Sentencia Penal 126/2023 Audiencia Provincial Penal de A Coruña nº 2, Rec. 178/2021 de 29 de marzo del 2023

PRIMERO.- La sentencia de instancia, dictada por el Juzgado de lo Penal Número 4 de A Coruña, condena a los acusados Gustavo y Gonzalo como autores penalmente responsables de un delito de falsedad en documento mercantil en concurso ideal con un delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2004 y con un delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2006, y a la también acusada Sonia como autora penalmente responsable de un delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2006, con la concurrencia de la circunstancia atenuante muy cualificada de dilaciones indebidas. Y frente a ella interponen recurso de apelación las representaciones procesales de los tres acusados para interesar que, con revocación de la sentencia de instancia, se dicte otra por la que se acuerde la libre absolución de sus defendidos. Tanto el Ministerio Fiscal como el Abogado del Estado, al despachar el traslado que les fue conferido, impugnan los recursos e interesan la confirmación de la resolución recurrida.

SEGUNDO.- Recurso de apelación interpuesto por Gustavo.

Invoca esta parte recurrente, como primer motivo de impugnación una incongruencia interna de la sentencia, por cuanto, se dice, "el fallo de la misma no se corresponde con los argumentos jurídicos que lo sustentan". Sin embargo, el recurso anuncia, pero en realidad no desarrolla, este motivo de impugnación, sin que este Tribunal aprecie la existencia de la contradicción que se invoca.

En palabras de la STS 288/2019, de 30/05/2019, la incongruencia interna es equivalente a falta de motivación, lo que de manera evidente no sucede en el presente caso pues la sentencia, en todos los extremos controvertidos, se encuentra motivada de manera suficiente. Como nos dice el ATS de 29/05/2003, "... es igualmente doctrina de esta Sala la que exige, para la procedencia de este defecto procesal que la contradicción sea "interna" es decir, que se produzca en el seno de los hechos que se declaren probados y de ningún modo confrontando el mentado relato con el encabezamiento, fundamentación jurídica o fallo de la sentencia de que se trate ". Supuesto de hecho que, se reitera, no concurre en el presente caso, en el que nos encontramos en realidad ante apreciaciones parciales de la parte recurrente, sin que se aprecie la supuesta contradicción invocada.

Estima también la parte recurrente que "se consignan en la sentencia, como hechos probados, conceptos que, por su carácter jurídico, implican predeterminación del fallo". La alegación tampoco será estimada.

Como señala la STS 512/2019, de 28/10/2019, en relación a la predeterminación del fallo por expresiones contenidas en el relato fáctico de la sentencia, " El relato histórico de la sentencia debe recoger el sustrato fáctico que permite apreciar la concurrencia de los distintos requisitos del tipo penal de aplicación, incluyendo los elementos subjetivos o intelectuales que impulsaron el comportamiento de su autor. ... Es evidente también que la lectura de los hechos probados cincela con claridad el pronóstico de cuál será el sentido jurídico de la sentencia y, consecuentemente, el fallo; lo que no es sino la consecuencia lógica de la estructura argumentativa de todo pronunciamiento, que lleva a que cualquier conocedor del derecho puede identificar la dimensión penal de una realidad que observe, o que se le describa, cuando el pronunciamiento se ajusta al derecho y no sucumbe a la arbitrariedad jurídica. Como decíamos en nuestra sentencia 526/2015, de 17 de septiembre : "En realidad, el relato de hechos probados debe en todo caso, predeterminar el fallo, pues si no fuese así, la absolución o condena carecería de la imprescindible lógica en la subsunción jurídica que conduce al fallo. Lo que pretende este motivo casacional no es evitar dicha predeterminación fáctica -imprescindible- sino impedir que se suplante el relato fáctico por su significación jurídica, es decir que se determine la subsunción no mediante un relato histórico, sino mediante una valoración jurídica que se lleve indebidamente al apartado de hechos probados."

En consecuencia la predeterminación del fallo queda limitada a aquellos supuestos en los que la significación jurídica se incorpora a la descripción histórica, de modo que cierre a las partes procesales el debate propio del juicio de subsunción legal. Lo que no acontece en el caso presente.

Como segundo motivo de impugnación se invoca la vulneración de lo dispuesto en el artículo 131 del Código Penal en relación con el artículo 392 del Código Penal y 77 del mismo texto legal.

El motivo aparece analizado de manera detallada en la sentencia de instancia mediante razonamientos que este Tribunal comparte, por lo que no será estimado.

Cuestiona la parte recurrente que la doctrina relativa a la prescripción delictiva en caso de concurso medial resulte de aplicación "a supuestos en los que el delito castigado con pena menos grave ya se encontraba prescrito a la fecha de presentación de la denuncia o querella o más concretamente en la fecha en que se dicta auto de incoación del correspondiente procedimiento", estimando por ello que "se debe considerar prescrito en el caso que nos ocupa el delito de falsedad pues ambos delitos ( el de falsedad y el delito contra la hacienda pública) son autónomos con independencia del concurso ... por ello si transcurre el periodo de prescripción para la falsedad (tres años) cuando se denuncia el hecho y se incoan las correspondientes actuaciones el delito de falsedad se debe considerar prescrito".

Pero la doctrina de la Sala Segunda no avala la tesis sostenida por la parte recurrente:

- La STS 254/2010, de 07/03/2010,

"Acerca de esta cuestión, este Tribunal en su sentencia 964/2008, de 23 de diciembre, precisa que no debe operar la prescripción cuando se condena por varios delitos conexos, ya que hay que considerarlo todo como una unidad, al tratarse de un proyecto único en varias direcciones, lo que impide aplicar la prescripción por separado; cuando hay conexión natural entre ellos y mientras el delito más grave no prescriba tampoco puede prescribir el delito con el que está conectado ( sentencias 312/2006, de 14 de marzo; 827/2006, de 10 de julio; 758/1999, de 12 de mayo; y 544/2002, de 18-3).

Con igual criterio se expresa la Sentencia 1493/1999, de 21 de diciembre, en la que, recordando la doctrina de esta Sala (sentencias de 14 de junio de 1965, 6 de noviembre de 1991, 28 de septiembre de 1992, 12 de marzo de 1993, 12 de abril de 1994, 18 de mayo y 22 de junio de 1995, 10 de noviembre de 1997 y 29 de julio de 1998, entre otras), se afirma que en estos supuestos la unidad delictiva prescribe de modo conjunto de modo que no cabe apreciar la prescripción aislada del delito instrumental mientras no prescriba el delito más grave o principal. Y ello porque no concurren los fundamentos en que se apoya la prescripción, pues ni el transcurso del tiempo puede excluir la necesidad de aplicación de la pena para un único segmento subordinado de la conducta cuando subsiste para la acción delictiva principal, tanto si se contempla desde la perspectiva de la retribución como de la prevención general o especial, ni, por otro lado, en el ámbito procesal, puede mantenerse la subsistencia de dificultades probatorias suscitadas por el transcurso del tiempo que sólo afecten a un segmento de la acción y no a la conducta delictiva en su conjunto".

- La STS 675/2019, de 21/01/2020,

"Los delitos conexos no pueden prescribir en tanto no haya prescrito la infracción que determina un plazo superior de prescripción según determina en la actualidad el art. 132.5 CP en doctrina que queda plasmada en el Acuerdo del Pleno no jurisdiccional de fecha 26 de Octubre de 2010, y que, por lo demás, ya constituía la interpretación jurisprudencial imperante antes de la reforma de 2010 según se constata, entre otras, en las SSTS 984/2013, de 17 de diciembre o 600/2013, de 10 de julio . Explica esta última:

... El artículo 131.5 del Código Penal vigente, que es la norma cuya aplicación pretende el recurrente, dispone desde la entrada en vigor de la reforma operada por la L.O. 5/2010, que en los casos de concurso de infracciones o de infracciones conexas el plazo de prescripción será el que corresponde al delito más grave. Tal disposición es coincidente con la doctrina jurisprudencial que venía aplicando este Tribunal. Así se recordaba en la STS 1100/2011 , con cita de la STS nº 912/2010 , que "... que no cabe operar la prescripción, en supuestos en los que se condena por varios delitos conexos, ya que hay que considerarlo como una unidad, al tratarse de un proyecto único en varias direcciones y, por consiguiente, no puede aplicarse la prescripción por separado, cuando hay conexión natural entre ellos y mientras el delito más grave no prescriba tampoco puede prescribir el delito con el que está conectado, no cupiendo apreciar la prescripción autónoma de las infracciones enjuiciadas...". Criterio igualmente mantenido en la STS nº 627/2009 , en la que se decía que "... en los supuestos de enjuiciamiento de un comportamiento delictivo complejo que constituye una unidad íntimamente cohesionada de modo material, supuesto de delitos instrumentales, se ha planteado el problema de la prescripción separada, que podría conducir al resultado absurdo del enjuiciamiento aislado de una parcela de la realidad delictiva prescindiendo de la que se estimase previamente prescrita y que resulte imprescindible para la comprensión, enjuiciamiento y sanción de un comportamiento delictivo unitario, de forma que en estos casos la unidad delictiva prescribe de modo conjunto, no siendo posible apreciar la prescripción aislada del delito instrumental mientras no prescriba el delito más grave o principal (por todas S.T.S. 570/08 )".

- La STS 989/2022, de 22/12/2022,

"Como señalábamos en la sentencia núm. 889/2021, de 17 de noviembre , "La unidad de proceso no aboca inexorablemente a la unidad de plazo de prescripción de las distintas infracciones conjuntamente enjuiciadas. Hay que distinguir los casos de conexión o vinculación material (concursos mediales o ideales), así como los de conexión procesal necesaria; de aquéllos en que la conexión puede considerarse de conveniencia, o no necesaria." Añadíamos, con cita de la sentencia núm. 634/2018, de 12 de diciembre , que "(...) en caso de conexidad meramente procesal no hay obstáculo para apreciar separadamente la prescripción de los delitos que se enjuician en un único proceso ( STS 630/2002, de 16 de abril ), -y obviamente también de las antiguas faltas-, pero en los casos de conexidad natural hay que considerarlo todo como una unidad, al tratarse de un proyecto único en varias direcciones y por consiguiente, no puede aplicarse la prescripción por separado y mientras el delito más grave no prescriba tampoco puede prescribir el delito con el que está conectado ( SSTS 758/1999, de 12 de mayo , 544/2007, de 18 de marzo , 2040/2003, 9 de diciembre , 590/2004, de 6 de mayo , 1182/2006, de 12 de mayo , 964/2008, de 23 de diciembre ) (...)

(...) La jurisprudencia de esta Sala ha operado con la conexidad sustantiva y no meramente procesal para fijar la prescripción conjunta de los delitos que concurrían en concurso, referida a los concursos mediales, la conexidad procesal no ha sido considerada por la jurisprudencia de esta Sala, en general, como suficiente para hablar de una unidad de acción ( STS 463/2018, de 11 de octubre ) (...)".

- Y la más reciente STS 1008/2022, de 09/01/2023,

"La STS de 10 de marzo de 2015 recuerda el acuerdo del Pleno no jurisdiccional de esta Sala Segunda de 26 de octubre de 2010, en el que se proclamó que « ... para la aplicación del instituto de la prescripción, se tendrá en cuenta el plazo correspondiente al delito cometido, entendido éste como el declarado como tal en la resolución judicial que así lo pronuncie. En consecuencia, no se tomarán en consideración para determinar dicho plazo aquellas calificaciones jurídicas agravadas que hayan sido rechazadas por el Tribunal sentenciador. Este mismo criterio se aplicará cuando los hechos enjuiciados se degraden de delito a falta, de manera que el plazo de prescripción será el correspondiente a la calificación definitiva de los mismos, como delito o falta». En todo caso, añadía el referido acuerdo que « En los delitos conexos o en el concurso de infracciones, se tomará en consideración el delito más grave declarado cometido por el Tribunal sentenciador para fijar el plazo de prescripción del conjunto punitivo enjuiciado» , esto es, hemos proclamado que ante un conflicto de infracciones conexas o incidentales se debe seguir un criterio unitario , pues en los supuestos de enjuiciamiento de un comportamiento delictivo complejo que constituye una unidad íntimamente cohesionada de modo material, se podría conducir al resultado absurdo del enjuiciamiento aislado de una parcela de la realidad delictiva prescindiendo de la que se estimase previamente prescrita y que resulte imprescindible para la comprensión, enjuiciamiento y sanción de un comportamiento delictivo unitario, de forma que en estos casos la unidad delictiva prescribe de modo conjunto, no siendo posible apreciar la prescripción aislada del delito instrumental mientras no prescriba el delito más grave o principal ( SSTS 570/2008 o 1006/2013, de 7 de enero ).

Esta consideración del término de prescripción no sólo resulta aplicable respecto de delitos instrumentales, esto es, cuando se juzga una realidad en la que un delito ha sido perpetrado para lograr la consumación u ocultación de otras infracciones penales, sino también en supuestos de delitos conexos. Y no desde una consideración meramente procesal de la conexidad, pues en tales casos sería factible apreciar separadamente la prescripción como proclamamos en nuestras SSTS 630/2002, de 16 de abril o 682/2014, de 23 de octubre , sino desde una contemplación natural, esto es, cuando se trata de comportamientos ilícitos inseparablemente relacionados".

Como siguiente motivo de impugnación, invoca la recurrente la vulneración de lo dispuesto en el artículo 131 del Código Penal en relación con el artículo 305.1 del Código Penal.

Estima en este sentido que, con relación al delito contra la Hacienda Pública relativo al impuesto de sociedades del año 2004, concurriría la que denomina prescripción interna y ello por cuanto la resolución de fecha 17 de marzo de 2010, a la que se hace referencia en la sentencia no tendría el efecto de interrumpir la prescripción del citado delito.

Como en el caso anterior, la cuestión ha sido analizada de manera detallada en la sentencia de instancia mediante razonamientos que compartimos en esta segunda instancia: las resoluciones de fecha 17 de marzo de 2010 (que desestima una petición de archivo de las actuaciones), de 27 de octubre de 2014 (que accede al cambio de perito e insta a la nueva perito designada para que acepte el cargo) y de enero de 2015 (que acuerda la unión del informe elaborado por la perito judicial) tiene todas ellas la virtualidad de interrumpir, reiniciándose por tanto su computo, el plazo de prescripción, pues son actos judiciales que determinan un efectivo avance del procedimiento seguido contra el recurrente.

En este sentido la STS 215/2020, de 22/05/2020,

"...tendrían eficacia interruptiva todas aquellas decisiones judiciales acordadas en el procedimiento judicial tendentes al esclarecimiento de los hechos objeto de la causa que revisten caracteres de delito y a la determinación de las personas responsables, acumulando pruebas que justifiquen su intervención en el delito, así como todas las circunstancias que puedan influir en la calificación penal y culpabilidad de los partícipes en cuyo concepto se incluirían todas las diligencias encaminadas a estos fines. Cierto es que los actos procesales de interrupción han de hallarse dotados de auténtico contenido material o sustancial, es decir, aquellos que implican efectiva prosecución del procedimiento, haciéndose patente que el proceso avanza y se amplía consumiéndose las distintas fases o etapas. Conforme a tal afirmación carecerían de virtualidad interruptiva las diligencias banales, inanes o de mero trámite que no afecten al curso del procedimiento".

Y la STS 254/2010, de 07/03/2010, "La STS 1486/2004, de 13 de diciembre, afirma que sólo tienen virtud interruptora las resoluciones que ofrecen un contenido sustancial propio de una puesta en marcha y prosecución del procedimiento, en definitiva reveladora de que la investigación avanza, se amplía, es decir, que el procedimiento persevera consumando sus sucesivas etapas. Y se concluye otorgándole eficacia interruptora de la prescripción al auto de admisión de pruebas y a la providencia que lo ejecuta librando los oficios correspondientes,...".

En el siguiente motivo de impugnación se invoca "la vulneración de lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley de Enjuiciamiento Criminal en relación con lo dispuesto en la Ley General Tributaria y el artículo 24 de la Constitución, habiéndose creado indefensión a mi mandante".

Señala la parte recurrente que aunque el Ministerio Fiscal, en su escrito de acusación, solicitó la apertura de juicio oral contra la sociedad EPAAT como responsable civil, tal petición no se recogió en el auto de apertura del juicio oral, lo que dio lugar a que tanto el Ministerio Fiscal como el Abogado del Estado, al inicio de las sesiones del juicio oral, retiraran la citada petición. Estimando que la renuncia a la intervención de EPAAT en el juicio hace que la deuda tributaria que pudiera existir quede indeterminada.

La alegación no será estimada. Un responsable penal no está legitimado para interesar la citación para el acto del juicio de un posible responsable civil subsidiario, pues es parte pasiva, por lo que su rol procesal viene constreñido a lo que es su propia y exclusiva defensa.

En palabras del ATS 1119/2016, de 23 de Junio de 2016,

" La llamada al plenario del responsable civil es obligada, pero siempre respecto de quien, a lo largo de las fases de investigación e intermedia, haya sido jurisdiccionalmente declarado como tal. El responsable civil subsidiario es una parte pasiva del procedimiento, de ahí que su presencia en el juicio oral no pueda ser el fruto de una extemporánea y tardía petición en tal sentido por la acusación particular"- y menos aún por el acusado y responsable civil directo-.

... la doctrina de esta Sala, STS 643/2007 de 3.7 , ha precisado " que el procesado no se haya legitimado para impugnar cuestiones relativas a la responsabilidad civil subsidiaria, cuyo alcance le ha de ser indiferente. Es parte pasiva de la causa, al atribuírsele la comisión de un delito y derivadamente unas responsabilidades civiles, no pudiendo pues ejercitar una pretensión civil tendente a la declaración de determinada responsabilidad civil subsidiaria".

... El tema planteado se suscitó en el juicio oral y como quiera que la entidad no había sido incluida en el auto de apertura del juicio oral, tanto el Ministerio Fiscal como la acusación particular desistieron de la pretensión ejercida contra la referida entidad para que fuera declarada responsable civil subsidiaria, y por tanto no estaba justificada su citación en esa condición. En fin, la responsabilidad civil subsidiaria no fue solicitada por las acusaciones, únicas partes legitimadas para ello, pues el acusado y responsable civil directo no lo está, como hemos visto

Como siguiente motivo de impugnación se invoca la vulneración de lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley de Enjuiciamiento Criminal en relación con lo dispuesto en el artículo 42 de la Ley General Tributaria, 31 del Código Penal y el artículo 24 de la Constitución.

Señala en este sentido la parte recurrente que "Salvo que se conculquen los derechos de la entidad EPAAT no se puede efectuar el cálculo de la posible deuda tributaria sin su intervención".

La alegación no será estimada. Como recuerda la STS 717/2016, de 27/09/2016, "... esta Sala ha afirmado que el cálculo de la cuota es responsabilidad y competencia del Tribunal penal y que, por lo tanto, debe hacerse en el proceso penal. No existe una especie de prejudicialidad administrativa tributaria, de forma que haya de partirse de la liquidación efectuada por las autoridades o funcionarios de la Agencia Tributaria, o que ésta sea necesaria para la causa penal ( STS nº 267/2014, de 3 de abril ). Pero de esta afirmación de principio no puede extraerse que haya que prescindir de la normativa tributaria, ni tampoco que resulte absolutamente desechable la eventual liquidación que pudieran realizar los funcionarios de la Administración tributaria."

Por otra parte ni la entidad EPAAT, como se ha dicho, fue parte en el procedimiento, ni el recurrente, en cuanto acusado en la causa, está legitimado para actuar en defensa de los supuestos derechos de terceros. En palabras de la STS 505/2014, de 1 de octubre, el derecho a impugnar la sentencia de instancia es un derecho individual e intransferible, no pudiendo ser asumido por terceros. En definitiva no hay posibilidad de admitir la defensa de derechos ajenos cuya titularidad corresponde a personas cuya representación no se ostenta.

En el siguiente motivo de impugnación, con cita de los artículos 108, 116 y siguientes de la LECRIM, se señala que, en cuanto a la responsabilidad civil "rige el principio dispositivo, lo que ... nos obliga a concluir que, una vez renunciada, por parte de la perjudicada, la Hacienda Pública, a través de su representante, -Abogacía del Estado- a ejercitar acciones civiles contra el deudor principal del impuesto, la sociedad EPAAT, no puede condenarse a ninguno de los acusados a cantidad alguna por responsabilidad civil, con independencia de la condena penal que pueda recaer".

La alegación tampoco será estimada. Lo único que se produjo en la causa fue la retirada de la petición de declaración de la responsabilidad subsidiaria de la entidad EPAAT al no haber sido incluida en el auto de apertura del juicio oral, pero en ningún momento consta la existencia de una renuncia a las acciones que, al margen de este procedimiento, pudieran ejercitarse contra la citada entidad.

En todo caso, para que la renuncia a las acciones civiles tenga una efectividad extintiva, debe ser formal, expresa y terminante, exteriorizándose en una manifestación de voluntad libre, clara, manifiesta e inequívoca ( STS 872/2016, de 28 de abril , 681/2012 de 20 de septiembre y 578/2000, de 7 de abril ); lo que en modo alguno acontece en el presente caso.

El siguiente motivo de impugnación, la falta de claridad y concreción de la sentencia, lo que invoca en realidad es una insuficiente motivación de las conclusiones en ella alcanzadas.

El motivo tampoco será estimado. En palabras del ATS de 23/10/2020, " La motivación de una resolución judicial tiene que ver con la respuesta dada en derecho con los puntos que son objeto de la pretensión, bien sea ésta directa, o por vía impugnativa. Viene a constituirse como "el derecho a conocer" el postulante las razones de la respuesta judicial".

Se trata de un derecho a saber por qué el órgano judicial estima o desestima una pretensión, sin que la extensión de la motivación sea un derecho del recurrente, o la mayor explicación al aserto que explicita el Tribunal ante el tema suscitado ante el mismo.

... Ahora bien, no cabe confundir este derecho subjetivo a la motivación con que ésta sea en la extensión, o en la forma que pretende el recurrente, ya que éste no tiene un derecho a que el juez motive en la medida que él reclama, sino que la motivación es la explicación fundada en derecho, pero no tiene que ser en el derecho que reclama quien impugna. Por ello, en ocasiones se confunde este derecho subjetivo con un derecho a que se motive en el esqueleto estructural o forma que pretende el recurrente.

La motivación de las resoluciones judiciales, no es un concepto unidireccional u homogéneo, Se trata de un derecho a la motivación de las resoluciones judiciales recogido en el art. 120.3 CE como parte esencial del Estado de Derecho, pero en ocasiones se produce un subjetivismo exacerbado acerca de cómo pretende el recurrente que tenga que ser la motivación, sobre todo cuando es contraria a sus pedimentos, con lo que llega a confundirse ausencia o carencia de motivación con la propia desestimación de aquellos.

... El derecho de la motivación judicial no es el derecho a la tutela particularizada de la respuesta que pretende el recurrente, a no confundir con la tutela judicial efectiva que viene relacionada con el derecho a la motivación judicial, pero no que se le dé la respuesta que pretende el recurrente".

Según la STC 82/2001, "solo podrá considerarse que la resolución judicial impugnada vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva, cuando el razonamiento que la funda incurra en tal grado de arbitrariedad, irrazonabilidad o error que, por su evidencia y contenido, sean tan manifiestas y graves que para cualquier observador resulte patente que la resolución, de hecho, carece de toda motivación o razonamiento".

Precisando la STS 184/2019, de 02/04/2019, que "Esta exigencia de motivación de las resoluciones judiciales no supone que hayan de ofrecer necesariamente una exhaustiva descripción del proceso intelectual que ha llevado a decidir en un determinado sentido, ni tampoco requiere un determinado alcance o intensidad en el razonamiento empleado. Basta a los efectos de su control constitucional con que dicha motivación ponga de manifiesto que la decisión judicial adoptada responde a una concreta interpretación y aplicación del Derecho ajeno a toda arbitrariedad y permita la natural revisión jurisdiccional mediante los recursos legales establecidos.

Es decir, es necesario, pero también suficiente, que se refleje la razón del discurso logístico que toda resolución comporta de manera que se haga comprensible para el destinatario de la decisión que ésta es la consecuencia de una interpretación racional del ordenamiento y no fruto de la arbitrariedad".

Y, en el presente caso, los razonamientos expuestos por la Magistrada-Juez de lo Penal en los Fundamentos Jurídicos de la sentencia recurrida sí cumplen las anteriores exigencias. Cuestión distinta es el legítimo derecho que tiene la parte recurrente de discrepar de las conclusiones alcanzadas en aquélla.

El siguiente motivo de impugnación lo constituye el error en la valoración de la prueba y la vulneración de la presunción de inocencia.

Debemos por ello hacer ahora referencia a los parámetros fundamentales a tomar en consideración en relación con la valoración de la prueba y la presunción de inocencia, tal y como ha establecido la jurisprudencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo.

Así, la STS 162/2019, de 26/03/2019, recuerda que:

"Centrando el análisis en el principio de presunción de inocencia, que es un motivo de impugnación común a la casación y a la apelación, es doctrina constante que a través del derecho a la presunción de inocencia se permite constatar si la sentencia de instancia se fundamenta en: a) Una prueba de cargo suficiente, referida a todos los elementos esenciales del delito; b) Una prueba constitucionalmente obtenida, es decir que no sea lesiva de otros derechos fundamentales, requisito que nos permite analizar aquellas impugnaciones que cuestionan la validez de las pruebas obtenidas directa o indirectamente mediante vulneraciones constitucionales y la cuestión de la conexión de antijuridicidad entre ellas; c) Una prueba legalmente practicada, lo que implica analizar si se ha respetado el derecho al proceso con todas las garantías en la práctica de la prueba; d) Y una prueba racionalmente valorada, lo que implica que de la prueba practicada debe inferirse racionalmente la comisión del hecho y la participación del acusado, sin que pueda calificarse de ilógico, irrazonable o insuficiente el iter discursivo que conduce desde la prueba al hecho probado ( STS 377/2016, de 3 de mayo , con cita de las SSTS 383/2014 de 16 de mayo ; 596/2014 de 23 de julio ; 761/2014 de 12 de noviembre ; 881/2014 de 15 de diciembre y 375/2015 de 2 de junio )

En palabras del Tribunal Constitucional a la luz de la presunción de inocencia no se puede "revisar la valoración de las pruebas a través de las cuales el órgano judicial alcanza su íntima convicción, sustituyendo de tal forma a los Jueces y Tribunales ordinarios en la función exclusiva que les atribuye el art. 117.3 CE sino únicamente controlar la razonabilidad del discurso que une la actividad probatoria y el relato fáctico que de ella resulta. De modo que sólo podemos considerar insuficiente la conclusión probatoria a la que hayan llegado los órganos judiciales desde las exigencias del derecho a la presunción de inocencia si, a la vista de la motivación judicial de la valoración del conjunto de la prueba, cabe apreciar de un modo indubitado, desde una perspectiva objetiva y externa, que la versión judicial de los hechos es más improbable que probable ( STC. 123/2006 de 24 de abril )".

El control de la valoración de la prueba por el cauce de la presunción de inocencia exige una valoración de conjunto del material probatorio. El Tribunal Constitucional en alguna de sus resoluciones también lo ha precisado. Así en la STC 126/2011, de 18 de julio , señaló que "constituye doctrina reiterada de este Tribunal (por todas STC 80/2003, de 28 de abril , FJ 9) que cuando se aduce la vulneración del derecho a la presunción de inocencia nuestro análisis debe realizarse respecto del conjunto de estos elementos sin que quepa la posibilidad de fragmentar o disgregar esta apreciación probatoria, ni de considerar cada una de las afirmaciones de hecho acreditadas de modo aislado, pues como ya hemos afirmado en no pocas ocasiones no puede realizarse una operación de análisis aislado de los hechos acreditados por el Tribunal sentenciador, ni de desagregación de los distintos elementos de prueba, ni de disgregación de la línea argumental llevada a cabo por el Tribunal Supremo [léase por el órgano judicial]. Es doctrina del Tribunal absolutamente asentada que el derecho fundamental a la presunción de inocencia no puede ser invocado con éxito para cubrir cada episodio, vicisitud, hecho o elemento debatido en el proceso penal, o parcialmente integrante de la resolución final que le ponga término. Los límites de nuestro control no permiten desmenuzar o dilucidar cada elemento probatorio, sino que debe realizarse un examen general y contextualizado de la valoración probatoria para puntualizar en cada caso si ese derecho fue o no respetado, concretamente en la decisión judicial condenatoria, pero tomando en cuenta el conjunto de la actividad probatoria ( SSTC 105/1983, de 23 de noviembre , FJ 10; 4/1986, de 20 de enero , FJ 3; 44/1989, de 20 de febrero , FJ 2; 41/1998, de 31 de marzo , FJ 4; 124/2001, de 4 de junio , FJ 14; y ATC 247/1993, de 15 de julio , FJ 1)".

Por tanto y según acabamos de razonar, en el marco de la presunción de inocencia el tribunal no puede sustituir la convicción alcanzada por el tribunal de instancia por otra convicción propia y distinta. Lo que debe hacer es comprobar si la justificación del tribunal de instancia es razonable, si la prueba que valora tiene un sentido razonable de cargo. Por este cauce, en fin, el tribunal revisor no decide el hecho, sino que controla el ejercicio de la función jurisdiccional del tribunal de instancia a través de la forma en que ha aplicado el derecho. El legislador deja libertad al órgano de instancia para apreciar el hecho, pero establece un posterior control jurídico para analizar la racionalidad de esa decisión.

... Siendo cierto que la función del tribunal de apelación no consiste en revaluar la prueba sino revisar críticamente la valoración realizada por el tribunal de instancia, si aprecia error debe rectificar la declaración fáctica y sustituirla por una propia, respetando todos aquellos aspectos que dependan exclusivamente de la inmediación y justificando el cambio de criterio no en simples apreciaciones subjetivas sobre el peso o valor de determinadas pruebas. Su decisión debe ajustarse a parámetros objetivos, que pongan de relieve la racionalidad del cambio de criterio y, por supuesto, deben expresarse mediante la adecuada motivación. Además, el Tribunal debe respetar, en todo caso, la prohibición de la reforma peyorativa, en virtud de la cual el órgano "ad quem" no puede exceder los límites en que esté planteado el recurso, acordando una agravación de la sentencia impugnada que tenga su origen exclusivo en la propia interposición de éste ( STC 17/2000, de 31 de enero )".

Criterio reiterado en la STS 744/2022, de 21/07/2022,

"Se ha explicitado también en numerosas resoluciones de esta Sala (SSTS 1126/2006, de 15 de diciembre ; 742/2007, de 26 de septiembre o 52/2008, de 5 de febrero ), que la labor que corresponde al Tribunal de apelación en la encomienda de supervisar la valoración de la prueba hecha por el juzgador de instancia, cuando se alega ante él la infracción del derecho a la presunción de inocencia, no consiste en realizar una nueva valoración de las pruebas practicadas a presencia del Juzgador a quo, porque solo a éste corresponde esa función valorativa, sino verificar que, efectivamente, el Tribunal de instancia contó con suficiente prueba de signo acusatorio. Una verificación que entraña que la prueba de cargo se haya obtenido sin violar derechos o libertades fundamentales, así como que su práctica responda al procedimiento y supuestos para los que fue legalmente prevista, comprobando también que en la preceptiva motivación de la sentencia se ha expresado por el Juzgador el proceso fundamental de su raciocinio ( STS 1125/2001, de 12 de julio ) y que ese razonamiento de la convicción obedece a los criterios lógicos y razonables que permiten corroborar las tesis acusatorias sobre la comisión del hecho y la participación en él del acusado, sustentando de este modo el fallo de condena".

Y en el presente caso, a la vista del material probatorio obrante en autos, este Tribunal no aprecia que la valoración realizada por la Magistrada-Juez del Juzgado de lo Penal de la prueba practicada en el plenario, para dictar el pronunciamiento condenatorio ahora recurrido, haya incurrido en ninguno de los defectos antes indicados, esto es, las conclusiones a las que se llegó en la sentencia impugnada no pueden ser calificadas como absurdas, arbitrarias o contrarias a la lógica, por lo que, teniendo en cuenta los límites de la apelación como segunda instancia no plena, actuando los Tribunales de apelación como Tribunales de legitimación de la decisión adoptada en la instancia, en cuanto verifican la solidez y razonabilidad de las conclusiones alcanzadas, confirmándolas o rechazándolas ( STS 555/2019, de 13/11/2019), no procede su modificación en esta alzada.

Señala la parte recurrente que su defendido no era administrador, ni de hecho ni de derecho de la sociedad, por lo que no puede ser condenado como autor de dos delitos contra la Hacienda Pública, y que "la sentencia adolece de ambigüedad (o más bien de falta total) en la descripción de atribuciones en cuanto a Don Gustavo se refiere, de forma que no queda acreditado el presupuesto legal de transferencia de responsabilidad de la persona jurídica sujeto tributario hacia el acusado".

Pero una lectura reposada de la sentencia de instancia permite rechazar tales afirmaciones. Así, en el apartado relativo a los hechos probados se señala que Gustavo era socio de la entidad EPAAT, con facultades de decisión y gestión en la misma, siendo apoderado de la entidad desde el 23 de octubre de 1995. Y en sus Fundamentos Jurídicos se refleja que aunque Gustavo no era administrador formal, contaba con un poder amplio desde el 5 de junio de 1995 hasta el 29 de mayo de 2009 que le otorgaba entre otras funciones, la de organizar, disponer, orientar, dirigiendo el tráfico de la sociedad en sus aspectos jurídicos y técnicos, organizar y dirigir el personal de la compañía; que se dedicaba a las obras y tenía un conocimiento preciso de los temas de contratación y facturas, hasta el punto de que manifestó que verificaba que su correspondiesen con los trabajos oficialmente realizados, llegando a manifestar en relación a las facturas cuya falsedad resultó acreditada, que se correspondían con trabajos realmente realizados.

Por tanto sí aparece debidamente individualizada la responsabilidad de este acusado en la sentencia de instancia. Como recuerda, en materia de coautoría, la STS de 6 de abril de 2020, ROJ STS 811/2020, "No es preciso que concurran en todos los coautores todos los elementos del tipo. Se exige la aportación de elementos esenciales en su ejecución. La realización conjunta no supone que todos y cada uno de los elementos del tipo, sean ejecutados por los coautores, lo que es necesario para que se hable de realización conjunta de un hecho y para que el mismo sea atribuido, como a sus coautores, a quienes intervienen en él, es que todos aporten durante la fase de ejecución un elemento esencial para la realización del propósito común... La coautoría no es suma de autorías individuales, sino "responsabilidad por la totalidad". No solo es autor en estos casos el que realiza materialmente la acción". En definitiva, el recurrente actuaba como administrador de hecho de la sociedad y actuaba en su representación, teniendo por tanto el dominio funcional del hecho por poseer capacidad de dirección y control sobre las operaciones de defraudación.

En el siguiente motivo de impugnación se denuncia la infracción de los artículos 1100 , 1108 y 1109 del código civil por contravención del principio in iliquidis non fit mora.

Estimando por ello que los intereses a imponer serían en todo caso los correspondientes al artículo 576 de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Tampoco esta alegación será estimada.

Como indica en esta materia la STS 810/2017, de 11/12/2017,

" En primer lugar las dudas doctrinales y jurisprudenciales que pudieran existir se han aclarado por el propio Legislador. La reforma penal de 2010 (LO 5/2010), ha establecido, sin duda de ninguna clase, que "la responsabilidad civil comprenderá el importe de la deuda tributaria... incluidos sus intereses de demora" ( art 305 5º CP ), y esta inclusión se reitera en la redacción actual del precepto ( LO 7/2012, de 27 de diciembre), en el apartado 7º del citado art 305 .

Asimismo la disposición adicional décima de la Ley general Tributaria dispone que "En los procedimientos por delito contra la Hacienda Pública, la responsabilidad civil comprenderá la totalidad de la deuda tributaria no ingresada, incluidos sus intereses de demora, y se exigirá por el procedimiento administrativo de apremio".

En segundo lugar, en relación con los supuestos anteriores a la reforma legal, es obvio que la regla debe ser la misma. En efecto la doctrina de esta Sala ha recordado con reiteración el carácter de norma penal parcialmente en blanco del delito fiscal, que debe complementarse en el ámbito sustantivo por remisión a la normativa tributaria. Y si esta remisión debe ser aplicada para la determinación de la cuota tributaria defraudada, es lógico que deba igualmente aplicarse a la hora de determinar el interés que el defraudador debe abonar desde el vencimiento de la deuda tributaria impagada.

Pues bien, en este aspecto, la normativa tributaria es muy clara. El artículo 58 de la LGT establece que la deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta, incluyendo, entre otras magnitudes, el interés de demora. La Ley 58/2003 excluye expresamente del concepto deuda tributaria a las sanciones, por lo que no debe atribuirse a los intereses de demora naturaleza sancionatoria.

El interés de demora se encuentra definido por el artículo 26 de la LGT como "una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o en el resto de casos previstos en la normativa tributaria".

El interés de demora será el interés legal del dinero vigente a lo largo del periodo en el que aquél resulte exigible, incrementado en un 25%, salvo que la Ley de Presupuestos Generales del Estado establezca otro diferente.

Y, en tercer lugar, no cabe apreciar razón alguna por la que los delincuentes fiscales deban resultar privilegiados en el abono de los intereses de su deuda tributaria respecto de cualesquiera otros deudores tributarios, que pese a no haber cometido delito alguno, están legalmente obligados al abono de intereses de demora caso de retrasarse en el pago".

Y como último motivo de impugnación se invoca la indebida aplicación de lo dispuesto en el artículo 21.6 del Código Penal en relación con el artículo 66.2 del mismo texto legal.

Señala en este sentido la parte recurrente que habiendo apreciado la sentencia de instancia la concurrencia en el presente caso de la circunstancia atenuante de dilaciones indebidas como muy cualificada, procedería la imposición de la pena inferior no en un grado, como se estableció en la sentencia, sino en dos grados, y ello teniendo en cuenta no sólo el tiempo transcurrido entre la interposición de la querella y la celebración del juicio, más de 10 años, sino también los períodos de paralización sufridos tanto en la fase de instrucción como en la de enjuiciamiento.

Y teniendo además en cuenta el tiempo transcurrido desde que las actuaciones fueron remitidas a este Tribunal para la resolución del recurso de apelación hasta la fecha en que se ha dictado la presente resolución, estimamos procedente acceder a la petición formulada de aplicación de la pena inferior en dos grados a la establecida por la ley, con la necesaria adecuación de la penalidad a imponer, tanto en lo relativo a las penas privativas de libertad como a las de multa y multa proporcional.

En consecuencia se impone a Gustavo, por el delito de falsedad en documento mercantil objeto de condena, las penas de dos meses de prisión, pena ésta que, de conformidad con lo establecido en el artículo 71 del Código Penal será sustituida por la de por 120 días de multa, con una cuota diaria de 6 euros, o por la de 60 jornadas de trabajos en beneficio de la comunidad, caso de prestar el condenado su consentimiento a la imposición de la citada pena, y 2 meses de multa, con cuota diaria de 6 euros.

Por el delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2004 se le imponen las penas de cuatro meses de prisión, con las accesorias de inhabilitación especial para el derecho de sufragio pasivo durante el tiempo de la condena, y privación del derecho a ostentar cargos de administración o representación en órganos societarios por igual tiempo, y multa de 106.212,06 euros, con la responsabilidad personal subsidiaria de tres meses y 15 días de privación de libertad en caso de impago, así como la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios fiscales por un período de tiempo de 11 meses.

Y por el delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2006 se le imponen las penas de cuatro meses de prisión, con las accesorias de inhabilitación especial para el derecho de sufragio pasivo durante el tiempo de la condena, y privación del derecho a ostentar cargos de administración o representación en órganos societarios por igual tiempo, y multa de 63.384,07 euros, con la responsabilidad personal subsidiaria de 2 meses de privación de libertad en caso de impago, así como la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios fiscales por un período de tiempo de 11 meses.

TERCERO.- Recurso de apelación interpuesto por Gonzalo.

En el primer motivo de impugnación se invoca la vulneración del artículo 131 del Código Penal en relación con los artículos 392 y 77 del citado texto legal, interesando el recurrente se declare la prescripción del citado delito de falsedad documental.

El motivo de impugnación ya ha sido analizado al resolver el anterior recurso y a los razonamientos a tal efecto expuestos debemos ahora remitirnos, para evitar reiteraciones innecesarias.

Únicamente cabe añadir que la alegación relativa a que "no en existe concurso ideal del artículo 77 del CP entre el delito de falsificación de facturas del artículo 392 y el delito de defraudación del impuesto de sociedades" tampoco será estimada.

En este sentido, cabe mencionar lo dicho en la STS 429/2021, de 20/05/2021, que confirmó la condena por la comisión de un delito contra la Hacienda Pública del artículo 305 del Código Penal en concurso medial del artículo 77.1 y 3 con un delito continuado de falsedad en documento público de los artículos 392, 390 y 74 del Código Penal,

" La Sala de instancia califica los hechos declarados probados como constitutivos de los delitos previstos en los arts. 392 , 390.1. 2 º y 74 , 77.1 y 305 en cuanto entiende que los hechos son constitutivos de un delito contra la Hacienda Pública ( art 305 del C. Penal ) y un delito continuado de falsedad en documento público ( art. 392 en relación con el art 390. 1 apartado 2º del C. Penal ) ambos en concurso medial conforme al art 77. 1 del C. Penal .

Calificación que estimamos correcta, ya que de tal relato se desprenden los elementos integrantes de los tipos penales citados. Por un lado, se elaboran diversos documentos con la finalidad de simular en el tráfico jurídico la existencia de operaciones mercantiles de supuestas compraventas de acciones entre diferentes empresas, tal y como se describe en el relato fáctico, sin que se abonara cantidad alguna por ello, así como de la fusión por absorción entre dos de ellas, INGENIERÍA Y PROMOCIONES, con la finalidad, de proceder a la liquidación de la base imponible negativa, que ésta última arrastraba desde cinco años antes, con el beneficio declarado de la venta del terreno sito en el número NUM000 de la DIRECCION000 de Madrid, y todo ello para eludir ante Hacienda el pago del importe correspondiente al impuesto por la plusvalía de tal venta.

En cuanto a la indebida aplicación del artículo 305 del Código Penal , la aplicación errónea del mismo se desvanece desde la lectura del hecho probado. La defraudación es un elemento de la tipicidad respecto a la que hemos dicho que se integra cuando en orden a la determinación del elemento subjetivo del injusto (dolo del autor) "declara mal o torticeramente los datos que han de servir para la liquidación del impuesto comete el delito" ( STS 801/2008, de 26 de noviembre ) y concurrirá cuando "se aporten a la declaración del impuesto datos mendaces, susceptibles de ocultar o enmascarar la realidad". ( STS 523/2015, de 5 de octubre ), incluyéndose supuestos de dolo eventual ( STS 817/2010, de 30 de septiembre )".

El segundo de impugnación invoca la prescripción del delito del artículo 305 del Código Penal referido al Impuesto de Sociedades de 2004, por haber estado paralizado el procedimiento más de cinco años en fase de instrucción, sin realización de ninguna actuación sustantiva.

Motivo de impugnación que también ha sido examinado al resolver el anterior recurso de apelación, y a lo a tal efecto expuesto debemos ahora remitirnos nuevamente.

En los siguientes motivos de impugnación, relativos a la condena del recurrente como autor de un delito de falsedad en documento mercantil, se invoca en primer lugar que el recurrente en el año 2004 ya no era socio de la entidad EPAAT "y que únicamente fue administrador único de la sociedad hasta el 30 de octubre de 2006, lo que tiene gran importancia en relación con la autoría de los delitos enjuiciados", señalando en este sentido que "si la sentencia no ha fijado cual fue la concreta acción constitutiva del delito de falsedad por la vía de la coautoría consistente en el concierto para aprovecharse de las facturas falsas, es absolutamente imposible que pueda fijar la intervención que tuvo D. Gonzalo en los hechos constitutivos del delito de falsedad, en el modo que determina el artículo 28 del CP, para poder condenarlo como autor del delito".

Y se añade a continuación que "la propia sentencia reconoce la duda que existe respecto de quiénes fueron los autores materiales del delito de falsedad" y que "la orfandad probatoria en relación con el delito del artículo 392 es absoluta, porque ni siquiera se ha acreditado que las facturas sean falsas".

Las alegaciones no serán estimadas. La sentencia de instancia declara como probado que en el año 2004 los acusados Gonzalo y Gustavo, el primero como administrador único y el segundo como apoderado de la entidad EPAAT, con el fin de reducir la cuota a ingresar en la Hacienda Pública dispusieron la confección de una serie de facturas que no respondían a ninguna prestación de bienes y servicios reales, y que en el ejercicio de 2004 dos de dichas facturas fueron contabilizadas por decisión de los acusados como gastos, con la consiguiente minoración de la base imponible del impuesto de sociedades de 2004.

Y ya en los Fundamentos Jurídicos, y tras recordar que el delito de falsedad no es un delito de propia mano, se precisa que no había albaranes ni ninguna otra prueba de que se habían realizado los trabajos a que se refieren las facturas mencionadas, que tampoco existe constancia alguna de que se hayan pagado los importes de las facturas, que tampoco se ha justificado la prestación de servicios o trabajos que acrediten que las facturas respondan a una operación real, y que no es creíble que decidiese el departamento de contabilidad o el asesor confeccionar facturas falsas por un importe tan elevado e incluirlas en las cuentas de la entidad e incrementar los verdaderos costes de las distintas promociones para reducir el beneficio y la cuota a ingresar al margen de los acusados, que debían aprobar en Junta General las cuentas de la Sociedad en cada ejercicio y que eran a quienes beneficiaban tales actos, concluyendo que quizá no fueron ellos los que confeccionaron las facturas falsas pero sin duda dispusieron su elaboración pues sólo ellos beneficiaba la contabilización de las mismas para reducir los beneficios y consiguientemente la cuota a ingresar a la Hacienda Pública.

El siguiente motivo de impugnación es el relativo a la condena del recurrente como autor de un delito contra la Hacienda Pública por defraudación del impuesto de sociedades de 2004 y 2006.

Señala el recurrente que "la naturaleza de norma penal en blanco del artículo 305 tiene sin embargo su efecto más relevante puesto en relación con el hecho de que EPAAT SL, sujeto pasivo y contribuyente del impuesto de sociedades no haya sido incluida en el auto de apertura del juicio oral, y con que las acusaciones hayan renunciado a reclamar a EPAAT SL dicha responsabilidad civil", que "EPAAT SL no ha sido parte en el procedimiento y no ha sido traída a un juicio por un delito en el que es imprescindible que la sentencia penal exige la cuota tributaria defraudada por EPAAT SL para que pueda llenarse el tipo penal", añadiendo que "la sentencia ha fijado la cuota tributaria defraudada por EPAAT SL pero evidentemente dicha determinación es nula de pleno derecho por infracción de las normas de la LGT", y que "la sentencia ha infringido el principio acusatorio ya que si la acusación pública y particular han renunciado a reclamar la responsabilidad civil directa del obligado tributario principal, EPAAT SL, la sentencia penal no puede fijar la cuota defraudada por el contribuyente EPAAT SL".

Ambos motivos coinciden sustancialmente con las alegaciones realizadas por el anterior recurrente y, por las razones anteriormente expuestas, tampoco serán estimados.

En el siguiente motivo de impugnación se invoca la infracción de la inatacabilidad del acto administrativo firme y del principio de confianza legítima en materia tributaria.

Señala en este sentido al recurrente que "las facturas objeto de este procedimiento fueron expresamente analizadas en la inspección con carácter general de IVA 2001-2004 que finalizó con el acta de disconformidad firme en derecho de 22 de diciembre de 2005, y que por tanto, en virtud del principio de los actos propios que rige en el derecho administrativo en general y en el tributario en particular... la administración está vinculada por la validación en sus procedimientos de inspección posteriores. Dicho en otras palabras, no pueden considerarse falsas unas facturas que fueron analizadas específicamente en un procedimiento de inspección de carácter general anterior y consideradas perfectamente auténticas y emitidas conforme a derecho".

Pero en el presente caso no nos encontramos en el ámbito administrativo-tributario, sino en la jurisdicción penal, y la falsedad de las facturas ha sido declarada no por la administración tributaria, sino por un órgano jurisdiccional, debiendo en este sentido recordarse la prioridad de la decisión del orden jurisdiccional penal ( artículo 10 de la Ley Orgánica del Poder Judicial ). El motivo, por ello, será desestimado.

Como siguiente motivo de impugnación de la sentencia se invoca la infracción del principio de intervención mínima del derecho fiscal.

Pero, como acabamos de decir no nos encontramos en el ámbito del derecho tributario sino en el derecho penal. Y en este sentido, con relación al principio de intervención mínima, la STS 1350/2002, de 08/07/2002 nos recuerda que , "El principio de intervención mínima puede ser postulado en el plano de la política criminal, tratando de orientar al legislador hacia una restricción de las conductas que deben merecer una respuesta penal. Una vez tipificada una conducta como delito por el legislador democráticamente legitimado, la aplicación judicial del precepto no debe estar inspirada por el principio de intervención mínima sino por el de legalidad, siendo éste entre nosotros el que obliga a no apreciar la existencia de un delito, a tenor de lo dispuesto en el art. 5 CP, sino cuando el hecho típico se realiza, según los casos, con dolo o por imprudencia". Y en idéntico sentido, la STS 448/2013 de 27/05/2013, con cita de la STS 1484/2004, de 28/2/2005, "En todo caso, se debe señalar que el principio de mínima intervención no es un principio de la interpretación del derecho penal, sino de la política criminal y que se dirige fundamentalmente al legislador. Se trata de un principio que en el momento de la aplicación del derecho penal se refleja en la posibilidad de una interpretación estricta de la ley penal, que, en las concepciones actuales, significa que el principio de legalidad excluye la generalización del contenido del texto legal basado en la extensión analógica del mismo. El derecho penal vigente no contiene la posibilidad de excluir por razones de oportunidad los hechos de poca significación, lo que, en este caso, ni siquiera se podría plantear dada la entidad y trascendencia del bien jurídico tutelado. Al ser un derecho fragmentario en cuanto no se protege todos los bienes jurídicos, sino solo aquellos que son más importantes para la convivencia social, limitándose, además, esta tutela a aquellas conductas que atacan de manera más intensa a aquellos bienes. La consideración del derecho penal, como "ultima "ratio", trata de reducir su aplicación al mínimo indispensable para el control social lo que puede ser un postulado razonable de política criminal que debe ser tenido en cuenta primordialmente por el legislador, pero que en la praxis judicial, aun pudiendo servir de orientación, tropieza sin remedio con las exigencias del principio de legalidad por cuanto no es al juez sino al legislador a quien incumbe decidir, mediante la fijación de los tipos y las penas, cuáles deben ser los límites de la intervención del derecho penal".

Invoca también el recurrente, y entramos así en el siguiente motivo de impugnación, la incorrecta determinación en la sentencia recurrida de la cuota defraudada correspondiente al impuesto de sociedades del año 2004.

Este motivo lo que cuestiona es la valoración que de la prueba pericial practicada se ha realizado por la juzgadora de instancia. Frente a lo que cabe recordar que jurisprudencia reiterada de la Sala Segunda del Tribunal Supremo ha señalado tanto que la cuestión de la credibilidad de los acusados, testigos o peritos que deponen ante el Tribunal es una cuestión básicamente encomendada a la instancia ( STS 861/2015, de 20 de diciembre), como que la revisión de la credibilidad de los testimonios presentados en el juicio oral no forma parte del contenido del derecho a la presunción de inocencia ( STS 56/2016, de 4 de febrero). Por ello, como precisa la STS 849/2013, de 12/11, "El hecho de que la Sala de instancia dé valor preferente a aquellas pruebas incriminatorias frente a la versión que pretende sostener el recurrente, no implica, en modo alguno, vulneración del derecho a la presunción de inocencia, antes al contrario, es fiel expresión del significado de la valoración probatoria que integra el ejercicio de la función jurisdiccional, y se olvida que el respeto al derecho constitucional que se dice violado no se mide, desde luego, por el grado de aceptación por el órgano decisorio de las manifestaciones de descargo del recurrente".

En este sentido, alega el recurrente que "la documentación aportada por la defensa... prueba que todas las facturas presuntamente falsas que obran a los folios 25 a 29 de la causa se corresponden con trabajos efectivamente realizados para EPAAT SL, y por tanto gastos deducibles en el impuesto de sociedades, con independencia de quién haya emitido la factura y/o realizado la obra". Frente a lo que es preciso reiterar lo ya dicho: en el relato fáctico de la sentencia, que hemos aceptado en esta alzada, se recoge que existen una serie de facturas que no respondían a ninguna prestación de bienes y servicios reales; y en sus fundamentos jurídicos se precisa que comprobada la documentación aportada por la empresa EPAAT no había albaranes ni ninguna otra prueba de que se habían realizado los trabajos a que se refieren las facturas mencionadas, y que se comprobó que dichas facturas no constaban imputadas por los empresas en cuestión; que tres de las entidades que se reflejan en las facturas como emisoras de las mismas niegan la existencia de relación alguna con la entidad y la cuarta había sido declarada en concurso sin que acredite en modo alguno que desplegase actividad en dichas fechas; que tampoco existe constancia alguna de que se hayan pagado los importes de las facturas a las mencionadas entidades; y que no se ha justificado en modo alguno por parte de la entidad EPAAT la prestación de servicios o trabajos por las citadas entidades ni en el expediente administrativo ni en este procedimiento. Concluyendo por todo ello que "puede afirmarse sin duda alguna que las facturas en cuestión no responden a una operación real".

El siguiente motivo de impugnación, la incorrecta determinación en la sentencia recurrida de la cuota defraudada correspondiente al impuesto de sociedades del año 2006, es en realidad una consecuencia necesaria del anterior y, por las razones ya expuestas, tampoco será estimado.

En este sentido y como nos dice la STS 704/2018, de 15/01/2019,

"Consecuentemente no basta la plasmación de otra hipótesis alternativa fáctica, para entender conculcado el derecho a la presunción de inocencia, como resulta de la propia jurisprudencia constitucional, plasmada entre otras en la STC 55/2015, de 16 de marzo : sólo cabe considerar vulnerado el derecho a la presunción de inocencia en este ámbito de enjuiciamiento cuando 'la inferencia sea ilógica o tan abierta que en su seno quepa tal pluralidad de conclusiones alternativas que ninguna de ellas pueda darse por probada' ( SSTC 229/2003, de 18 de diciembre , FJ 4; 111/2008, de 22 de septiembre , FJ 3 ; 109/2009, de 11 de mayo, FJ 3 ; y 70/2010, de 18 de octubre , FJ 3); [...] nuestra jurisdicción se ciñe a efectuar un control externo, de modo que 'el juicio de amparo constitucional versa acerca de la razonabilidad del nexo establecido por la jurisdicción ordinaria, sin que podamos entrar a examinar otras posibles inferencias propuestas por quien solicita el amparo' ( STC 220/1998, de 16 de noviembre FJ 3) y, de otro, que 'entre diversas alternativas igualmente lógicas, nuestro control no puede alcanzar la sustitución de la valoración efectuada por los órganos judiciales, ni siquiera afirmar que fuera significativamente más probable un acaecimiento alternativo de los hechos' ( STC 124/2001, de 4 de junio , FJ 13)..." ( SSTC 13/2014 a 16/2014, todas de 30 de enero, FJ 6 , y 23/2014, de 30 de enero FJ 5) .

En definitiva, es reiterada la doctrina de que, salvo supuestos en que se constate irracionalidad o arbitrariedad, este cauce casacional no está destinado a suplantar la valoración por parte del Tribunal sentenciador de las pruebas apreciadas de manera directa, como las declaraciones testificales o las manifestaciones de los imputados o coimputados, así como los dictámenes periciales, ni realizar un nuevo análisis crítico del conjunto de la prueba practicada para sustituir la valoración del Tribunal sentenciador por la del recurrente o por la de esta Sala, siempre que el Tribunal de Instancia haya dispuesto de prueba de cargo suficiente y válida, y la haya valorado razonablemente.

... Si bien, debemos advertir con la STS núm. 77/2014, de 11 de febrero y las que allí se citan ( SSTS 744/2013, 14 de octubre ; 593/2009, 8 de junio ; y 527/2009, 27 de mayo ) que el análisis descompuesto y fraccionado de diferentes indicios puede conducir a conclusiones inaceptables desde el punto de vista del razonamiento impugnativo. Pues el grado de aceptación de las exigencias constitucionales impuestas por el art. 24.2 CE , no puede obtenerse a partir de una regla valorativa de naturaleza secuencial, en la que el todo se descompone hasta ser convertido en un mosaico inconexo de indicios. La cadena lógica a la hora de valorar las hipótesis iniciales no puede descomponerse en tantos eslabones como indicios, procediendo después a una glosa crítica de cada uno de ellos sin ponerlo en relación con los restantes.

La fragmentación del resultado probatorio para analizar separadamente cada uno de los indicios es estrategia defensiva legítima, pero no es forma racional de valorar un cuadro probatorio ( STS 631/2013, de 7 de junio )".

Lo relevante, como sucede en el presente caso, es que exista un verdadero análisis de la prueba pericial y que la sentencia, y esto es lo que aquí acontece, realice un análisis suficientemente descriptivo y detallado del resultado de su práctica. Conteniendo además la sentencia un análisis de la prueba pericial de descargo aportada por las defensas y de las razones por las que no se aceptan sus conclusiones.

En este sentido cabe recordar lo dicho en la STS 717/2016, de 27/09/2016, "... aunque no exista vinculación alguna del Tribunal con las conclusiones alcanzadas por la Administración tributaria en cuanto a la cuota defraudada, nada impide valorarlas en contraste con el resto de los elementos sometidos a la consideración del órgano jurisdiccional, pues las razones que las sustentan no dejan de ser atendibles por su procedencia. En este sentido, en la STS nº 31/2012, de 19 de enero , se decía que el que la Sala de instancia haya aceptado los datos de la administración sobre las cuotas defraudadas implica que los considera acertados y asume la conclusión que aquella obtuvo sin que ello suponga dejación o abdicación de su obligación; el Tribunal sentenciador ha hecho una valoración de todas las pruebas practicadas incluidas las periciales emitidas en el acto del juicio oral, y asume el dictamen de la perito designada judicialmente que coincide y ratifica la conclusión de la Administración Tributaria y es el Tribunal el que determina que se ha cometido la defraudación que sustenta los delitos contra la Hacienda Pública apreciados en la sentencia recurrida".

En el siguiente motivo de impugnación se invoca la infracción de los artículos 28 y 31 del CP en relación con el artículo 301 correspondiente al impuesto de sociedades del ejercicio 2006.

Señala en este sentido el recurrente que Gonzalo dejó de ser administrador único de la sociedad EPAAT SL el día 30 de octubre de 2006 y que "todo ello demuestra que que desde el momento que cesó mi mandante como administrador único de la sociedad, cesó el título de imputación que permitía hacerle responsable en base al artículo 31 del Código Penal de un delito contra la Hacienda Pública cometido por EPAAT respecto al impuesto de sociedades de 2006, pues la autoliquidación de dicho impuesto se presentó en julio de 2007".

La alegación no será estimada. Como nos recuerda la STS 643/1999, de 30/04/1999,

"En efecto la actuación fraudulenta realizada por el recurrente con ocasión de la venta de las acciones, desviando una parte sustancial de los beneficios percibidos mediante la utilización de una persona interpuesta y una ficticia doble-venta, no constituye, como sostiene el recurrente, actos preparatorios, sino actos de ejecución, que dan principio a la realización del delito directamente, mediante hechos exteriores . El delito se perfecciona en el momento de la presentación de la declaración eludiendo los impuestos correspondientes a los beneficios desviados, pero su ejecución se inicia ya cuando se realiza la acción fraudulenta, de forma tal que predetermina el resultado al ocultar determinados ingresos que no aparecerán en los libros de la empresa y en consecuencia tampoco habrán de figurar en la declaración que se formule en su momento. Como dispone el art. 16-2º quién da principio a la ejecución de un delito quedará exento de responsabilidad penal cuando evite voluntariamente su consumación, bien desistiendo de la ejecución ya iniciada bien impidiendo la producción del resultado, lo que no hizo el acusado, sino que, por el contrario, provocó, con su acción fraudulenta y, al menos, inactividad posterior, la producción del resultado ya predeterminado por su maquinación previa, con independencia de que presentase él personalmente, o no, la declaración impositiva en el momento consecuente.

En consecuencia la responsabilidad del recurrente por delito consumado no se deriva de que se anticipe el momento de la consumación delictiva al momento de realización de la maquinación fraudulenta, sino del hecho de que dicha acción constituía ya un principio de ejecución que predeterminaba el resultado, salvo desistimiento o arrepentimiento activo del acusado, que no se produjo.

Conforme a lo dispuesto en el art. 28 del Código Penal , son autores tanto quienes realizan el hecho por sí solos como quienes lo realizan conjuntamente o por medio de otro que les sirve como instrumento. La deuda tributaria nace con el hecho imponible, y en ese momento el recurrente era administrador único de la sociedad, concurriendo en él las cualidades precisas para la autoría, iniciándose por el mismo los actos ejecutivos determinantes de la producción del delito, cuyo resultado viene predeterminado por éstos. El hecho de que en el momento del perfeccionamiento delictivo, fuese su hijo quien presentase la declaración tributaria de acuerdo con su reciente nombramiento como administrador de la sociedad, no afecta a la responsabilidad del acusado en concepto de autor, pues caso de ser su hijo conocedor y cooperador del fraude nos encontraríamos ante un delito realizado conjuntamente del que el recurrrente es coautor, y caso de no serlo -opción que debemos acoger, conforme al principio de presunción de inocencia, al no haber sido el hijo del recurrente objeto de acusación alguna en esta causa- constituiría un simple instrumento, correspondiendo la responsabilidad en concepto de autor al acusado recurrente".

En este mismo sentido la STS 356/2013, de 19/04/2013,

"Así, huelga entrar en la cuestión relativa a la caracterización técnico-jurídica del dolo requerido por este delito, que no se discute; también en cualquier tipo de especulación sobre la prueba del juicio. De este modo, lo que hay que ver es si en el relato de la Audiencia constan los presupuestos fácticos de aquel.

Pues bien, la sala de instancia considera acreditado que en el momento de la transmisión de Norfisur SL pesaba sobre ella una específica obligación de tributar a la Hacienda Foral de Vizcaya; también que Raúl (administrador único) era plenamente consciente de este dato y de la obligación correspondiente; y, en fin, que planeó la operación de venta, precisamente, para eludir el pago del impuesto. Luego, en el primero de los fundamentos, se da cuenta del porqué, es decir, de los antecedentes probatorios de esta triple afirmación.

Por tanto, a tenor de estas consideraciones, es claro que lo atribuido al que recurre es la realización de una venta de la empresa con el fin de sustraerse a la obligación legal de referencia; y por eso, es indiferente que en la fecha de la consumación del delito hubiera perdido la titularidad formal de aquella, al ser esta circunstancia una de las condiciones del resultado final perseguido y efectivamente logrado".

Y la STS 203/2011, de 22/03/2011,

"Denuncia en el cuarto de los motivos la vulneración de su derecho fundamental a la presunción de inocencia. Advierte el recurrrente, que "no se discute en este caso la existencia de prueba suficiente para acreditar la existencia de dos fraudes objetivos a la Hacienda Pública, sino la circunstancia concreta de que la autoría de los documentos acreditan por sí mismos que el recurrente no esta probado que fuera su autor".

El motivo se desestima. Como antes se expuso el tipo penal del delito fiscal no se integra por la firma, o no, de los documentos de autoliquidación del impuesto, sino por la realización de la conducta típica. Es claro por otra parte, como el recurrente expone, que el antiguo art. 15 bis, ahora 31, no establece una presunción de autoría del administrador, sino que la responsabilidad penal es personal y participa, como no podía ser de otra manera, del derecho fundamental a la presunción de inocencia.

La lectura de la sentencia es clara en la determinación de la autoría del recurrente, no por su sola condición de administrador, sino por la efectiva participación del recurrente en la realización de los hechos. En el extenso fundamento cuarto de la sentencia se explica la convicción sobre el activo papel desarrollado por el recurrente en los hechos, en primer lugar, negando que el recurrente fuera "hombre de paja" del otro acusado, cuya responsabilidad ha sido declarada extinta por prescripción, y además, destacando su formación para la función de administrador y la efectiva realización de actos de administración que resulta de la documentación de los actos de la sociedad de la que el recurrente era accionista y administrador".

Se invoca como otro motivo de impugnación de la sentencia la infracción del artículo 31.2 del Código Penal: no se ha condenado a EPAAT SL como responsable solidario de la multa impuesta como pena del delito.

Entiende el recurrente que "no se puede condenar a mi mandante por un delito fiscal cometido por EPAAT SL sin que la acusación haya solicitado de manera simultánea la condena directa y solidaria de EPAAT SL al pago de la pena de multa que acarrea dicho delito". Pero como ya se ha expuesto, EPAAT no ha sido parte en el presente procedimiento, por lo que no resulta de aplicación de lo dispuesto en el artículo 31.2 CP en su redacción vigente en aquel momento.

Esta cuestión, por otra parte, ha sido analizada de manera precisa por el Ministerio Fiscal en su escrito de impugnación del recurso, en el que pone de manifiesto que aunque en el escrito de acusación se solicitaba la responsabilidad subsidiaria de EPAAT en aplicación de lo dispuesto en el artículo 120.4 del Código Penal, la solicitud fue retirada del en el acto del juicio al no haber sido recogida en el auto de apertura del juicio oral. Y que ello en nada afecta al autor del delito ni a la pena impuesta a las personas físicas condenadas: "EPAAT como persona jurídica no ha sido acusada del delito alguno (dicha posibilidad fue introducida por la LO 5/2010 de 22 de junio y por tanto sin vigencia a fecha de los hechos) por lo que el hecho de que no responda civilmente con carácter subsidiario en nada afecta a la pena impuesta a los autores del delito y a la responsabilidad civil que ellos deben abonar exdelito ( artículo 116 CP)".

Y, como último motivo de impugnación se invoca la infracción del artículo 7 de la LECRIM en relación con los artículos 31, 109, 110 y 305.1 CP.

Señala la parte recurrente que "Dado que tanto el Ministerio Fiscal como la AEAT renunciaron a reclamar la responsabilidad civil al obligado tributario y contribuyente al impuesto defraudado, que era EPAAT SL, y permitieron que el juicio se celebrase en su ausencia la sentencia no puede condenar ahora a mi mandante como responsable civil del delito". Esta cuestión ya fue analizada al examinar el recurso interpuesto por Gustavo por lo que, a lo a tal efecto resuelto, debemos ahora remitirnos.

Y con relación a la cita que, para apoyar su petición, realiza de la STS 217/2018, de 8 de junio, debe señalarse que el supuesto de hecho abordado en los Fundamentos Jurídicos de la citada sentencia citados en el recurso difiere notablemente del aquí enjuiciado, pues en aquél se examinaba una participación a título lucrativo en relación a un delito contra la Hacienda Pública en su modalidad de defraudación tributaria consistente en la elusión del pago de tributos, para concluir que en la modalidad más clásica del art. 305 CP (elusión del pago de tributos) es inviable proyectar esa responsabilidad civil afirmada por el citado precepto que ha motivado la condena por parte de la Audiencia.

Precisando además la citada STS que

"Son responsables solidarios, entre otros, según el art. 42.1.a) LGT quienes sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria. Su responsabilidad abarca también la sanción.

... Y entre los responsables subsidiarios del art, 43 LGT encontramos a los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que han cometido infracciones tributarias, cuando no hayan realizado los actos necesarios de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extiende a las sanciones".

Por último en cuanto a la solicitud de la rebaja de la pena en dos grados al haberse apreciado en la sentencia la concurrencia de la atenuante muy cualificada de dilaciones indebidas, será asimismo estimada, en los mismos términos en que lo fue respecto al recurrente Gustavo.

En consecuencia se impone a Gonzalo, por el delito de falsedad en documento mercantil objeto de condena, la penas de dos meses de prisión, pena ésta que, de conformidad con lo establecido en el artículo 71 del Código Penal, será sustituida por la de por 120 días de multa, con una cuota diaria de 6 euros, o por la de 60 jornadas de trabajos en beneficio de la comunidad, caso de prestar el condenado su consentimiento a la imposición de la citada pena, y 2 meses de multa, con cuota diaria de 6 euros.

Por el delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2004 se le imponen las penas de cuatro meses de prisión, con las accesoria de inhabilitación especial para el derecho de sufragio pasivo durante el tiempo de la condena, y privación del derecho a ostentar cargos de administración o representación en órganos societarios por igual tiempo, y multa de 106.212,06 euros, con la responsabilidad personal subsidiaria de tres meses y 15 días de privación de libertad en caso de impago, así como la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios fiscales por un período de tiempo de 11 meses.

Y por el delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2006 se le imponen las penas de cuatro meses de prisión, con las accesoria de inhabilitación especial para el derecho de sufragio pasivo durante el tiempo de la condena, y privación del derecho a ostentar cargos de administración o representación en órganos societarios por igual tiempo, y multa de 63.384,07 euros, con la responsabilidad personal subsidiaria de 2 meses de privación de libertad en caso de impago, así como la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios fiscales por un período de tiempo de 11 meses.

CUARTO.- Recurso de apelación interpuesto por Sonia

Invoca esta recurrente, como primer motivo de impugnación una incongruencia interna de la sentencia, por cuanto, se dice, "el fallo de la misma no se corresponde con los argumentos jurídicos que lo sustentan". Motivo de impugnación que ha sido analizado al abordar los anteriores recursos y que, por lo ya expuesto, no será estimado.

Y, con relación a la incongruencia omisiva asimismo denunciada, ha de ponerse de manifiesto que la parte recurrente no ha acudido a las previsiones contenidas sobre este particular en los artículos 267.5 de la LOPJ y 161 de la LECRIM.

Así, como recuerda la STS 348/2018, de 11/07/2018, al analizar la incongruencia omisiva en que haya podido incurrir una sentencia, "En todo caso, el motivo no puede prosperar si previamente no se ha intentado su subsanación; y el recurrente, aunque formulara la oportuna protesta, ulteriormente no acudió al previo recurso de aclaración, que constituye presupuesto para intentar un recurso de casación por incongruencia omisiva, pues es doctrina consolidada de este Tribunal que, "el defecto de la incongruencia pudo y debió ser remediado a partir del recurso de aclaración solicitando, antes de instar la casación, la subsanación de la incongruencia. En el sentido indicado una reiterada jurisprudencia ha declarado que, desde la perspectiva del quebrantamiento de forma, es doctrina ya consolidada de esta Sala afirmar que el expediente del art. 161.5° LECr , introducido en 2009 en armonía con el art. 267.5 de la LOPJ se ha convertido en presupuesto necesario de un motivo por incongruencia omisiva. Esa reforma ensanchó las posibilidades de variación de las resoluciones judiciales cuando se trata de suplir omisiones. Es factible integrar y complementar la sentencia si guarda silencio sobre pronunciamientos exigidos por las pretensiones ejercitadas. Se deposita en manos de las partes una herramienta específica a utilizar en el plazo de cinco días. Con esta previsión se quiere evitar que el tribunal ad quem haya de reponer las actuaciones al momento de dictar sentencia, con las consiguientes dilaciones, para obtener el pronunciamiento omitido. Ese remedio está al servicio de la agilidad procesal" ( STS 286/2015 de 19 de mayo ; y en el mismo sentido SSTS 766/2015, de 3 de diciembre , 102/2015 de 24 de febrero y 834/2014 de 10 de diciembre ).

Como segundo motivo de impugnación se invoca una vulneración del derecho a la presunción de inocencia y un error en la apreciación de la prueba, señalando en este sentido la parte recurrente que "El artículo 305 del Código Penal exige en todo caso la existencia de dolo, dolo que, en el presente caso no se encuentra acreditado".

Pues bien sin perjuicio de reiterar lo ya dicho respecto a la presunción de inocencia y a la valoración en segunda instancia de las pruebas personales, debemos mencionar lo dicho en la sentencia de instancia al analizar la intervención en los hechos de la aquí recurrente: " Sonia, esposa de Gustavo, era también socia y desempeñó el cargo de administradora única de la entidad desde octubre del 2006, como tal, estaba obligada al cumplimiento en dicho ejercicio de las obligaciones tributarias y seguía ostentándolo cuando 2008 se practicaron las actuaciones de comprobación por la inspección tributaria que motivan la presente causa, esto es, cuando la entidad presentó ante la agencia tributaria contradictorios libros contables y aportó facturas manipuladas para ocultar la obra a la que se referían, dificultando la inspección. Es evidente la convivencia de la misma en la actuación defraudatoria, cuando menos, pero que dicho ejercicio, en que tenía facultades de dirección y decisión, se refiere".

Como señalan las sentencias del Tribunal Supremo del 3 de enero y 28 de noviembre de 2003 y 22 de abril de 2004, basta el dolo genérico, consistente en el conocimiento de las circunstancias que generan el deber de declarar y en la voluntad de la conducta elusiva, generalmente omisiva, sin que se exija un especial ánimo de defraudar ni perjudicar a la Hacienda Pública. Por ello el dolo preciso para que el delito fiscal quede integrado no es distinto del que cabe predicar de cualquier otro de la misma estructura: es el que existe cuando el sujeto sabe lo que hace y hace lo que quiere ( STS 2115/2002).

En idéntico sentido la STS 381/2022, de 20/04/2022, precisa que "La defraudación es un elemento de la tipicidad respecto a la que hemos dicho que se integra cuando en orden a la determinación del elemento subjetivo del injusto (dolo del autor) "declara mal o torticeramente los datos que han de servir para la liquidación del impuesto comete el delito" ( STS 801/2008 de 26 de noviembre ) y concurrirá cuando "se aporten a la declaración del impuesto datos mendaces, susceptibles de ocultar o enmascarar la realidad" ( STS 523/2015, de 5 de octubre ), incluyéndose supuestos de dolo eventual ( STS 817/2010, de 30 de septiembre )".

Por lo expuesto, y recordando que no es preciso que concurran en todos los coautores todos los elementos del tipo, siendo suficiente la aportación de elementos esenciales en su ejecución, el motivo de impugnación no será estimado.

En el siguiente motivo de impugnación se invoca nuevamente un error en la apreciación de la prueba, señalando a tal efecto que "Las facturas, falsas o no, se corresponden con trabajos efectivamente realizados en obras de la sociedad EPAAT, trabajos efectivamente abonados y por tanto su importe ha de ser deducido como gasto de la empresa, todo ello con independencia de que en las mismas se atribuya la realización de sus trabajos a un tercero".

La cuestión debatida ya fue analizada al resolver el recurso interpuesto por la defensa de Gonzalo, por lo que a lo ya expuesto debemos nuevamente remitirnos, sin que, por ello, quepa apreciar, como sostiene la recurrente, que nos encontremos ante una mera falsedad ideológica.

Por último también debe alcanzar a la recurrente la rebaja en dos grados de la pena por aplicación de la atenuante muy cualificada de dilaciones indebidas apreciada en la sentencia.

En consecuencia se impone a Sonia, por el delito contra la Hacienda Pública relativo al pago del impuesto de sociedades de 2006, las penas de cuatro meses de prisión, con las accesoria de inhabilitación especial para el derecho de sufragio pasivo durante el tiempo de la condena, y privación del derecho a ostentar cargos de administración o representación en órganos societarios por igual tiempo, y multa de 63.384,07 euros, con la responsabilidad personal subsidiaria de 2 meses de privación de libertad en caso de impago, así como la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas y del derecho a gozar de beneficios fiscales por un período de tiempo de 11 meses.

SEGUNDO.- Se declaran de oficio las hipotéticas costas procesales causadas en esta alzada.

VISTOS los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación.