:
"1. ° Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2.º Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3.º Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4.º Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos".
De la documentación aportada se desprende:
· Todas las facturas se refieren al alquiler de un inmueble sito en DIRECCION001 con un importe de 850 euros.
· En el contrato de arrendamiento del inmueble controvertido se pacta una renta de 850 euros y se expone que el destino del inmueble es "oficina permanente". El contrato fue firmado el 11 de febrero de 2014.
Pues bien, a juicio de este Tribunal queda acreditado que las cuotas soportadas están relacionadas con la actividad y que en dicho inmueble se sitúa la oficina por lo que se procede a estimar esta alegación.
SEXTO. - A modo resumen, se estima parcialmente la presente reclamación económico administrativa admitiendo la deducibilidad de las cuotas soportadas en los números NUM007, NUM006 NUM034, NUM037, NUM038, NUM045, NUM046, NUM047, NUM055, NUM056 y NUM057 conforme a lo dispuesto en los fundamentos de derecho TERCERO Y CUARTO de esta resolución."
QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, hay que partir de lo dispuesto en la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que en su art. 4.Uno establece que "Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
Considera dicha Ley deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (arts. 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (art. 97. Uno.1º de dicho texto legal). Además, es preciso tener en cuenta que conforme al art. 95. Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional, tal como determina su apartado Dos
En este sentido en citado art. 95 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:
1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.
Tres. No obstante, lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
(...)
3.ª Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números NUM029.º y 4.º del apartado dos de este artículo."
Por su parte en art. 96 de la misma Ley en su apartado Uno determina que "Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos:
1.º Las joyas, alhajas, piedras preciosas, perlas naturales o cultivadas, y objetos elaborados total o parcialmente con oro o platino.
A efectos de este impuesto se considerarán piedras preciosas el diamante, el rubí, el zafiro, la esmeralda, el aguamarina, el ópalo y la turquesa.
2.º (Suprimido)
3.º Los alimentos, las bebidas y el tabaco.
4.º Los espectáculos y servicios de carácter recreativo.
5.º Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
No tendrán esta consideración:
a) Las muestras gratuitas y los objetos publicitarios de escaso valor definidos en el artículo 7, números 2.o y 4.o de esta Ley.
b) Los bienes destinados exclusivamente a ser objeto de entrega o cesión de uso, directamente o mediante transformación, a título oneroso, que, en un momento posterior a su adquisición, se destinasen a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas.
6.º Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades."
El art. 95 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el valor Añadido establece: "Tres. No obstante, lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2.ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo jeep''.
No obstante, lo dispuesto en esta regla 2.ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.".
Por tanto, de acuerdo con lo dispuesto en el primer párrafo del art. 95. Tres citado, es preciso que los bienes adquiridos se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
El art. 99. Dos párrafo primero de la misma Ley determina que "Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado."
Por otra parte, en art. 111 Uno de la Ley 37/1992 establece:
"Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.
Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad."
En el apartado Seis del mismo artículo 111 dispone que "Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.
Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad."
El artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios --Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme--, se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que "en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo".
El apartado 6 establece que "antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva".Y el siguiente apartado dispone que "sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29 , cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)".
Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE : "En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes..."
Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los importes de IVA soportados y de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 10 de diciembre de 2021, dictada en el recurso de casación nº 5204/2020, en la que expresa: "3. La sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 96/2020, de 29 de enero (casación núm. 4258/2008 ), deliberada conjuntamente con el asunto que ahora nos ocupa, ha dado respuesta a la primera de esas cuestiones.
Por elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede ahora reproducir en lo esencial los razonamientos de esa sentencia, comenzando por el fundamento referido a la doctrina de la carga de la prueba, en el que se dice literalmente lo siguiente:
"Como una constante jurisprudencia pone de manifiesto el onus probandi no posee más alcance que determinar las consecuencias de la falta de prueba.
Acreditados los hechos constitutivos del presupuesto fáctico, resulta irrelevante qué parte los probó.
Por tanto, la doctrina de la carga de la prueba vale en tanto que el hecho necesitado de esclarecimiento no resulte probado, en cuyo caso, no habiéndose acreditado el mismo o persistiendo las dudas sobre la realidad fáctica necesitada de acreditación, las consecuencias desfavorables deben recaer sobre el llamado a asumirla carga de la prueba, esto es, se concibe la carga de la prueba como "el imperativo del propio interés de las partes en lograr, a través de la prueba, el convencimiento del Tribunal acerca de la veracidad de las afirmaciones fácticas por ellas sostenidas o su fijación en la sentencia".
De no lograrse vencer las incertidumbres sobre los hechos, es el ordenamiento jurídico el que prevé explícita o implícitamente las reglas cuya aplicación determina la parte que ha de resultar perjudicada. Se trata de iuscogens, indisponible para las partes. Con carácter general el principio básico es que al actor le corresponde probar los hechos constitutivos de su pretensión y al demandado los hechos impeditivos, extintivos o excluyentes, aunque dicho principio se atempera con principios tales como la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes, declarando la jurisprudencia que "El principio de la buena fe en la vertiente procesal puede matizar, intensificar o alterar la regla general sobre distribución de la carga de la prueba en aquellos casos en los que para una de las partes resulta muy fácil acreditar un dato de difícil prueba para la otra..." o que "el onus probandi se traslada a la Administración cuando es ella la que tiene en sus manos la posibilidad de certificar sobre los extremos necesitados de prueba".
Lo que trasladado al ámbito tributario se traduce, art. 105 de la LGT , en que cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, a lo que cabe añadir la matización que toma carta de naturaleza en la jurisprudencia de que se desplaza la carga de la prueba a la Administración cuando esta dispone de los medios necesarios que no están al alcance del sujeto pasivo"."
Anteriormente, en el mismo sentido puede citarse la sentencia del mismo Tribula Supremo de 21 de junio de 2007 al proclamar: "... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales."
En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto y de los importes de IVA soportados, viene determinado por la efectiva adquisición del bien o realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas, y la afectación de los bienes y servicios adquiridos a la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse las cuotas soportadas en su adquisición. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas soportadas.
Por otro lado, el artículo 105 LGT, dispone que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, carga que se entiende cumplida si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto. Por su parte en art. 106.1 de la misma Ley determina que "En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.",y en sus apartados 3 y 4 establece que "3. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria. 4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria."
En relación con la carga de la prueba la STS de la Sala Tercera de 22 de enero de 2000 señaló que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según la sentencia citada, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los artículos 1.214 y siguientes del Código Civil. La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.
Por su parte, la STS de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 105 de la LGT se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.
El artículo 108 en sus apartados 1 y 2 de la referida LGT dispone que "1.Las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba. 2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.".
De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe llevarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 CC para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero.
Debiendo precisar que el art. 97 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece lo siguiente: "Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma".Por tanto, los requisitos formales para la procedencia de la deducción del IVA soportado, determina que los documentos a los que se refiere, entre los que se encuentran las facturas, únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en la propia Ley 37/1992 y en las normas reglamentarias dictadas en su desarrollo, entre las que se encuentra el Real Decreto citado, como se aprecia en el art. 1 del mismo, en relación con el art. 164 de la Ley 37/1992.
La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 2012, analizando un supuesto de aplicación de la redacción anterior del citado art. 97.2 de la Ley 37/1992, señala que "La respuesta que se ha de dar a la controversia aquí planteada debe partir necesariamente de la jurisprudencia que esta Sala viene manteniendo de forma constante, que recoge igualmente la jurisprudencia del Tribunal de Justicia Europeo en relación con el cumplimiento de los requisitos formales para la deducción del IVA y su conjugación con el principio de neutralidad del impuesto. Y en este sentido hemos reiterado que «el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( Sentencias de 27 de septiembre de 2007 (TJCE 2007, 244) , Collée (C-146/05 , apartado 31 ) y de 8 de mayo de 2008 (TJCE 2008, 105) , Ecotrade (asuntos acumulados C-95/07 y 96/07, apartados 62 y 63)» [véanse entre otras las Sentencias de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) (rec. cas. núm. 786/2009 ), FD Tercero ; de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3205) (rec. cas. para la unif. de doctrina núms. 300/2009 y 1560/2010 (RJ 2012, 3211) ), FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente]; y de 26 de abril de 2012 (RJ 2012, 6284) ((rec. cas. para la unif. de doctrina, núm. 149/2010), FD Quinto.
Del mismo modo hemos mantenido que «todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988 (TJCE 1989, 31) , Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 (TJCE 1998 , 1) , Ghent Coal Terminal (C-37/96 , apartado 15), 21 de marzo de 2000 ( TJCE 2000, 47) , Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados C- 110/98 a C-147/98 , apartado 44) y 25 de octubre de 2001 ( TJCE 2001, 296) , Comisión/Italia (C- 78/00 , apartado 30)» [ Sentencias de 10 de mayo de 2010 (RJ 2010, 4941) , cit., FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente; de 24 de marzo de 2011 (RJ 2011, 2544) , cit., FD Quinto ; de 9 de mayo de 2011, cit., FD Quinto ; de 3 de junio de 2011, cit., FD Segundo ; de 18 de julio de 2011 ( RJ 2011, 6636) , cit., FD Tercero ; de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) , cit., FD Tercero ; y de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3211) , cit., FFDD Cuarto y Tercero respectivamente]."
También se puede mencionar que es deber de todo empresario documentar y justificar la prestación de los servicios o entrega de bienes y a requerimiento de la inspección, indicar quién se los prestó, cómo, cuándo y qué medios utilizó para ello, así como su vinculación con la actividad empresarial o profesional desarrollada, al igual que la entrega de bienes, en la medida en que la facturación que recibe es utilizada como gasto deducible, debiendo tener en cuenta que la Administración Tributaria es un tercero en la relación que une al prestador de los servicios con el prestatario de los mismos o al que entrega los bienes con el que los recibe, por lo que para que tenga efectos frente a terceros como lo es la Administración Tributaria, a los efectos de la pretendida deducibilidad de los importes de IVA soportados que figuran en las facturas, es necesario justificar la efectiva prestación de los servicios y entrega de bienes y que los mismos guardan relación con la actividad, prueba que, como se ha dicho, recae sobre la recurrente, que es la que pretende la deducibilidad de los importes de IVA soportados.
En cuanto a los gastos, cuya deducibilidad de los importes de IVA soportado no es admitida por la Administración, como se ha dicho, correspondía al recurrente la prueba de justificar la entrega de bienes y prestaciones de servicios, así como su afectación a la actividad y su correlación con los ingresos.
En cuanto a los tickets, hay que precisar que al no indicar la persona destinataria de los mismos no cumplen los requisitos necesarios para su deducibilidad, ya que su falta de identificación en el propio ticket podría determinar que los referidos tickets fuera presentados por distintas personas o entidades para obtener la devolución de los importes de IVA soportado, de tal manera que los preceptos citados no impiden la aportación de tickets o facturas simplificadas, siempre que quede debidamente identificado el destinatario de los mismos, de acuerdo con los preceptos citados. Recayendo en el recurrente, como se ha indicado, la carga de la prueba.
Se debe añadir, sobre los gastos de combustible y otros gastos vinculados a vehículos, que la falta de justificación de su afectación en un porcentaje impide que pueda aplicarse un porcentaje superior al 50% admitido por la Administración.
En cuanto al resto de las facturas, al igual que con los tickets, se trata, en muchos casos, de bienes susceptibles de utilización para fines particulares, por lo que no puede presumirse su vinculación a la actividad empresarial de la demandante, debiendo justificar el recurrente, de acuerdo con los preceptos citados, la vinculación con su actividad empresarial.
Debe añadirse que no puede confundirse la neutralidad del impuesto con la pretensión de que todas las facturas y apuntes contables sean deducibles en los importes de IVA soportados, pues de acuerdo con los preceptos citados de la Sexta Directiva y de la Ley 37/1992, interpretados siguiendo la doctrina del TJUE y del Tribunal Supremo, sólo son deducibles los importes de IVA soportados que cumplen los requisitos indicados.
De otro lado, hay que señalar que tal cuestión no ha generado ningún tipo de indefensión al recurrente, pues conoce perfectamente los conceptos e importes de las facturas aportadas por él mismo y en la liquidación quedan debidamente determinados los conceptos cuya deducibilidad de los importes de IVA soportado no es admitida por la administración y precisamente en relación con dichos conceptos formula las alegaciones que ha considerado oportunas tanto en vía administrativa como en el presente recurso.
En cuanto a los importes de IVA soportados cuya deducibilidad no es admitida, es necesario presentar las facturas, y probar que los gastos cuyo importe de IVA soportado pretende deducirse se corresponden con la actividad empresarial y han sido efectivamente soportados por el recurrente.
Como puede apreciarse en la liquidación, la Administración motiva detalladamente los conceptos cuya deducibilidad no admite, así como todos los elementos que ha tomado en consideración para llegar a la conclusión que resulta de la liquidación, estando en la liquidación debidamente motivados los conceptos y las razones por las que no se admite su deducibilidad, cumpliendo lo dispuesto en el art. 102 de la Ley General Tributaria, recayendo la carga de la prueba en el recurrente, que es quien tiene a disposición los medios de prueba precisos para justificar procedencia de la deducibilidad de los importes de IVA soportados cuya deducibilidad se pretende.
En cuanto a las facturas emitidas por D. Jhordan, el TEAR, en las resoluciones recurridas admite la deducibilidad de los importes de IVA soportados en los apuntes 12 y 19 del 3T de 2013 y 6 y 11 de 2014 por considerar si bien es cierto dos de las facturas eliminadas en cada caso "tienen el mismo importe que el reflejado en el contrato por lo que puede considerarse que el contrato aportado viene a respaldar las facturas controvertidas demostrando que, a pesar de tener una descripción genérica, se cumplen los requisitos establecidos legalmente"
Es decir, considera el TEAR que procede la deducibilidad de los importes reflejados en el contrato, por lo que también sería procedente la deducibilidad de los importes de IVA soportados correspondientes a los otros periodos del 2014, por el mismo razonamiento del TEAR, es decir, a los correspondientes a los apuntes, 24, 31, 38, 48, 54, 61, 67, 74 y 80, cuyas facturas se han aportado al expediente administrativo, procediendo estimar la referida alegación de la demanda.
A la misma conclusión se debe llegar en relación con el importe variable que se pacta en el mismo contrato y que ha sido abonado según las facturas aportadas por la demandante al expediente administrativo que se corresponden con los apuntes 5 del periodo de 2013 y 66 del año 2014, que derivan del mismo contrato, en el que se puede apreciar que además de la retribución fija, se pacta una retribución variable, por lo que procede estimar la indicada alegación de la demanda.
Teniendo en cuenta que el TEAR ha admitido la deducibilidad del IVA soportado de las facturas correspondientes a los asientos 19, 26, 34, 41, 50, 56, 63, 70 y 77, que se refieren al alquiler de un inmueble sito en DIRECCION001 con un importe de 850 euros, del que en el contrato de arrendamiento del inmueble controvertido se pacta una renta de 850 euros y se expone que el destino del inmueble es "oficina permanente", resulta procedente admitir la deducibilidad de la factura correspondiente al mes de marzo del mismo año, unida al expediente administrativo, que se refleja en el apunte 15, estimando en este punto la demanda, sin que se indique en la resolución del TEAR algún motivo para denegar la deducibilidad de la citada factura
Respecto de las facturas de suministros correspondientes al mismo inmueble situado en la DIRECCION001, de la misma forma, al estar afecto dicho inmueble a la actividad por ser oficina permanente, como reconoce el TEAR, procede la deducibilidad del IVA soportado que ha quedado acreditado mediante las facturas aportadas de Iberdrola, que corresponden a los apuntes 37, 46 y 73 por gastos de electricidad.
No se ha aportado factura del apunte 59, no probándose que la demandante hubiera soportado el IVA, ya que el movimiento bancario no justifica ni el concepto ni el importe de IVA ni el inmueble al que se refiere.
Respecto de los apuntes relativos a la vivienda situada en la DIRECCION000, hay que señalar que, como reconoce la propia recurrente, no se han aportado facturas, debiendo señalarse que no pueden considerarse probado que la recurrente haya soportado los importes que pretende por el concepto de arrendamiento que invoca, pues la ausencia de las facturas, unido a que tan sólo aporta unos movimientos bancarios, donde no figuran los conceptos ni los importes de IVA soportados, ya que no aporta un documento bancario por cada abona en donde se indique el concepto, tampoco coincide las fechas de abono con las fechas que se indican en el contrato de arrendamiento, como se razona por la Administración. En el contrato de arrendamiento aportado, fechado el 1 de septiembre de 2010 se indica una renta mensual de 900 euros, a la que habría que sumar el IVA y restar la retención correspondiente, importe que se pacta que se abonará por meses anticipados dentro de los siete primeros días naturales, pero en los apuntes efectuados por la demandante, indica el importe de 949,25, al que aplica el 21% resultando un total de 1148,59, es decir, tampoco coincide el importe que se manifiesta de la renta con el que figura en el contrato.
Por otra parte, los movimientos bancarios aportados en los que figuran transferencias a Giselle, no se indica el concepto ni se desglosan los importes separando el IVA son de fechas 25/102013, 25/11/2013, 24/12/2013, 24/01/2014. Debiendo precisarse que el nombre que figura en el contrato de arrendamiento aportado ya referido, como arrendadora es el de Giselle, junto a su madre como usufructuaria Dª María, es decir, no coincide exactamente con el que figura en los movimientos de las transferencias.
Por ello, no puede considerarse probado por la recurrente que soportase el IVA que pretende deducirse por dicho concepto.
En cuanto a los gastos de suministros de dicha vivienda, de la DIRECCION000, las facturas aportadas están emitidas a nombre de Vasco, o Armando, es decir, no a nombre de la demandante, por lo que no puede considerarse probado que fueran soportadas por la recurrente.
Sobre la invocación del modelo 180 efectuada por la demandante, se debe puntualizar que la misma no justifica la procedencia de la deducibilidad pretendida, pues no acredita el cumplimiento de los requisitos de las normas y doctrina del Tribunal Supremo y del TJUE citadas.
En cuanto al apunte asiento 11, no se ha aportado factura, como reconoce la demandante, sin que puede considerarse acreditado el importe de IVA soportado y el concepto por el simple movimiento bancario de 05/11/2013 donde se indica el concepto de "RECIBO CORTICAL 2007 S.L., por lo que no se prueba que reúna los requisitos de deducibilidad del IVA soportado referidos.
Respecto de la factura correspondiente al apunte número NUM020 se refiere al alquiler de una plaza de garaje, como reconoce la demandante, figurando en la factura que se refiere el alquiler del mes de agosto de una plaza de garaje sita en la DIRECCION002 de Madrid. A este respecto, si bien, la Administración alude a un concepto que no coincide con el reflejado en la factura, ello no impide considerar que es la demandante la que debía acreditar la vinculación con la actividad, lo que no se justifica por la recurrente, por lo que no procede la deducibilidad del IVA reflejado en esa factura.
En cuanto al resto de los conceptos cuya deducibilidad del IVA soportado no es admitida por la Administración en las resoluciones recurridas del TEAR, esta Sala comparte los argumentos de dichas resoluciones, teniendo en cuenta los conceptos e importes que la recurrente tampoco cuestiona, por lo que únicamente procede la deducibilidad de los importes indicados en los apuntes señalados en la presenta sentencia, junto con los que ya ha admitido la Administración
Sobre las alegaciones de la demanda sobre la regularización íntegra, se debe partir esta Sala viene aplicando reiteradamente la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre dicha cuestión, pudiendo citarse entre las sentencias más recientes, la de 11 de diciembre de 2023 dictada en el recurso de casación núm. 762/2021, en la que, en síntesis, se concluye:
"Primero. Fijar como criterio interpretativo de esta sentencia que, en las circunstancias específicas del caso, el artículo 14.2.c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa , interpretado a la luz del principio de regularización íntegra, comporta que, cuando en el seno de un procedimiento de comprobación, la Administración regularice la situación tributaria de quien se dedujo las cuotas de IVA que le fueron indebidamente repercutidas, deberá analizar también la concurrencia de los requisitos necesarios para, en su caso, declarar su derecho a la devolución de las cuotas que indebidamente soportó."
Lo que ocurre en el presente caso, es que no se ha acreditado que las cuotas cuya deducibilidad se pretende por la recurrente, le fueran indebidamente repercutidas, en unos casos, por no acreditase, ni siquiera que le fueran repercutidas y que la demandante las hubiera soportado, y en otros, porque no se justifica que la repercusión fuera indebida, por lo que no resulta aplicable en el presente caso la regularización íntegra. Por ello, procede desestimar las alegaciones de la demanda sobre dicha cuestión.
En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, declarando conformes a Derecho las resoluciones recurridas del Tribunal Económico Administrativo Regional, salvo respecto de los apuntes 24, 31, 38, 48, 54, 61, 67, 74 y 80, apuntes 5 del periodo de 2013 y 66 del año 2014, apunte 15 y los apuntes 37, 46 y 73, anulando y dejando sin efecto las resoluciones recurridas del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, así como las liquidaciones de las que traen causa, sobre dichos apuntes, declarando el Derecho de la recurrente a la deducibilidad de los importes de IVA soportado en estos apuntes, con devolución, en su caso, del importe resultante de dicha declaración, desestimando el resto de las pretensiones de la demanda.
SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, al estimarse parcialmente el recurso, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.
