Sentencia Contencioso-Administrativo 184/2023 Tribunal Superior de Justicia de Comunidad de Madrid . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 125/2022 de 04 de diciembre del 2023

PRIMERO. - Se interpone el presente recurso contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de septiembre de 2021, que desestimo la reclamación económico administrativa nº NUM000, formulada contra la resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM001), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2016.

El TEAR analiza si se dan los requisitos del artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero.

Afirmando que :" Cuando la citada prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, el cumplimiento de este requisito debe analizarse de acuerdo con lo dispuesto en el último inciso del número 1º del artículo 7 p) de la Ley del IRPF . En este mismo sentido, el artículo 6.1. 1º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (Reglamento del IRPF)," Y remitiéndose al apartado 5 del artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, conduce al apartado 5 del artículo 18 de la citada Ley 27/2014

Recoge el Tribunal Económico Administrativo Regional en su resolución que, de la normativa citada se desprende que en los servicios prestados entre entidades vinculadas es preciso acreditar que éstos se han prestado de manera efectiva, que se ha producido un desplazamiento al extranjero y que se ha producido una ventaja en la entidad receptora, teniendo en cuenta que, en cualquier caso, la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención.

En resumen, para entender cumplidos los requisitos exigidos para la aplicación de la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley del IRPF, en el supuesto concreto de servicios prestados entre entidades vinculadas, deberá acreditarse:

La realidad de los desplazamientos realizados.

La prestación efectiva del servicio en el extranjero.

Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un territorio considerado como paraíso fiscal, entendiéndose cumplido este requisito si el territorio en que se realicen los trabajos tiene suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

Que el servicio prestado haya producido un beneficio o ventaja en la entidad no residente.

Que se trate de servicios que reporten un valor añadido a la entidad destinataria. En otras palabras, que se trate de servicios por los que una empresa independiente (en este caso la entidad no residente, que es la destinataria de los servicios) estaría dispuesta a pagar a otra entidad independiente la ejecución de los mismos, al no ser estos susceptibles de ejecutarse dentro de la propia estructura del Grupo. Es decir, que se trate de servicios externalizables.

Analiza el TEAR en su resolución la documentación presentada por el recurrente en el siguiente sentido:

" Certificado expedido por representante de la entidad ENDESA, S.A. en el que se manifiesta que el reclamante durante 2016 ha desempeñado el cargo de HEAD OF M&A AND GROUP SIGINIFICANT LlTIGATIONS, dentro del área de LEGAL AND CORPORATE AFFAIRS GLOBAL de ENEL SpA, sociedad matriz de ENDESA, S.A. y cabecera del Grupo Enel, residente en Italia, con sede en Roma, Viale Regina Margherita 137 y con número de IVA IT 0934061003. Que el empleado ha prestado sus servicios en el extranjero, durante el ejercicio 2016, en las siguientes fechas (se adjunta cuadro en el que figuran las fechas de los desplazamientos, país del desplazamiento y número de días de estancia). Que las actividades realizadas en los referidos desplazamientos lo han sido en el ejercicio del cargo que desempeña, descrito en el apartado 2 anterior, y han consistido en la dirección del asesoramiento legal sobre fusiones y adquisiciones y contenciosos y arbitrajes internacionales en los que participan ENEL SpA y sociedades filiales de ENEL SpA, todas ellas no residentes en España, según el siguiente detalle:

1. Para la sociedad ENEL SpA en Italia el servicio prestado consistió en Actividades generales de coordinación de la unidad M&A and Group Significant litigation, dentro del área legal And Corporate Affairs de ENEL SpA (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

2. Para la sociedad ENEL SpA en Italia el servicio prestado consistió en ejecución de sentencia dictada en Albania a favor de la entidad albanesa Albaniabeg Ambient Sh.p.k. y en contra de ENEL SpA (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

3. Para la sociedad ENEL TRADE SpA en Italia el servicio prestado consistió en desinversión en los activos de esta sociedad en el negocio de exploración y producción de hidrocarburos en Italia y en Argelia (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

4. Para la sociedad ENEL PRODUZIONE SpA en Italia el servicio prestado consistió en desinversión en la participación de esta sociedad en la sociedad eslovaca Slovenske elektrárne, a, s. (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

5. Para la sociedad ENEL INVESTMENT HOLDING BV en Holanda el servicio prestado consistió en arbitraje internacional CCI promovido contra esta sociedad por la sociedad estatal rumana SOCIETATEA DE ADMINISTRARE A PARTICIPATtlLOR IN ENERGIE SA (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

6. Para la sociedad ENEL AMERICAS SA en Chile el servicio prestado consistió en reorganización societaria de la sociedad chilena ENERSIS SA y sus sociedades fíliales, consistente en una doble escisión, seguida de una fusión en Chile (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

7. Para la sociedad ENEL AMERICAS SA en Chile el servicio prestado consistió en reorganización societaria de la sociedad chilena ENERSIS SA y sus sociedades fíliales, consistente en una doble escisión en Chile (se indican los viajes relacionados con esta prestación de servicios).

- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados."

El TEAR al remitirse al art. 105 de la LGT, entiende que el demandante no ha acreditado los trabajos realizados en el extranjero a efectos de aplicar esta exención, concretamente dice:" Con lo manifestado en el certificado, este Tribunal entiende que no queda suficientemente acreditado el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en el mismo, en el sentido de probar los servicios prestados en el extranjero y que estos benefician a las entidades no residentes y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre las entidades, facturación por los servicios prestados, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, etc..."

Y en consecuencia desestima la reclamación económico administrativa interpuesta.

SEGUNDO. - Por su parte el recurrente fundamenta sus pretensiones en que: Al presentar su autoliquidación del IRPF, ejercicio 2016, no tuvo en consideración, por error, la exención de tributación establecida en el citado artículo 7 apartado p) de la Ley del IRPF y presentó autoliquidación sometiendo a tributación la totalidad de la retribución percibida, resultando una cuota a devolver de 5.980,02 euros.

Con posterioridad, advertido de su error, constató que, de haberse aplicado la exención de tributación a la parte de retribución percibida por los trabajos realizados en el extranjero (con el límite ya indicado de 60.100 euros), le hubiera correspondido una cuota a devolver por IRPF de 2016 de 32.123,52 euros, por lo que el error ha dado lugar a que no ha percibido 26.143,50 euros de la cuota a devolver a la que, aplicando tal exención, tiene derecho.

Por dicho motivo, con fecha 7 de septiembre de 2018, presentó ante la Agencia Tributaria solicitud de rectificación de autoliquidación del IRPF, correspondiente al ejercicio 2016, y devolución de ingresos indebidos por importe de 26.143,50 euros, más intereses, según la documentación que obra en el expediente.

Dicha solicitud se fundamenta en la aplicación del artículo 7 apartado p) de la Ley 35/2006 del IRPF relativo a la exención de los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los demás requisitos que allí se mencionan, los cuales quedaron cumplidamente acreditados en las alegaciones formuladas en la referida solicitud y la documentación que la acompañaba.

La solicitud de rectificación de autoliquidación siguió sus trámites y, tras la formulación de propuesta de resolución por parte de la Administración y la presentación de escritos de alegaciones, fue desestimada mediante resolución de la Agencia Tributaria de 12 de julio de 2019. Y posteriormente también fue desestimada la reclamación económico administrativa objeto de este recurso.

Entiende el recurrente que ha acreditado acredita sobradamente la realización de los trabajos objeto de la exención invocada, el certificado expedido por ENEL SpA, en su calidad de cesionaria, ratifica la ejecución de los mismos en beneficio de diferentes filiales del grupo no residentes en España. Exigir mayor demostración del derecho que se invoca nos situaría, sin duda, en el campo de la prueba diabólica, prohibida por nuestro ordenamiento jurídico y sancionada por el Tribunal Supremo.

Además se han justificado exhaustivamente las fechas y veracidad de sus estancias en el extranjero y la documentación aportada a la Administración acredita que los trabajos realizados lo han sido en el desempeño de su cargo de máximo responsable de las áreas jurídica y corporativa en el ámbito de sus funciones, interviniendo en la dirección de proyectos de fusiones y adquisiciones y en la tramitación de contenciosos y arbitrajes internacionales, lo que da idea del indudable valor añadido que su trabajo aporta a las empresas del grupo (ratio decidendi en última instancia de la exención como fomento de la exportación del talento español, tal y como señala nuestro Tribunal Supremo, según se verá más adelante). Dándose todos los requisitos exigidos en el art. 7 p) de la LIRPF; en el art. 6 del real Decreto 439/2007 que aprueba el reglamento del IRPF; y en el artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004), cuyo contenido es coincidente con el del artículo 18.5 de la vigente Ley de dicho impuesto (Ley 27/2014); y hace alusión a las consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos en las que ha delimitado el concepto de servicios intragrupo que tendrían la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España y que, por tanto, estarían amparados por la exención. Por todas, cita la consulta V1284-14.

Y aunque considera que el certificado emitido por su empleador (ENDESA S.A.) acredita sobradamente los requisitos exigibles por la normativa y la jurisprudencia que ha interpretado su alcance, esta parte ha incorporado al presente procedimiento contencioso-administrativo (documento nº 2) un certificado expedido por el responsable de la asesoría jurídica del Grupo Enel, que ratifica los servicios prestados por el contribuyente en beneficio de las empresas del grupo no residentes en España.

Y termina solicitando. " ... con estimación del recurso, se sirva (i) declarar no conforme a Derecho la resolución del TEAR de Madrid de 28 de septiembre del mismo año, dictada en la reclamación número NUM000, que es objeto de este recurso, anulándola y dejándola sin efecto, así como (ii) anular por el mismo motivo la resolución de la Agencia Tributaria sobre la solicitud de rectificación de autoliquidación de la que aquélla trae causa, con condena en costas a la Administración del Estado en aplicación del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción ."

TERCERO. - Por su parte la Administración demandada solicitó la desestimación del recurso con imposición de costas al recurrente en base a que: Las conclusiones del TEAR y la valoración probatoria hecha en vía administrativa por la AEAT es razonable y motivada. Y, no habiendo ningún elemento novedoso en esta sede judicial, debe mantenerse la decisión administrativa.

Lo cierto es que, con el certificado al que alude la parte actora, no queda suficientemente acreditado que los servicios prestados por el demandante sean susceptibles de ser prestados por una empresa tercera e independiente a la que se le pagaría por ello un precio de mercado. Ese documento se emite por la propia empresa empleadora del obligado tributario. Y es de carácter genérico, sin detalle suficiente de los servicios prestados en el extranjero por el obligado tributario. Además, no existen documentos emitidos por las sociedades receptoras de los servicios en el extranjero. No se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en los certificados expedidos.

Más allá de lo anterior, hay que reiterar que los servicios en el extranjero que alega la parte actora habrían sido prestados dentro de sociedades pertenecientes al mismo grupo empresarial. Y que ello implica un mayor rigor probatorio cuya carga incumbe al obligado tributario. Y entiende que, en este caso, no consta una concreta distribución entre las sociedades del grupo de la contraprestación percibida por el trabajador obligado tributario, ni reglas de reparto prefijadas al respecto, ni contratos de prestación del servicio entre las sociedades del grupo.

CUARTO. - La cuestión controvertida en este recurso es determinar si es aplicable al recurrente la exención prevista en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF) para los rendimientos de trabajo percibidos en el extranjero.

El citado precepto establece :" Estarán exentas las siguientes rentas (...)

p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1° Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2° Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que con-tenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el Reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención."

En este mismo sentido, el artículo 6.1.1° del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (Reglamento del IRPF), exige: " 1° Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquélla en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, puedaconsiderarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria."

Por su parte, el apartado 5 del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS, Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo), en su redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, establece lo siguiente:

" 5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias."

A propósito de la exención que nos ocupa, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 20 de junio de 2022 (Recurso: 3468/2020), ha matizado lo siguiente:

"[C]omo declara la STS de 8 de junio de 2022, ref. cas. 6662/2019 [Sala 3º, Sección 2 ª] 'una cosa es la analogía y otra la interpretación de las normas jurídicas, pues mientras la primera -proscrita- constituye una actividad de integración del ordenamiento por la que se extiende una norma a presupuestos de hecho no contemplados implícita o explícitamentepor ella, la segunda, por el contrario, tiene por objeto conocer el sentido, alcance y finalidad de la norma en el marco de la realidad social en el que la misma se aplica.

Partiendo de esta elemental distinción necesariamente habrá que convenir en que la llamada interpretación analógica no es tal, puesto que no se trata de una actividad dirigida a desentrañar el sentido de la norma, esto es, interpretativa, sino a integrar o completar las llamadas lagunas del derecho. Esta actividad exige, como es evidente, la previa interpretación de la norma que se pretende aplicar al supuesto de hecho no regulado, pero no por ello deben confundirse ambos fenómenos. Lo prohibido por el artículo 14 de la Ley General Tributaria es el recurso a la analogía para extender más allá de sus términos el ámbito de las exenciones y bonificaciones tributarias, pero dicho precepto no establece, sin embargo, ningún criterio específico de interpretación de las normas constitutivas de exenciones o bonificaciones, las cuales deberán ser interpretadas con arreglo a los mismos criterios o métodos que el resto de las normas tributarias'.

[...]

No existen criterios específicos para las exenciones, acabamos de decir. A las exenciones se aplican también los criterios recogidos en el artículo 12 LGT , que establece en su apartado 1 que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil . Éste, por su parte, dispone que 'las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas'".

Sobre esta misma exención del art. 7 p) LIRPF, la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019 (Recurso: 3774/2017) precisó que "[l]a interpretación restrictiva o, más precisamente, estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12 LGT .

En particular, es claro que no cabe exigir para el disfrute de la exención que examinamos requisitos que no prevé el precepto que la establece". Esa misma declaración se ha reiterado posteriormente en sentencias de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 22 de marzo de 2021 ( Recurso: 5596/2019), de 13 de diciembre de 2022 ( Recurso: 707/2021) y de 9 de marzo de 2023 ( Recurso: 8087/2020).

Los criterios interpretativos generales sobre esta exención establecidos por la jurisprudencia pueden sintetizarse, según la Sentencia de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de 13 de diciembre de 2022 (Recurso: 707/2021), del siguiente modo:

" En primer lugar, ha declarado que el incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero.

Añadiendo que el incentivo no está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios ( STS de 20 de octubre de 2016 - rec. 4786/2011 -).

En segundo lugar, ha precisado que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 declara exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los rendimientos de trabajo por servicios efectivamente realizados en el extranjero, si concurren los dos siguientes requisitos: (i) que dichos servicios o trabajos se realizasen para empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y (ii) que en el territorio en el que se prestasen se aplicara un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al que entre nosotros grava la renta de las personas físicas, siempre que no se tratase de un territorio o país considerado como paraíso fiscal.

La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con un límite máximo anual de 60.100 euros.

En tercer lugar, ha especificado dicho precepto no exige la existencia de dos compañías, la empleadora residente y la extranjera a cuyo favor se realizan los servicios: 'los jueces de la instancia se equivocan en cuanto interpretan que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 exige "dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios'. Afirmando que lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero ( STS de 20 de octubre de 2016 - rec. 4786/2011 -, antes citada).

En cuarto lugar, y en cuanto al destinatario de los servicios, ha declarado que resulta manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -, que recoge el criterio de la de 28 de marzo de 2019 -rec. 3774/2017 - y posteriores).

Así, ha remarcado que el artículo 7, letra p), LIRPF , únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Por último, ha señalado que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero). ( STS de 24 de mayo de 2019 - rec. 3766/2017 -)".

QUINTO. - Por consiguiente, el tenor literal de las normas expuestas pone de manifiesto que la aplicación de la exención examinada requiere que los servicios se hayan prestado de manera efectiva, que se haya producido un desplazamiento al extranjero a tal fin y, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente receptora.

Conforme al art 105 de la Ley General Presupuestaria :" En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo." El recurrente en este caso presentó la siguiente documentación: certificado de la empresa ENDESA, S.A. detalla exhaustivamente lo siguiente:

La pertenencia del demandante a la plantilla de ENDESA, S.A. con antigüedad desde 1997.

El cargo que ocupa el recurrente, de HEAD OF M&A AND GROUP SIGNIFICANT LITIGATIONS, dentro del área de LEGAL AND CORPORATE AFFAIRS GLOBAL de Enel SpA.

Los viajes que realizó, numerados por orden cronológico, a los lugares del extranjero en los que prestó servicios en el extranjero durante 2016, con concreción de las fechas de estancia en cada uno de los destinos y los días de duración de la estancia.

Los trabajos realizados por el empleado en dichas estancias en el extranjero, que consistieron en la dirección del asesoramiento legal sobre fusiones y adquisiciones y contenciosos y arbitraje internacionales en los que participaron Enel SpA y sus sociedades filiales no residentes en España, detallando pormenorizadamente las empresas no residentes beneficiarias de cada uno de los trabajos desarrollados, con la descripción de la actividad concreta realizada a favor de cada una de dichas sociedades no residentes y con identificación, por su número de orden cronológico, del viaje o viajes en que llevó a cabo cada actividad.

Por otro lado, se ha acreditado la veracidad de dichos viajes al extranjero, en las fechas y con la duración indicadas en el certificado de la empresa, se acreditó igualmente ante la Administración mediante billetes de avión, facturas de estancias, etc., que obran en el expediente de Gestión.

Con la demanda presento un certificado de Enel SpA, emitido el 8 de marzo de 2022, en el que el máximo responsable de todas las áreas legales de Enel SpA y su grupo de sociedades, certifica los asuntos en los que ha prestado servicios el empleado de ENDESA, S.A. y las empresas beneficiarias de dichos trabajos, así como la necesidad de los desplazamientos para el desarrollo de los mismos.

Se ha acreditado que, en el año 2016, los servicios prestados en el extranjero lo fueron para seis empresas sitas fuera de España, todas ellas pertenecientes al Grupo Enel, cuya sociedad matriz o cabecera del grupo es la entidad Enel SpA sociedad italiana, con sede en Roma, Viale Regina Margherita 137, con IVA IT 0934061003.

Concretamente dichas empresas están localizadas en Italia, Países Bajos y Chile, jurisdicciones, todas ellas; en las que se aplica un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF español; no se trata de países o territorios considerados como paraíso fiscal, y son países con los que España tiene suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional que contiene cláusula de intercambio de información.

Los trabajos que el demandante desempeñó durante 2016 en el extranjero, fueron realizados en Londres, Roma, Argel, Santiago de Chile, Nueva York, Paris, Viena, Milán, Ámsterdam y Río de Janeiro, es decir también en países con los que España tiene suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional que contiene cláusula de intercambio de información.

Por lo tanto, en contra de loa manifestado por el TEAR, si se aprecia por la Sala que el recurrente ha acreditado los requisitos de la exención recogida en el art. 7 p) de la LIRPF. Y en consecuencia procede estimar el recurso.

SEXTO. - De conformidad con el criterio de vencimiento objetivo consagrado en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este proceso a la administración demandada

No obstante, a tenor del apartado cuarto de dicho precepto, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de estas o hasta una cifra máxima" y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por todos los conceptos, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2000 euros, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda.

Vistos los preceptos citados y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede