Sentencia Contencioso-Administrativo 308/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 996/2020 de 03 de abril del 2023

PRIMERO. Actuaciones impugnadas.

En el presente recurso se impugna la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid, de 30 de junio de 2020, que estimó parcialmente las reclamaciones nº NUM000 y NUM001, interpuestas contra el acuerdo de liquidación (nº NUM002) de la Dependencia Regional de Gestión de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) correspondiente al ejercicio 2015, por importe de 4.585,22 euros, y contra el acuerdo de imposición de sanción (nº NUM003) derivado del anterior, por importe de 4.189,35 euros, así como, naturalmente, estos últimos actos administrativos, en los aspectos que resultaron confirmados.

A) La liquidación impugnada tuvo su origen en el procedimiento de comprobación limitada que culminó con el acuerdo de 14 de febrero de 2018 de liquidación provisional por IRPF correspondiente al ejercicio 2015 por el importe indicado dictado por la Administración de Alcalá de Henares de la Oficina de Gestión Tributaria de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT. Los ajustes aplicados fueron los siguientes:

"[S] e admite como gasto deducible el importe correspondiente a la factura por importe de 2.000 euros, relativa a la minuta de abogados. No se admite la factura de asesores legales y tributarios, al no especificarse el motivo del servicio prestado (asesoría legal o tributaria, ni si tiene relación con los inmuebles arrendados), ni la factura de NARTEX que tampoco especifica el servicio prestado (gestión, administración local de negocio). Respecto a las facturas de reparación y de instalación de moqueta, no se admiten como gastos deducibles, al no especificarse en qué fecha concreta se han realizado para determinar si son anteriores o posteriores a los contratos respectivos y si han sido asumidos o no por el arrendatario.

- Se aumenta la base imponible general declarada ya que los gastos de intereses de capitales invertidos en la adquisición o mejora y gastos de reparación y conservación de los rendimientos íntegros del capital inmobiliario son incorrectos, según establece el artículo 23. 1.a.1º de la Ley del Impuesto .

- Se aumenta la base imponible general declarada ya que el importe pendiente de deducir de los ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014 aplicable en esta declaración es incorrecto, según establece el artículo 23. 1.a.1ª de la Ley del Impuesto .

- Se modifica la cuantía de intereses de capitales invertidos en la adquisición o mejora y gastos de reparación y conservación de los rendimientos íntegros del capital inmobiliario, pendientes de deducir en los cuatro ejercicios siguientes, ya que no se han determinado, según establece el artículo 23. 1.a.1º de la Ley del Impuesto ".

Por lo que al presente recurso interesa, sobre el motivo que denunció la falta de competencia de la Administración de Alcalá de Henares, razona lo siguiente:

"Respecto a la falta de competencia alegada por la contribuyente ya que manifiesta que depende de la Administración de Guzmán El Bueno y no de la Administración de Alcalá de Henares debe partirse de lo establecido en el artº 8 de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público con arreglo al cual, 'La competencia es irrenunciable y se ejercerá precisamente por los órganos administrativos que la tengan atribuida como propia, salvo los casos de delegación o avocación, cuando se efectúen en los términos previstos en esa u otras leyes'. Por su parte, el art. 84 de la LGT establece: 'La competencia en el orden territorial se atribuirá al órgano que se determine por la Administración tributaria, en desarrollo de sus facultades de organización, mediante disposición que deberá ser objeto de publicación en el boletín oficial correspondiente. En defecto de disposición expresa, la competencia se atribuirá al órgano funcional inferior en cuyo ámbito territorial radique el domicilio fiscal del obligado tributario'.

Las normas anteriores se completan con las contenidas en el art. 59, 1, 2.a, y 5 del RGAT, según el cual:

'1. La competencia territorial en la aplicación de los tributos se atribuirá de acuerdo con lo previsto en el art. 84 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

2. En el ámbito de una misma Administración tributaria la comunicación de cambio de domicilio fiscal, siempre que dicho criterio sea el que determine la competencia del órgano, o el cambio de adscripción a otro órgano, producirán los siguientes efectos en relación con la competencia de los órganos administrativos:

a) Las funciones de aplicación de los tributos, incluidas las relativas a obligaciones anteriores, se ejercerán a partir de ese momento por el órgano correspondiente al nuevo domicilio fiscal o por aquel que resulte destinatario del cambio de adscripción, respectivamente.

5. Las normas de organización específica podrán establecer los términos en los que el personal encargado de la aplicación de los tributos pueda realizar actuaciones fuera del ámbito competencial del órgano del que dependan'.

- Así, si bien la competencia se atribuye a las Dependencias Regionales de Gestión Tributaria, se posibilita su ejercicio efectivo a través de las Administraciones de la Agencia integradas en aquéllas (con independencia de la consideración de éstas como 'órganos' o 'unidades administrativas', cuando así lo disponga el jefe de la DGT, invirtiéndose de forma expresa la regla prevista, con carácter supletorio, en el art. 84 segundo párrafo de la LGT , que atribuye la competencia, en primera instancia, al órgano funcional inferior.

En definitiva, la Dependencia Regional de Gestión Tributaria tiene la consideración de 'órgano' al que se atribuye la competencia. En cualquier caso, importa destacar cómo, en la Resolución de la Presidenta de la AEAT de 21 de marzo de 2006 por la que se aprueba el ámbito territorial de las Administraciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que se recogen en el anexo I de la misma, se dispone: 'Este ámbito territorial de las Administraciones se entenderá sin perjuicio de la ejecución de las competencias de las unidades administrativas y servicios que las integran en todo el territorio de la Delegación Especial correspondiente, de acuerdo con lo dispuesto en la Resolución de 21 de septiembre de 2004, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se establece la estructura y organización territorial de la Agencia'.

Especialmente esclarecedor resulta lo previsto en el Apartado Décimo. 2 de la citada Resolución de 21 de septiembre de 2004, con arreglo al cual las administraciones de la Agencia, integradas en las Delegación Especiales, 'extenderán sus competencias respecto de las funciones de las unidades administrativas regionales y servicios que se encuentren integrados en las mismas'.

En términos concordantes con lo anterior, el Apartado Quinto.3º.2 de la Resolución de 19 de febrero de 2004, en la redacción dada al mismo por la Disposición Adicional cuarta de la de 21 de septiembre de 2004, dispone: 'En las Administraciones de la Agencia Tributaria que se encuentren en la demarcación territorial de la Delegación Especial existirán las correspondientes unidades administrativas de la Dependencia Regional de Gestión Tributaria'.

- Por tanto, el ejercicio de las competencias de la Dependencia Regional de Gestión puede llevarse a cabo a través de las unidades administrativas integradas en las Administraciones de la Agencia, sin que ello comporte la asunción por estas, como órgano diferenciado, de la titularidad de aquellas.

De cuando antecede cabe concluir que el ejercicio de las actuaciones de gestión tributaria llevadas a cabo por las Administraciones de la Agencia, en tanto se desarrollan como unidades administrativas integradas en la Dependencias Regionales de Gestión Tributaria, órgano que tiene atribuida la competencia funcional y territorial al respecto, cuenta con suficiente amparo normativo, con independencia del domicilio fiscal de los obligados tributarios a las que aquellas afecten, en tanto éste corresponda al ámbito de la correspondiente Delegación Especial de la AEAT".

Se rechaza también la alegación de caducidad del procedimiento, señalando que " se procedió a la declaración de caducidad del procedimiento con la correspondiente notificación con fecha de 16/10/2017(en la misma se refleja que la Administración podrá iniciar un nuevo procedimiento dentro del plazo de prescripción), en este caso, se inicia un nuevo procedimiento con la notificación realizada el 13/11/2017".

B) A la resolución anterior siguió, previa la tramitación del procedimiento sancionador, acuerdo de imposición de sanciones por las infracciones del art. 191 LGT y del art. 194.1 LGT (dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación; y solicitar indebidamente devoluciones tributarias mediante la omisión de datos relevantes o, en su caso, inclusión de datos falsos en la autoliquidación) por importe total de 4.189,35 euros. Motiva lo siguiente:

" La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, art.179.2 d LGT . En este caso se aprecia una omisión de la diligencia exigible ya que la normativa establece de forma expresa el cumplimiento de dichos requisitos, sin que, esta conducta se pueda amparar en una interpretación razonable de la norma. Por tanto, no se ha actuado con el cuidado y la atención exigible para la presentación de la declaración de forma completa sin que puedan apreciarse otras causas de exoneración de responsabilidad".

C) La Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid, de 30 de junio de 2020, estimó la reclamación en cuanto a la deducibilidad de determinados gastos para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario [en concreto, la factura de "Asesores Legales y Tributarios", y la factura de la "mercantil que vende la moqueta"] y desestimó la misma en los demás aspectos.

Por lo que se refiere a motivo relativo a la competencia territorial razonó que " según la normativa expuesta, el órgano que tiene atribuida la competencia funcional y territorial para el ejercicio de las actuaciones de gestión es la Dependencia Regional de Gestión Tributaria y el ejercicio de sus competencias puede llevarse a cabo a través de las Administraciones de la Agencia, no suponiendo esto la asunción de funciones por parte de éstas; en consecuencia en el ámbito territorial de una Dependencia regional de Gestión Tributaria, cualquiera de las unidades que dependen de ella pueden desarrollar sus funciones en todo el ámbito territorial".

Respecto del motivo relativo a la caducidad del procedimiento, indica que " el nuevo procedimiento se inicia con la notificación de la propuesta de liquidación el 13-11-2017 y se termina con la notificación de la liquidación provisional el día 28-02- 2018, por lo que no han transcurrido los seis meses que, de acuerdo con la Ley, darían lugar a la caducidad alegada.

Teniendo en cuenta lo expuesto y con independencia de que el número de referencia de ambos procedimientos sea el mismo, ha de desestimarse la alegación de nulidad efectuada por la reclamante pues el presente procedimiento ha sido dictado de acuerdo con la normativa expuesta".

SEGUNDO. Posición de las partes.

A) La demanda se funda en los motivos que resumimos a continuación:

1º.- Falta de competencia territorial del órgano gestor. Aduce la recurrente, que, por razón de su domicilio fiscal (Código Postal 28040 de Madrid), le corresponde la Administración de Guzmán el Bueno (Madrid), siendo la Administración de Alcalá de Henares un órgano manifiestamente incompetente por razón del territorio.

Señala la demanda que la recurrente "es una mujer de avanzada edad (93 años de edad) que padece severas dolencias de procesos artrósicos degenerativos que limitan o impiden su movilidad, tal como se demuestra en el informe médico que consta en el expediente administrativo ' NUM000' como elemento núm.1, documento anexo núm. 2", por lo que no deja lugar a dudas el perjuicio causado a la misma, "cuando es obligada a un desplazamiento de más de 40 km de distancia de su domicilio".

La alegación se funda en lo dispuesto apartado Décimo 2) y 3) de la Resolución de 21 de septiembre de 2004, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se establece la estructura y organización territorial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

2º. Caducidad del procedimiento. Según la demandada, la Administración declaró simultáneamente, en fecha 16 de octubre de 2017, la caducidad del expediente con referencia NUM004, y su archivo, y acto seguido reabre el expediente y comunica el inicio con referencia del expediente NUM004, de contenido idéntico al caducado, aparentando sanar la caducidad por una mera declaración formal, sin repercusión alguna sobre el fondo.

3º. Deducibilidad de los gastos rechazados por el TEAR. Tras hacer una referencia pormenorizada a los gastos de reparación y conservación del inmueble cuya deducibilidad ha sido denegada, aduce que se trata de gastos necesarios e imprescindibles para la obtención de los ingresos declarados. En definitiva, "para que el edificio arrendado sea apto para su uso por la arrendataria".

4º. Falta de culpabilidad en relación con la infracción imputada. Aduce que la deducción de los gastos está amparada por una interpretación razonable de la norma. Respecto de las facturas de Nartex, subraya que otras facturas de esa misma entidad, por el mismo concepto "de administración", han sido admitidas en el IRPF correspondiente al ejercicio 2016.

B) El Abogado del Estado interesa la desestimación del recurso por considerar que la actuación administrativa impugnada es conforme a Derecho. A tal fin se refiere a todos y cada uno de los motivos de impugnación de acuerdo con la argumentación dada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid.

TERCERO. Normativa sobre competencia territorial en el ámbito tributario aplicable por razones temporales.

De acuerdo con el artículo 84 LGT (Competencia territorial en la aplicación de los tributos), " la competencia en el orden territorial se atribuirá al órgano que se determine por la Administración tributaria, en desarrollo de sus facultades de organización, mediante disposición que deberá ser objeto de publicación en el boletín oficial correspondiente.

En defecto de disposición expresa, la competencia se atribuirá al órgano funcional inferior en cuyo ámbito territorial radique el domicilio fiscal del obligado tributario".

La Resolución de 21 de septiembre de 2004, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se establece la estructura y organización territorial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, aquí aplicable por razones temporales [siguiera haya sido derogada, con efectos de 15 de enero de 2021, por la disposición derogatoria única de la Resolución de 13 de enero de 2021] disponía:

" Primero. Órganos territoriales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Son órganos territoriales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria:

a) Las Delegaciones Especiales de la Agencia Tributaria.

b) Las Delegaciones de la Agencia Tributaria.

c) Las Administraciones de la Agencia Tributaria.

d) Las Administraciones de Aduanas.

Las Delegaciones, Administraciones de la Agencia Tributaria y Administraciones de Aduanas son órganos de las Delegaciones Especiales, de las que dependerán orgánica y funcionalmente en los términos establecidos en la presente Resolución".

Segundo. Competencia de los órganos territoriales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Las competencias de la Agencia Estatal de Administración Tributaria se entenderán atribuidas a los correspondientes órganos territoriales, que las podrán ejercer en todo el territorio de la Delegación Especial en la que estén integrados, salvo asignación expresa a los órganos centrales de la Agencia Tributaria o a otro órgano que se determine".

Su apartado Décimo, sobre el " ámbito territorial y competencial de las Administraciones de la Agencia Tributaria", señalaba:

"1. Las Administraciones se integran en la Delegación de la Agencia de la provincia o demarcación territorial donde estén establecidas. En las Delegaciones Especiales cuyo ámbito territorial coincida con el de las Comunidades Autónomas uniprovinciales, en las que no exista Delegación de la Agencia, las Administraciones de la Agencia se integran en las Delegaciones Especiales. Asimismo, se integran en la Delegación Especial correspondiente las Administraciones situadas en la provincia en la que no exista Delegación.

2. Las Administraciones de la Agencia Tributaria extenderán sus competencias con carácter general a su ámbito territorial respectivo y ejercerán sus funciones respecto de las unidades administrativas regionales y servicios que se encuentren integrados en las mismas.

3. Las Administraciones de la Agencia son las que se relacionan en el anexo II de esta Resolución, en el que también se establece su ámbito territorial".

CUARTO. Decisión de la Sala.

Diversas sentencias de la Sección Quinta de esta Sala han considerado de aplicación directa el precepto reproducido en último lugar para determinar la competencia territorial de las Administraciones de la Agencia Tributaria tanto en procedimientos de aplicación de los tributos (comprobación y liquidación) como en procedimientos sancionadores. En este sentido, se pronuncia la Sentencia de 10 de marzo de 2021 (recurso: 1087/2019) con remisión a la Sentencia de 3 de marzo de 2021 (recurso 1086/2019). Más recientemente, mantiene la misma posición la Sentencia 23 de febrero de 2022 (recurso 143/2020), con cita de la de 21 de abril de 2021, dictada en el recurso 1386/2019. Por razones de unidad de doctrina, seguimos el criterio expuesto, lo que determinará la estimación del motivo por las razones que exponemos a continuación.

En el caso, el domicilio de la recurrente se corresponde con el CP 28040. Este domicilio es el que figura en las notificaciones y no se ha hecho cuestión sobre el tema ni en vía administrativa ni en este recurso contencioso-administrativo.

Según el Anexo II de la Resolución antes citada, con "Código 28616", a la "Administración Guzmán el Bueno", le corresponden los "Códigos postales de Madrid números: números: 28003, 28008, 28015, 28020, 28023, 28035, 28039 y 28040". De ahí se sigue que, según el criterio expuesto que seguimos aquí, correspondía la competencia a esa Administración y no a la de Alcalá de Henares, que siguió el procedimiento y dictó los actos administrativos impugnados careciendo de competencia para ello.

Procede, en consecuencia, estimar el recurso contencioso-administrativo y, sin necesidad de examinar los restantes motivos, anular las resoluciones administrativas impugnadas, dejándolas sin efecto, con las consecuencias inherentes a esta declaración.

QUINTO. Sobre las costas.

De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la Administración demanda.

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser " a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2.000 euros.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación.