Sentencia Contencioso-Administrativo 836/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 69/2021 de 29 de septiembre del 2023

PRIMERO.-Antecedentes del caso, resolución impugnada y argumentos de las partes.

Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo la resolución de 27 de octubre de 2020 del TEAR por la que se desestima la reclamación económico-administrativa NUM000 y NUM001 interpuesta contra la liquidación y sanción en concepto de IRPF, ejercicio 2015, por importe total de 132.810,53 euros (78.625,71 euros la liquidación y 54.184,23 euros la sanción).

La AEAT inició procedimiento de inspección que concluyó con acta de disconformidad en la que se procede a la regularización de los siguientes puntos:

- Rendimientos de capital inmobiliario por el arrendamiento de inmueble en CALLE000, Getxo, Vizcaya. El inmueble fue adquirido en 2013 por herencia de su fallecida madre en una cuarta parte junto a sus hermanas. Estuvo alquilado durante el año 2015 y no se declararon los ingresos, que ascendieron a 14.400 euros (la cuarta parte son los 3.600 euros imputados).

- Rendimientos del capital mobiliario por ingresos procedentes de la entidad Alhacén, S.L. La recurrente recibió a lo largo de 2015 mediante 71 transferencias bancarias un total de 297.325 euros, circunstancia que coincide con la venta por la entidad Alhacén, S.L. de un inmueble sito en la CALLE001 de Madrid, por importe de 690.000 euros. La sociedad Alhacén, S.L. es propiedad al 100% de una sociedad radicada en Jersey llamada Silverton Holdings Limited, que está participada en un 50% por la recurrente y en otro 50% por su cónyuge D. Lázaro. No hay certeza de que los ingresos recibidos procedan de la devolución de un préstamo suscrito con la entidad Alhacén.

- Ganancias patrimoniales no justificadas procedentes de ingresos de cuentas bancarias de origen desconocido, en varias cuentas titularidad de D.ª Alejandra de forma compartida o única, por importe de 13.794 euros.

Al mismo tiempo, se incoó expediente sancionador por la comisión de la infracción prevista en el art. 191.1 de la LGT, calificando la infracción como grave al ser la base de la sanción superior a 3.000 euros y apreciar la existencia de ocultación.

El TEAR desestima reclamación presentada. Con respecto a la liquidación, considera que la reclamante, a quien incumbe la carga la de prueba, no acredita ninguno de los hechos que pretende, tanto en lo relativo a la existencia de un contrato de préstamo con la sociedad Alhacén, pues el documento aportado es de carácter privado, como de la concurrencia de un animus donandi en relación con los ingresos percibidos en sus cuentas bancarias.

En relación con el acuerdo sancionador, aprecia la concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo de la infracción.

En su escrito de demanda, la demandante rechaza las conclusiones de la AEAT:

- Con respecto a las cantidades percibidas procedentes de la sociedad Alhacén, S.L., éstas son consecuencia del contrato de préstamo suscrito el 9 de enero de 2015, en virtud del cual se fijó la posibilidad de una disposición futura de fondos a favor de la prestataria de hasta 350.000 euros, con vencimiento del contrato a los diez años, es decir, en 2025. La entidad prestadora realizó una primera entrega de dinero por importe de 6.000 euros, y las posteriores transferencias son el resultado de la línea de crédito abierta. El hecho de tratarse de un contrato privado no excluye que el mismo pueda producir efectos. En la documentación de la sociedad no consta la distribución de dividendos, por lo que la operación sólo puede considerarse en función del préstamo suscrito.

- En cuanto a las transferencias bancarias consideradas ganancia patrimonial no justificada, se trata de donaciones de sus hijos derivadas de regalos navideños, cantidades prestadas..., tratándose de importes razonables.

- En cuanto a la sanción, alega la falta de concurrencia de culpabilidad y falta de motivación de la resolución sancionadora.

Por la Abogacía del Estado se interesa la desestimación del recurso, reproduciendo los argumentos recogidos en la resolución del TEAR.

SEGUNDO.- Calificación de los ingresos realizados en las cuentas bancarias de la recurrente.

Como se ha dicho, la Inspección constata la existencia de diversos ingresos procedentes de cuentas bancarias a favor de la Sra. Alejandra, algunos de ellos procedentes de la entidad Alhacén, S.L. y otros procedentes de cuentas distintas. En el primer caso, la Inspección califica estos ingresos como rendimientos de capital mobiliario de acuerdo con el art. 25.1 LIRPF, pues la entidad Alhacén, S.L. es indirectamente de su titularidad; en el segundo, como ganancia no justificada del art. 39 LIRPF.

La recurrente insiste en que las transferencias bancarias procedentes de Alhacén son consecuencia de un contrato de préstamo, con fecha de vencimiento en 2025 y que, por tanto, actuaba a modo de línea de crédito a favor de la Sra. Alejandra, lo que explica el número de transferencias que fueron realizadas a lo largo de 2015 (71 transferencias). Y critica que el documento aportado no se tenga por válido, considerando que la Administración crea una ficción que no se corresponde con la realidad.

La Sala comparte la conclusión alcanzada por la Inspección, siendo muchos los indicios que apuntan en el sentido expuesto: i) la entidad Alhacén es propiedad de la Sra. Alejandra en un 50% de forma indirecta, a través de una sociedad radicada en un paraíso fiscal, ii) dicha entidad procedió en marzo de 2015 a transmitir mediante compraventa un inmueble por importe de 690.000 euros, en la que intervino como administradora de la sociedad Alhacén la hija de la Sra. Alejandra, iii) a lo largo de 2015 la recurrente recibe transferencias por un importe aproximado de la mitad de dicha cantidad, equivalente a su participación en Alhacén, iv) el contrato de préstamo con el que pretende justificarse la transferencia de dinero se suscribió en enero de 2015 pero no existe constancia del mismo hasta después de iniciadas las actuaciones inspectoras, v) dicho contrato privado no se eleva a público ni es objeto de presentación ante la Administración para liquidar el ITP- AJD (está sujeto y exento), vi) no consta la devolución a la sociedad de ninguna cantidad por parte de la prestataria.

El artículo 106.1 LGT establece que " en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa", remisión que debe entenderse a los artículos 1214 y siguientes del Código Civil, y a los artículos 299 y siguientes de la LEC.

De entre los medios probatorios, interesa hacer especial referencia a la prueba indiciaria, que se encuentra expresamente reconocida por la Ley, si bien sus requisitos y condiciones son de creación jurisprudencial. El artículo 386 de la LEC (presunciones judiciales) dispone que " a partir de un hecho admitido o probado, el Tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".

De acuerdo con la doctrina constitucional la prueba indiciaria debe cumplir determinados requisitos: (i) debe partir de unos hechos básicos plenamente probados (art. 385.1 párrafo 2°) a los que se denominan indicios, para cuya acreditación puede utilizarse cualquier medio de prueba siempre que sea directo; (ii) entre tales hechos básicos y aquel que se trata de acreditar ha de existir un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano (una conexión causal razonable); (iii) el razonamiento por el que se deduce la certeza del hecho presunto debe incluirse en la resolución que, en consecuencia, tiene que motivar expresamente la apreciación de la presunción para que " se pueda controlar la razonabilidad de la inferencia" ( SSTC 169/1986, de 22 de diciembre; 220/1998 de 16 de noviembre; 117/2000, de 5 de mayo; 229/2003, de 18 de diciembre; 300/2005, de 21 de noviembre; 111/2008, de 22 de septiembre; 109/2009, de 11 de mayo; 70/2010, de 18 de octubre; 25/2011, de 14 de marzo, 128/2011, de 18 de julio; y 175/2012, de 15 de octubre).

La STS de 5 de mayo de 2014, recurso 1511/2013, nos recuerda que la prueba indiciaria exige la concurrencia de los siguientes requisitos:

" (a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como, para el ámbito jurisdiccional, exige de manera expresa elartículo 386.1, párrafo segundo, de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil(BOE de 8 de enero), al señalar que "en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción". Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección los días 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09,FJ 6 º), 17 de noviembre de 2011 (casación 3979/07,FJ 3 º), 8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2 º) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11 , FJ 2º]" .

En relación con la aplicación del art. 39 LIRPF, este artículo se configura, en palabras del Tribunal Supremo, como " un elemento especial de cierre que trata de evitar que ciertas rentas ocultadas al Fisco escapen de tributación, a cuyo efecto se gravan cuando se manifiesten o afloren" ( STS de 12 de febrero de 2013, recurso 2784/2010)

Refiere el art. 39 LIRPF:

" Tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su registro en los libros o registros oficiales.

Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del periodo de prescripción" .

Por lo tanto, la ganancia de patrimonio no justificada consiste en un afloramiento de bienes o rentas sin origen justificado; es la constatación de que el sujeto pasivo en un determinado ejercicio tiene o hace uso de una disponibilidad de renta que no se corresponde con la declarada en ejercicios anteriores y cuyo origen no puede acreditar.

Como dice la STS de 18 de marzo de 2019, recurso 6296/2017, " Solo cuando la Administración tiene constancia de la titularidad del bien o derecho, pero no de su fuente u origen, aparece la ganancia patrimonial no justificada. Y se imputará a ese momento en que se descubre, a menos que el obligado tributario logre justificar que el bien o derecho era de su titularidad en un periodo prescrito".

Una vez comprobado por la AEAT los extremos expuestos, corresponde al contribuyente la carga de probar, conforme al art. 105.1 LGT, el origen de esos ingresos injustificados. Como señala la STS de 12 de febrero de 2013, recurso 2784/2010, " en relación con estos incrementos no justificados, ... el legislador aplica el mecanismo de la presunción "iuris tantum" para acreditar su existencia por parte de la Administración Tributaria, correspondiendo la carga de la prueba al sujeto pasivo del impuesto, no siendo suficiente para ello realizar simples manifestaciones cuya sola alegación suponga, a su vez, un desplazamiento hacia la Administración de la prueba de que las presunciones no son ciertas, sino que, por el contrario, es aquél quien debe acreditar la realidad de estas alegaciones en cuanto que es la Administración tributaria la favorecida por la presunción legal, extraída de un hecho base que es precisamente la existencia de un incremento patrimonial que no se justifica con las rentas declaradas. Este hecho base debe ser probado por la Administración por los medios ordinarios de prueba, sin que respecto del mismo exista presunción legal alguna. Probado que existe un incremento no justificado de patrimonio, la Administración no podría normalmente descubrir qué rendimientos se habían ocultado, ni tampoco, cuando se produjeron tales ocultaciones, por ello la ley deduce de tal hecho base, mediante presunciones legales, dos hechos consecuencia, uno sustantivo y otro temporal".

Así lo dispone esta Sección 5ª, siendo ejemplo las sentencias de 20 de junio de 2018, recurso 795/2016, 14 de octubre de 2021, recurso 1689/2019, y 10 de julio de 2023, recurso 1288/2020.

En resumen, si la Administración aprecia una variación en el valor del patrimonio del contribuyente que no aparezca justificada, es el obligado tributario sobre quien recae la carga de probar el origen de los ingresos regularizados, es decir, determinar que su origen no es el "no justificado" que se imputa sino otro distinto.

Nada de esto sucede en el caso de autos, en el que la recurrente se limita a rechazar la conclusión de la AEAT, imputando a ésta la falta de prueba de sus afirmaciones cuando es a la recurrente a quien, conforme a la jurisprudencia citada, corresponde acreditar el origen y justificación de dichos ingresos. Ni acredita el animus donandi, ni aporta ninguna documentación que sirva de apoyo a sus afirmaciones, ni en las transferencias bancarias se hace constar ningún concepto; en definitiva, no existe ni un mínimo de prueba a favor de sus alegaciones.

TERCERO.- Sanción. Culpabilidad.

La jurisprudencia ha señalado que la culpabilidad no puede basarse en generalidades, tampoco puede realizarse por exclusión, es decir, por la afirmación de que su conducta es culpable porque no existe una interpretación razonable o porque no se aprecia una causa de exclusión de la culpabilidad; en definitiva, la culpabilidad ha de justificarse en relación al caso concreto.

Admitir otra postura equivaldría a aceptar la responsabilidad por el mero resultado, una responsabilidad objetiva proscrita por nuestro ordenamiento jurídico pues, constatada la comisión de una conducta que pudiera incardinarse en un tipo infractor, la consecuencia automática sería la imposición de la sanción, olvidando que la infracción exige la concurrencia de un elemento subjetivo y que sobre ello recae la obligación de la Administración de exponer las razones que le llevan a considerar punible esta conducta.

No es el sancionado a quien corresponde acreditar su inocencia sino al órgano sancionador probar la culpabilidad de aquél, la cual no puede deducirse por una simple relación de hechos sin una individualización al caso concreto.

El Tribunal Supremo es categórico en esta exigencia y en las consecuencias de la falta de motivación. Así, en la sentencia de 15 de enero de 2009Jurisprudencia citada a favorSTS , Sala de lo Contencioso , Sección: 2ª, 15/01/2009 (rec. 10234/2004)Motivación de la culpabilidad. expresa: "... como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 Jurisprudencia citada a favorSTS , Sala de lo Contencioso , Sección: 2ª, 06/06/2008 (rec. 146/2004 )Principio de culpabilidad. (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), "es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, "la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia" [ SSTC 76/1990, de 26 de abrilJurisprudencia citada a favorSTC , Pleno , 26/04/1990 ( STC 76/1990)Motivación de la culpabilidad ., FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3Jurisprudencia citada a favorSTC , Sala Primera , 09 /12/2002 ( STC 237/2002)Presunción de inocencia .; y 129/2003, de 30 de junioJurisprudencia citada a favorSTC , Sala Segunda , 30/06/2003 ( STC 129/2003 )Presunción de inocencia., FJ 8], de manera que "no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia" [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992Jurisprudencia citada a favorSTS , Sala de lo Contencioso , Sección: 2ª, 05/11/1998 (rec. 4971/1992 )Presunción de inocencia.), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002Jurisprudencia citada a favorSTS , Sala de lo Contencioso , Sección: 2ª, 10/07/2007 (rec. 306/2002 )Presunción de inocencia.) que "en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad", de manera que "no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es "claramente" rechazable" (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad".

Especialmente ilustrativa resulta la STS de 9 de abril de 2013, recurso 2661/2012,Jurisprudencia citada a favorSTS , Sala de lo Contencioso , Sección: 2ª, 09/04/2013 (rec. 2661/2012)Presunción de inocencia. en la que se resume la doctrina del Tribunal Supremo sobre esta cuestión: " En estas sentencias se recoge en síntesis la siguiente doctrina: a) que la carga de la prueba y de la motivación corresponde a la Administración, b) que el acuerdo sancionador debe justificar específicamente los motivos de los cuales se infiere la culpabilidad en la conducta del obligado tributario, c) que la simple afirmación de que no se aprecian dudas interpretativas razonables basada en una especial complejidad de las normas aplicables no constituye suficiente motivación de la sanción, d) que el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24 CE Legislación citada que se aplicaConstitución Española. art. 24 (29/12/1978) no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión, e) que no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad, f) que en aquellos casos en que la Administración no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque éste no ha explicado en que interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando de ese modo las exigencias del principio de presunción de inocencia , g) que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad , procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de responsabilidad, h) que los déficits de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidas por los Tribunales Económicos Administrativos, porque la competencia para imponer las sanciones tributarias corresponde exclusivamente a la Administración tributaria".

La Administración motiva la culpabilidad de forma suficiente en su acuerdo de liquidación, centrando sus argumentos en los siguientes puntos:

- falta de declaración de los rendimientos procedentes del alquiler del inmueble en Neguri, no pudiendo alegarse desconocimiento de esta obligación por cuanto la recurrente sí declaró el rendimiento procedente del arrendamiento de otro inmueble sito en Huelva.

- El importe de la imputación inmobiliaria consignada en la declaración de IRPF le resultaba económicamente más favorable que la declaración del rendimiento derivado del arrendamiento de los inmuebles.

- No declaró los ingresos procedentes de transferencias bancarias, sobre cuyo origen nada aclara, manteniéndolo oculto a la AEAT.

- No acredita animus donandi, calificación que pretende evitar la calificación del importe como ganancia patrimonial no justificada, sin que conste prueba alguna de dicha realidad.

- No consta en el concepto de la transferencia bancaria la motivación de la misma. El "concepto" por el que se realiza la transferencia se deja vacío, facilitando así que, una vez surgida una contingencia tributaria D.ª Alejandra pueda alegar que se trata de una donación, un préstamo o cualquier otra operación (según convenga, dependiendo de la Administración tributaria actuante, la AEAT, o la Administración tributaria de la Comunidad Autónoma).

- Con la calificación "a posteriori" sin prueba alguna, y sin que existan otros hechos, actos o elementos objetivos que permitan acreditarlo, pretende doña Alejandra la indemnidad a efectos del IRPF de cantidades objeto de tributación.

- En relación con las transferencias procedentes de la entidad Alhacén, S.L. y que se pretende justificar con la existencia de un préstamo, Doña Alejandra trata de zafarse del pago de impuestos que la retribución de su participación indirecta a través de la sociedad radicada en Jersey conlleva. El que los pagos se hayan realizado por medio de 71 transferencias de bajo importe revela un intento de que los importes no fueran detectados por cuantía por la Administración tributaria.

- No constaba la existencia del préstamo, ni éste se presentó ante la AEAT para su liquidación.

- D.ª Alejandra conocía sus obligaciones tributarias, y también el intento de ocultación para evitar dicha tributación. Actuación plenamente consciente y dolosa, que conllevan que la infracción tributaria lleve aparejada sanción.

- El hecho de que se realizaran semejante número de transferencias exterioriza una intención consciente y premeditada de doña Alejandra de que éstas quedaran diluidas entre otros movimientos bancarios, indetectables en una posterior comprobación tributaria. Resulta acreditado, pues, no sólo no le eran desconocidas a doña Alejandra sus obligaciones tributarias, sino que tuvo una conducta plenamente proactiva, y llevó a cabo actuaciones para camuflar sus percepciones monetarias, con el fin de evadir el pago de los impuestos que le correspondían. Actividad de camuflaje con la que la obligada tributaria pretende zafarse, de forma previsora y consciente, del pago de los impuestos que legalmente le eran exigibles. Ello denota un control y anticipación a los acontecimientos con el objetivo expreso y consciente de ocultación de percepciones económicas que habían de tributar conforme a la normativa del impuesto.

De lo expuesto resulta que la resolución está debidamente motivada, pues se justifica de manera específica el contenido y circunstancias de los actos de los que infiere la existencia de la culpabilidad, sin expresiones ni consideraciones genéricas ni estereotipadas, sino ajustadas al caso concreto y que valoran las circunstancias específicas de la infracción imputada, con remisión además a las explicaciones dadas en el acuerdo de liquidación (intencionalidad en relación con la ocultación de las transferencias bancarias, modus operandi llevado a cabo). La resolución sancionadora no presume la culpabilidad sino que aporta datos suficientes para acreditarla.

Señala el Tribunal Supremo en la sentencia de 19 de diciembre de 1997, recurso 10309/1991: "aunque es cierto que una consolidada doctrina jurisprudencial excluye la existencia de infracción tributaria y, por tanto, la procedencia de sanción en aquellos supuestos en que se produzca una discrepancia sobre las normas jurídicas a considerar -en su alcance, contenido o aplicación al caso controvertido-, de suerte que llegue a demostrarse que no hay ánimo de ocultar o evitar a la Administración el conocimiento del hecho imponible del tributo cuestionado, es más cierto que, para que tal doctrina resulte viable y aplicable, es necesario que la discrepancia interpretativa o aplicativa pueda calificarse de razonable, es decir, que esté respaldada, aunque sea en grado mínimo, por fundamento objetivo. En caso contrario, o sea, de no exigirse ese contenido mínimo de razonabilidad o fundamentación, en todo supuesto de infracción, bastaría la aportación de cualquier tipo de alegación contraria a la sostenida por la Administración para que conductas objetivamente sancionables -como lo ha sido la de autos- resultaran impunes. No basta, pues, que exista una discrepancia jurídica; es preciso, además, que la misma tenga el necesario grado de razonabilidad".

Por lo tanto, no es suficiente con dar una explicación de las razones de la conducta realizada y que esta explicación sea por sí misma razonable, pues si así fuera bastaría cualquier tipo de alegación contraria a la sustentada por la Administración para que conductas objetivamente sancionables quedaran impunes. Por el contrario, es preciso que exista una discrepancia interpretativa o aplicativa que pueda calificarse de razonable, esto es, respaldada por un fundamento objetivo, no bastando para alcanzar la exoneración de responsabilidad un simple error padecido por la oscuridad de la norma, sino que es preciso que esa oscuridad sea real, que la norma objetivamente considerada sea susceptible de diversas interpretaciones todas ellas admisibles, o al menos razonables y defendibles.

En cuanto a la existencia de ocultación, el art. 184.2 LGT dispone que " se entenderá que existe ocultación de datos a la Administración tributaria cuando no se presenten declaraciones o se presenten declaraciones en las que se incluyan hechos u operaciones inexistentes o con importes falsos, o en las que se omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos, bienes o cualquier otro dato que incida en la determinación de la deuda tributaria, siempre que la incidencia de la deuda derivada de la ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al 10 por ciento".

En el presente caso, la recurrente dejó de declarar determinados importes derivados de ingresos en cuentas corrientes, así como rendimientos procedentes de un inmueble, y es la comprobación llevada cabo por parte de la Inspección la que hace aflorar tales importes, lo que supone ocultar a la Administración una parte de los elementos del hecho imponible, respecto de los que, además, se desconoce su origen de gran parte de ellos.

Por todo lo expuesto, procede la desestimación del recurso.

CUARTO.- Costas procesales.

Las costas del recurso se imponen a la parte demandante, dada la desestimación del mismo, con base en el art. 139 de la LJCA.

En atención a la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, en uso de la facultad reconocida en el apartado 3 de este artículo, se fija como cantidad máxima a reclamar a la parte condenada en costas por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador la de 2.000 euros, más el IVA correspondiente.

Vistos los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación