Sentencia Contencioso-Administrativo 457/2023 Tribunal Superior de Justicia de Murcia . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 801/2021 de 28 de septiembre del 2023

PRIMERO. - Dirige el actor el presente recurso contencioso-administrativo, como ha quedado expuesto, contra la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo de la Región de Murcia de 30 de septiembre de 2021 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa n.º NUM000 interpuesta por D. Valentín contra el acuerdo dictado por el Jefe de Dependencia Regional de Recaudación de la AEAT de 4 de octubre de 2019 de derivación de responsabilidad subsidiaria previsto en el artículo 43.1 a y b de la Ley 58/2003, General Tributaria por deudas tributarias de Suintor S.A.

Alega el recurrente, de forma resumida, que en el mes de octubre de 2018 se le notificó inicio y puesta de manifiesto de expediente de responsabilidad subsidiaria en aplicación exclusivamente del artículo 43.1. b) LGT, emitido por la Dependencia Regional de Recaudación Tributaria de Murcia con número de expediente NUM001, por deudas de la mercantil Suintor S.A.

Continúa exponiendo que, por el transcurso del plazo establecido de seis meses contados desde la notificación del acuerdo de inicio, este se entendió caducado.

Refiere que, con posterioridad, con fecha 25 de julio de 2019, le notificaron un nuevo acuerdo de inicio y puesta de manifiesto de expediente de responsabilidad subsidiaria, en aplicación, no sólo del artículo 43.1. B) LGT, sino también del 43.1. A) LGT, emitido igualmente por la Dependencia Regional de Recaudación Tributaria de Murcia con número de expediente NUM002, y ello, no sólo por las deudas a las descritas en el acto administrativo con el que se dio inicio al primer tiro del procedimiento, sino también por expedientes sancionadores no antes mencionados.

En el seno de este, tras formular alegaciones en el trámite de audiencia, la Administración dictó, en fecha 16 de octubre de 2019 acuerdo de derivación de responsabilidad, desestimando aquellas alegaciones e incluyendo documentación adicional al expediente, que, inicialmente, no obraba en este.

Contra este acuerdo formuló reclamación económico-administrativa que ha sido rechazada por la resolución del TEAR que es objeto de este recurso.

Como motivos de impugnación esgrime los siguientes:

1.- La manifiesta indefensión causada en la tramitación del expediente administrativa.

Sostiene que ello se produce al omitir, en el trámite de audiencia, documentos esenciales, como eran las notificaciones de actos de recaudación de deudas que pretendían derivar y, de otro y, a pesar de incluir a posteriori aquellos documentos, no se incorporaron la documentación correspondiente al primer expediente.

Entiende que debería haberse incluido por el órgano de recaudación el primer expediente cuando de derivarse una nueva caducidad implicaría un nuevo defecto formal por parte de la AEAT y podría suponer la puesta en entredicho el principio de seguridad jurídica.

Considera un contrasentido que la propia norma confirme la posibilidad de incorporar los actos, documentos y trámites acontecidos en el primer procedimiento y que, a los efectos de hacer valer los intereses y Derechos de este contribuyente en el segundo, se niegue su inclusión, sobre la base de que no ha existido resolución sobre el fondo.

2.- La caducidad del procedimiento de derivación por el transcurso del plazo de resolución legalmente establecido.

Dicha circunstancia viene dada al haberse producido la caducidad del procedimiento por no existir una previa resolución administrativa expresa que declarase la caducidad del procedimiento inicial, hecho que ha implicado, que no pueda considerarse que se trate de un nuevo procedimiento de derivación, sino del mismo.

En tal sentido destaca que se notificó el acuerdo de inicio de actuaciones de declaración de responsabilidad con fecha 2 de octubre de 2018 y tras solicitar la ampliación del plazo para formular alegaciones, que se concedió con fecha 23 de octubre, se presentaron estas con fecha 31 de octubre de 2018, sin que exista acto administrativo declarando la caducidad.

En el nuevo procedimiento se notificó acuerdo de inicio de actuaciones con fecha 25 de julio de 2019 y el acuerdo de derivación con fecha 16 de octubre de 2019.

De lo anterior deduce:

a) Que, desde la presentación de escrito de alegaciones del primer procedimiento hasta la notificación del nuevo acuerdo de inicio de actuaciones, con fecha 25 de julio de 2019, no ha existido notificación alguna de acto administrativo declarando la caducidad del primer expediente.

b) Que desde la notificación del primer acuerdo de inicio hasta la notificación del segundo ha transcurrido 12 meses y 14 días.

c) Del sumatorio de sendos espacios temporales, la Administración se ha servido de un intervalo de tiempo de 12 meses para resolver el procedimiento de derivación.

Destaca que es doctrina jurisprudencial en materia de caducidad de procedimientos tributarios aquella por la que producida la caducidad del procedimiento hay que declararla expresamente antes de iniciar uno nuevo, so pena de considerar que estamos ante el inicialmente incoado.

Cita en apoyo de su criterio la STS del Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 2020, recurso 8332/2019.

3.- La falta de motivación del acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria.

Señala que esta descansa en una presunción de culpabilidad, con referencias genéricas al deber de diligencia de un administrador, pero sin probar, el grado de conocimiento y culpabilidad de este contribuyente, aparte de llevar a cabo una total inversión de la carga de la prueba, exigiendo a este la aportación de pruebas que enerve su responsabilidad, siendo que al acuerdo de derivación se deben aplicar las garantías propias del procedimiento sancionador.

4.- La improcedencia del acuerdo de derivación, al no existir negligencia que justifique su declaración de responsabilidad subsidiaria.

SEGUNDO . - El Abogado del Estado, por su parte, y, relación con los motivos de impugnación esgrimidos, alega:

1.- Sobre la indefensión generada por deficiencias en el expediente.

Descarta que se produjera esta por no haber incluido determinada documentación en el momento inicial, ya que la razón de esta incorporación, como reconoce la AEAT, fue a la vista de las alegaciones que formuló la parte y esta ha podido ser analizada por el interesado, que no ha requerido de más documentación, al no solicitar ampliación del expediente ante el TEAR ni en el presente proceso judicial.

Agrega que en el acuerdo de inicio del procedimiento de derivación de responsabilidad y en el propio acuerdo de derivación se incluye la relación de deudas tributarias que se derivan de la empresa "SUINTOR S.A." a Valentín, especificando cuáles procede derivar por el art. 43.1.a) LGT y cuáles por el art. 43.1.b) LGT.

Y, en todo caso, afirma que el actor, como administrador mancomunado de la entidad SUINTOR S.A., es perfectamente conocedor de las actuaciones tributarias seguidas contra la misma, como de hecho se corrobora con el contenido de las propias declaraciones realizadas en vía administrativa, por lo que ninguna indefensión se le ha ocasionado.

Igualmente rechaza que se hubiera producido indefensión porque no constan en el expediente las actuaciones relativas a un procedimiento de derivación de responsabilidad que se dirigió frente al mismo sobre la base del art. 43.1.b) LGT, puesto que, tal y como señala el TEAR, en el procedimiento de derivación de responsabilidad que aquí nos ocupa, sobre la base de los art. 43.1.a) y 43.1.b) LGT, no se ha utilizado documentación o información de otros procedimientos, por lo que no es preceptiva incorporación alguna, al tratarse de procedimientos diferentes.

Y, agrega que, en todo caso, el actor, como destinatario del primer procedimiento de derivación de responsabilidad al que alude, es perfectamente conocedor de las actuaciones que se hayan podido producir, o no, en el mismo, por lo que ninguna indefensión se le ha ocasionado.

Finalmente, tampoco puede apreciarse indefensión cuando el interesado no ha solicitado complemento del expediente ante el TEAR ni ante el TSJ, y ha podido desarrollar sus motivos de defensa frente a la derivación de responsabilidad y la resolución del TEAR que lo confirmar.

2.- Sobre la existencia de caducidad.

Rechaza que la caducidad del procedimiento de derivación previo fue declarada por la AEAT y notificada al interesado, tal y como justifica con la documentación que presenta, destacando que el artículo 139 de la LGT faculta a la Administración para incoar un nuevo procedimiento de comprobación limitada en tanto no haya transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años para determinar la deuda tributaria previsto en la normativa.

Y, a mayor abundamiento, acompaña desglose de las fechas relativas a los actos que produjeron la interrupción de la prescripción de las deudas derivadas.

3.-Sobre la falta de motivación del acuerdo de derivación.

Afirma que las sanciones impuestas a la entidad que han sido derivadas corresponden a la comisión de infracciones por parte de la entidad SUINTOR SA como consecuencia de no ingresar retenciones efectuadas en los ejercicios 2014 y 2015 y las infracciones cometidas se corresponden con momentos en los que D. Valentín era administrador mancomunado de SUINTOR SA e invoca el fundamento quinto de la resolución del TEAR que comparte.

4.- Sobre la improcedencia del acuerdo de derivación, al no existir negligencia que justifique su declaración de responsabilidad subsidiaria.

De nuevo, se remite a la resolución del TEAR para descartar que no concurriera esta, destacando que la gestión de la entidad es una facultad que le viene concedida por su carácter de administrador y por el principio de facilidad probatorio debe ser el recurrente quien por su proximidad a la fuente de la prueba acredite alguna limitación en sus facultades o, en su caso, algún motivo de exoneración de la responsabilidad, sin que en el presente supuesto se haya acreditado que sus funciones como administrador se hallaran limitadas de algún modo, por lo que la negligencia es obvia, ya que, como concluye el TEAR en el fundamento sexto: "En el presente caso, ni se ha promovido la declaración de concurso, ni la liquidación de la entidad, ni realizado ningún otro acto que permitiera garantizar las expectativas de los acreedores, a pesar de lo dispuesto por la normativa mercantil, por lo que deben desestimarse las alegaciones respecto a su falta de negligencia en la declaración de responsabilidad por cese de la entidad."

TERCERO . -Sobre la caducidad del expediente de comprobación limitada.

De acuerdo con el apartado primero del artículo 104 de la Ley General Tributaria "el plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses", añadiendo que el plazo se contará, en los procedimientos iniciados de oficio, "desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio".

Dicho plazo es el aplicable al procedimiento de comprobación limitada, al no contemplar otro específico en los artículos 136 a 139 de la misma Ley General Tributaria que lo regula, disponiendo el apartado primero letra b del artículo 139 que el procedimiento de comprobación limitada terminará "por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el artículo 104 de esta ley sin que se haya notificado resolución expresa, sin que ello impida que la Administración tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción".

Es cierto, como destaca el actor en su demanda, que el Tribunal Supremo en sentencia 1667/2020, de 3 de diciembre, recurso 8332/2019 ha fijado como doctrina que "para la reapertura de un procedimiento administrativo en que se ejercitan potestades de gravamen, existiendo uno previo que debe considerarse caducado, es necesario una previa resolución administrativa expresa declarando la caducidad del inicial, sin que, mientras tanto, pueda considerarse que se trate de un nuevo procedimiento".

Sin embargo, en el caso que nos ocupa, dado que el Abogado del Estado ha acreditado, a través de la documental acompañada con la contestación, que el expediente inicialmente incoado terminó con resolución de fecha 11 de julio de 2019, que le fue notificada en fecha 22 de julio de aquel año, era factible que volviera a iniciarse aquel expediente y que este pueda considerarse como un nuevo expediente, si bien el periodo transcurrido entre la incoación del anterior expediente y el inicio de este segundo, no tendrá el efecto de interrumpir la prescripción.

Y, finalmente, computando este expediente desde la fecha en que se le notificó el acuerdo de inicio en fecha 25 de julio de 2019 hasta que se le notificó el acuerdo de terminación del expediente en que se acuerda derivarle la responsabilidad en fecha 14 de octubre de 2019, no había transcurrido el referido plazo, por lo que debe rechazarse este motivo.

CUARTO . - Sobre la omisión en el trámite de audiencia del expediente de derivación de responsabilidad de las notificaciones de los actos de recaudación que se efectuaron con la deudora principal y del primer expediente incoado.

Al respecto debe dejarse sentando que el artículo 174 de la Ley General configura el procedimiento de declaración de responsabilidad tributaria como un procedimiento autónomo, distinto de aquellos que dio lugar a los acuerdos relativos al deudor principal, de tal modo que, su apartado quinto faculta a que pueda impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, de ahí que el Tribunal Supremo tenga desde la Sentencia número 539/2018 de 3 Abr. 2018, Rec. 427/2017 que el citado precepto solo puede tener plena efectividad si la Administración está obligada a suministrar al reclamante los expedientes de los que derivan, mediata o inmediatamente, las liquidaciones giradas al deudor principal.

Y, en el presente supuesto, al darle traslado del acuerdo de inicio de actuaciones de declaración de responsabilidad subsidiaria en el cual se identificaban tanto los expedientes sancionadores que se le derivaban como los expedientes de recaudación por deudas tributarias de la sociedad y ponerle de manifiesto del expediente, se alegó, que había prescrito el derecho a exigir el pago de las deudas que incorporaba, en concreto, respecto a once liquidaciones, que identificaba en un cuadro, al haber transcurrido el plazo de cuatro años desde la última actuación recaudatoria seguida frente al deudor principal.

Es, a continuación, al dictarse el acuerdo de declaración de responsabilidad cuando se incorporan la totalidad de los expedientes de recaudación relativos a cada una de aquellas liquidaciones, más siendo cierto que ello constituye un defecto procedimental, como quiera que, aún perviviendo su derecho a impugnar aquellas liquidaciones, aquella alegación se había circunscrito a la prescripción y, a la vista de estos expedientes, no sostuvo ni ante el TEAR, ni ante esta Sala que efectivamente, lo estaban, debe rechazarse que este defecto debería provocar la nulidad del expediente de derivación.

De otra parte, no cabe tampoco entender que necesariamente deba incorporarse el expediente anterior que caducó, a salvo aquel acuerdo declarado producido este, lo cual salvó el Abogado del Estado en contestación haciendo ver que se trataba de otro diferente, cuando, además lo era en base a dos presupuestos diferentes, artículo 43.1 a y 43.1 b.

QUINTO. - Sobre la procedencia y motivación del acuerdo de derivación de responsabilidad.

Al respecto debemos recordar que, conforme el artículo 41 de la Ley General Tributaria se configuran junto al deudor principal de la deuda tributaria, responsables solidarios, en su artículo 42 o subsidiarios, en su artículo 43, a otras personas o entidades.

En el apartado quinto del citado artículo 41 se dice que "salvo que una norma con rango de ley disponga otra cosa, la derivación de la acción administrativa para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables requerirá un acto administrativo en el que, previa audiencia al interesado, se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión, de conformidad con lo previsto en los artículos 174 a 176 de esta ley. Con anterioridad a esta declaración, la Administración competente podrá adoptar medidas cautelares del artículo 81 de esta ley y realizar actuaciones de investigación con las facultades previstas en los artículos 142 y 162 de esta ley", añadiendo que "la derivación de la acción administrativa a los responsables subsidiarios requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios".

Entre los supuestos de responsabilidad subsidiaria, se establece, en la letra a) del apartado primero del artículo 43 de la LGT que serán responsables subsidiarios "los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones", añadiendo que ·su responsabilidad también se extenderá a las sanciones y, en la letra b del mismo apartado primero del citado artículo que lo serán "los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago" y añadiendo, en su apartado quinto que "el procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad subsidiaria se regirá por lo dispuesto en el artículo 176 de esta ley".

Se contemplan, de este modo, como viene declarando de forma constante nuestro Tribunal Supremo, dos causas distintas para la derivación de la responsabilidad a los administradores, una por incumplimiento de las obligaciones tributarias de la persona jurídica originadoras de infracciones tributarias y la segunda, por la existencia de obligaciones tributarias pendientes, en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

Y, para el primero , se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que, como sujeto pasivo, es la responsable principal del incumplimiento tributario y, al propio tiempo, que declarada esta, se acredite que el administrador hubiera obrado con pasividad, estos es, que no hubiera realizado los actos que fueran de su incumbencia para el cumplimiento de aquellas obligaciones o consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. No se establece, por tanto, una responsabilidad objetiva de los administradores, sino que exige que el incumplimiento sea imputable a los administradores mediante la realización de actos que conlleven el incumplimiento de las normas tributarias, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieren posibles tales infracciones, siendo necesario, por tanto, que puedan o deban conocer que su incumplimiento origina una infracción tributaria.

En el caso que nos ocupa, concurren las anteriores exigencias, toda vez, que, en primer término, se le deriva una deuda por la comisión de infracciones tributarias cometidas por Sunitor S.A. consistentes en dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa las cantidades retenidas sobre las retribuciones satisfechas correspondientes a rendimientos del trabajo, de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de rentas, conforme al modelo 190 presentado por la propia mercantil retenedora en los ejercicios 2014 y 2015.

Además, se reflejó en el propio acuerdo de derivación, a la vista de la nota simple informativa de la sociedad aportada por el Registro Mercantil, que en las fechas en que se cometieron aquellas infracciones ostentaba el cargo de administrador.

Y, finalmente, viene a motivar, al describir los deberes esenciales del administrador, de llevar o vigilar correctamente la contabilidad y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias, como omitió estas últimas, cuando menos de forma negligente, al no ingresar en el Tesoro Público unas retenciones que previamente había declarado de personas a aquella sociedad vinculada, sin dar razón alguna tratando de justificar su actuación en relación con aquel incumplimiento, limitándose a alegar, de forma genérica que no se le motivó esta.

En relación con el supuesto contemplado en el artículo 43.1 b, como destacan las Sentencias del Tribunal Supremo de 7 de marzo de 2016 (recurso casación número 1300/2014) y de 4 de octubre de aquel año (recurso de casación número 3215/2015), como elemento objetivo, el cese de actividad de la persona jurídica no tiene que ser jurídico, es decir, que exista disolución y liquidación de la persona jurídica, sino que basta sea fáctico, añadiendo que dicho de otro modo, existe el cese cuando la persona jurídica no realiza en la práctica ninguna actividad, con independencia de que se hubiera resuelto o liquidado y siendo preciso, en todo caso, que en el momento del cese de la actividad económica, existan obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a él y no satisfechas. Y, como elemento subjetivo, por la existencia de un comportamiento activo o pasivo de los administradores que haya producido como efecto el impago de las obligaciones tributarias.

En el caso que nos ocupa, en la resolución de la Agencia Tributaria de derivación de responsabilidad, se afirma y no se discute por la parte que el ahora recurrente era administrador mancomunado de la sociedad desde el 16 de octubre de 2007, deudora principal, destacando que si bien el 11 de abril de 2016 presentó declaración censal haciendo constar el cese en el desarrollo de sus actividades, la última declaración del impuesto de sociedades que presentó corresponde al 2012 y las últimas autoliquidaciones presentadas corresponden al 2º trimestre del 2014 y el último resumen anual de retenciones de trabajadores al ejercicio 2015 y, a pesar de estas circunstancias no desvirtuadas por la parte y de las cuales puede desprenderse que no realiza actividad alguna desde aquel año 2016, hecho habilitante de aquella derivación, consta que, no ha instado, tal y como le incumbía, la disolución ordenada de la sociedad, como exige el artículo 363.1 letra a de la Ley de Sociedades de Capital, cuando le constaban deudas con la Hacienda Pública correspondiente a ejercicios 2012, 2013 y 2014 y aquella mercantil fue declarada fallida, de ahí que proceda estimar procedente aquella derivación.

SEXTO. - De conformidad con el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción, no procede la imposición de costas a ninguna de las partes, ante la complejidad del supuesto.

En atención a todo lo expuesto y por la autoridad que nos confiere la Constitución de la Nación Española,