Sentencia Penal 1031/2025 Tribunal Supremo. Sala de lo Penal, Rec. 1697/2023 de 12 de diciembre del 2025

RECURSO DE Romulo Y DE COMPTEXT ANNAT 2005 S.L.

1. Primer y segundo motivo, al amparo del artículo 849.1 de la LECrim , por aplicación indebida del artículo 305.1 CP y de los artículos 392 y 390.1. 2º CP : Inexistencia de dolo

Se ha interpuesto recurso de casación contra la sentencia número 37/2023, de 18 de enero de 2023, de la Sección 16ª de la Audiencia Provincial de Madrid, que revocó parcialmente la sentencia 220/2022, de 19 de julio de 2022, del Juzgado de lo Penal número 4 de Getafe. En la resolución impugnada se ha condenado al hoy recurrente por la comisión de un delito contra la hacienda pública, correspondiente al impuesto de sociedades del ejercicio 2011, en concurso medial con un delito de falsedad documental del artículo 390.1.2º CP, apreciándose la atenuante simple de dilaciones indebidas.

Se alega que el recurrente delegó en la gestoría LEGASER 2000 S.L. la gestión de los impuestos ya que su función en la empresa era la de buscar clientes y vender mercancías. Confió en la profesionalidad de los miembros de la gestoría de forma que en ningún momento conoció que su declaración de impuestos fuera incorrecta, enterándose de la existencia del supuesto delito en el momento de inicio de la causa penal. No concurre, por tanto, el elemento subjetivo del delito porque el recurrente, desconocía por completo la contabilidad y las obligaciones tributarias.

Esta misma alegación se reproduce en el segundo motivo del recurso respecto del delito de falsedad documental, dado que también se alega la ausencia de conocimiento de las falsedades que pudieran haberse cometido al carecer de todo conocimiento sobre la documentación fiscal y contable de la sociedad.

Dada la coincidencia argumentativa de ambos motivos serán objeto de una respuesta conjunta.

Cuando se impugna una sentencia por infracción de ley, por la vía del artículo 849.1 de la LECrim, sólo puede cuestionarse el juicio de tipicidad realizado en la sentencia impugnada pero a partir de sus hechos probados, que en este cauce de impugnación son intangibles, no pueden ser cuestionados. Y en el caso, el relato fáctico declara que el recurrente "redujo fraudulenta y significativamente la tributación sobre la actividad desarrollada mediante la consignación mendaz y deducción improcedente como gastos de los generados de manera artificiosa o ficticia en relación con el impuesto de sociedades..."

Esta redacción de hechos describe una conducta intencionada al utilizar calificativos como fraude, mendaz, artificioso o ficticio y debemos recordar que para que concurra el dolo propio del delito del art. 305 del C. Penal no se precisa que el acusado tenga la intención directa desde un primer momento de perjudicar a la Hacienda Pública, ni tampoco que lo desee, sino que es suficiente con que de su conducta ocultadora y falsaria, independientemente de cuál sean sus intenciones y fines últimos, se derive necesariamente un perjuicio fraudulento para el Erario Público ( STS 665/2016, de 20 de julio). Por lo tanto, la propia declaración de hechos probados describe una conducta intencionada de falseamiento de datos dirigida a la defraudación tributaria, lo que colma las exigencias del tipo subjetivo de los dos delitos objeto de condena.

En el recurso se prescinde del relato fáctico y para justificar la impugnación se introduce un hecho que no viene recogido en dicho relato. Se alega que el acusado no llevaba la contabilidad ni las declaraciones de impuestos por lo que desconocía que se hubiera producido un impago de impuestos y que se hubiera producido una falsedad documental.

El argumento no es atendible, no sólo porque rebase el ámbito de impugnación del artículo 849.1 de la LECrim, sino porque la alegación no se sustenta en ningún elemento de prueba. La mera afirmación de que la declaración de impuestos la hace una asesoría fiscal no excluye la responsabilidad del administrador de la sociedad, a quien le incumbe la obligación de cumplir con las obligaciones fiscales. No cabe presumir en éste ignorancia o desatención absoluta de esta fundamental obligación ni tampoco presumir que en una asesoría fiscal tenga interés en falsear documentos para conseguir que su cliente tenga un tratamiento fiscal más favorable.

En este caso el delito no consistió en la simple elusión del pago de impuestos sino en la falsificación de facturas para realizar deducciones indebidas en el impuesto de sociedades y semejante conducta sólo es posible mediante una voluntad deliberada de defraudar, voluntad que no puede endosarse sin acreditación alguna a la empresa o despacho que realizó la declaración de impuestos por cuenta de la empresa.

El motivo se desestima.

2. Tercer motivo, conforme al artículo 849.1 de la LECrim , por aplicación indebida del artículo 77 CP : Concurso medial

El gravamen que se denuncia está vinculado exclusivamente con la determinación de la pena. En la sentencia impugnada, revocando parcialmente el fallo de la sentencia del juzgado de lo penal, se consideró que sólo existía un delito fiscal, en concurso medial con un delito de falsedad en documento mercantil y, en vez de proceder a una nueva individualización de la pena, de acuerdo con los parámetros establecidos en el artículo 77 CP, mantuvo las penas establecidas en la sentencia de primera instancia por considerar que estaban dentro de la mitad inferior, incrementando en un día la pena de prisión por apreciar un concurso medial, considerando que las penas se encontraban debidamente motivadas y eran conformes con la entidad de la defraudación. De esta forma, se dice, se ha mantenido en lo sustancial la pena impuesta en la instancia, sin tener en cuenta la apreciación de la atenuante, reconocida ex novo en segunda instancia, lo que debería haber llevado a la imposición de penas inferiores a la impuestas.

En la sentencia de instancia, teniendo en cuenta la gravedad de los hechos, habida cuenta de que la suma defraudada triplicaba el mínimo de la cantidad establecida para la tipificación de la conducta, se castigó cada delito fiscal con pena de dos años de prisión, multa del doble de la cuota defraudada, y perdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas por tiempo de 4 años y por el delito de falsedad documental la pena de dos años de prisión y multa de 10 meses.

En la sentencia de apelación se ha procedido a revisar las penas impuestas reduciendo notablemente la carga punitiva, en cuanto que se ha impuesto solo una pena de 2 años de prisión y un día de prisión, multa del doble de la cuantía defraudada (793.961 euros) y 4 años de perdida de la posibilidad de obtener subvenciones y ayudas públicas, si bien se ha mantenido la extensión de la pena fijada en la sentencia de instancia para cada delito fiscal, incrementando la misma en un día en atención a la existencia de continuidad delictiva con el delito de falsedad documental. El tribunal de segunda instancia para mantener la extensión de la pena fijada en la sentencia de instancia por cada delito fiscal ha tomado en consideración la existencia de la atenuante de dilaciones indebidas y la entidad de la defraudación.

Como consecuencia de la absolución por uno de los delitos fiscales y de la apreciación de una atenuante no reconocida en la sentencia de instancia el tribunal de segunda instancia ha procedido a una nueva individualización de la pena con un resultado final notablemente favorable para el acusado dada la reducción global de las penas impuestas. Es cierto que ha castigado el único delito fiscal resultante con la misma sanción que la establecida en la sentencia de instancia a pesar de reconocer una nueva atenuante, pero en la medida en que se ha procedido a una nueva individualización, justificando la pena impuesta en atención a la gravedad de la defraudación y respetando el arco penológico que se deriva de la existencia de una atenuante (mitad inferior- art. 66.1.1ªCP), no apreciamos incorrección alguna en la determinación judicial de la pena, toda vez que ésta ha sido fijada de forma motivada y dentro de los límites cuantitativos establecidos en el Código Penal.

El motivo se desestima.

3. Cuarto motivo por infracción de ley del artículo 849.1 de la LECrim , por infracción de los artículos 31 bis y 310 bis, en relación con la responsabilidad penal de las personas jurídicas

Se reitera en este apartado la falta de prueba sobre los elementos del tipo penal aplicado a la persona física lo que debería conducir igualmente a la absolución de la persona jurídica condenada. Se aduce que no se han valorado los elementos probatorios existentes en el procedimiento que permitan determinar la responsabilidad del Sr. Romulo en calidad de administrador de la mercantil COMTEXT, razón que debe conducir también a la absolución de la sociedad.

La sentencia de apelación no hace alusión alguna a esta queja y hemos revisado el recurso de apelación para verificar si esta cuestión se había planteado previamente comprobando que no, que se plantea ahora en casación como cuestión nueva

El criterio de esta Sala, antes de generalizarse en la jurisdicción penal la doble instancia, fue entender que el control casacional no podía extenderse a cuestiones que, siendo posible, no se hubieran planteado oportunamente en la instancia y que podrían haber sido objeto del pertinente debate en el juicio y de resolución en la sentencia (SSTS STS 828/2005, de 27 de junio y 22/2005, de 17 de enero, entre otras muchas).

Como señaló la STS 707/2002, de 216 de abril, "este criterio se fundamenta esencialmente en dos razones, una referida a los principios del proceso penal y otra a la naturaleza del recurso de casación, pero que están íntimamente relacionadas. Respecto de la primera se señala que la aceptación de cuestiones nuevas en la casación obligaría al Tribunal Supremo a decidir, por primera vez y no en vía de recurso, sobre temas que no fueron discutidos en el plenario ni, por tanto, aparecen expresamente razonados y resueltos en la sentencia de instancia, no habiéndose sometido a la debida contradicción. Respecto de la segunda se argumenta que es consustancial al recurso de casación que el mismo se circunscriba al examen de los errores legales que pudo cometer el Tribunal de instancia al enjuiciar los temas que las partes le plantearon, sin que quepa "ex novo" y " per saltum " formular alegaciones relativas a la aplicación o interpretación de preceptos sustantivos no invocados, es decir sobre cuestiones jurídicas no formalmente planteadas ni debatidas por las partes. En tal caso el Tribunal de casación estaría resolviendo por primera vez, es decir como si actuase en instancia y no en vía de recurso, sin posibilidad de ulterior recurso sobre lo resuelto en relación con estas cuestiones nuevas".

Generalizada la doble instancia esta línea jurisprudencial se ha mantenido y reforzado. Así decíamos en la STS 661/2019, de 14 de enero de 2020 que "la existencia de un recurso previo de apelación impone la exigencia de que las cuestiones que se plantean en el recurso de casación lo hayan sido antes en aquel. Dicho de otra forma, en el recurso de casación no podrán examinarse cuestiones nuevas no planteadas en la apelación cuando el recurrente pudo hacerlo". (En sentido similar, entre otras, STS 781/2017, de 30 de noviembre; STS 451/2019, de 3 de octubre o STS 495/2019, de 17 de octubre).

La justificación del mantenimiento de este criterio sigue siendo sustancialmente el mismo. Con singular claridad se expone en la STS del Pleno de esta Sala número 345/20, de 25 de junio. En esta sentencia dijimos lo siguiente: "Cuando coexisten dos escalones impugnativos (normalmente apelación y casación), al segundo solo podrán acceder las cuestiones que hayan sido objeto de debate en la instancia previa. Tal axioma constituye una derivación de la doctrina de la cuestión nueva en el ámbito de los recursos, campo donde además adquiere connotaciones más rígidas. A la segunda instancia puede llevarse todo lo tratado en el juicio de instancia de forma explícita o implícita. También cuestiones que no hubieran sido alegadas pero que han aflorado en la sentencia como consecuencia de la amplitud del conocimiento en esa instancia, marcado tan solo por los principios acusatorio, en materia penal, y de rogación o dispositivo en otros ámbitos. No en cambio aquellos temas novedosos que fueron silenciados sin razón alguna en la instancia.

Pero a un recurso posterior solo podrá acceder lo delimitado por la impugnación previa. Si lo que se puede recurrir en casación es la sentencia de apelación (no la del Juzgado de lo Penal o, en su caso, la Audiencia Provincial) como recordamos continuamente, secuela revestida de una lógica aplastante y derivada de esa premisa será que la impugnación casacional haya sido precedida de la impugnación en segunda instancia. La jurisprudencia había admitido dos excepciones a esta doctrina general: El supuesto en el que se alegue la vulneración de un derecho fundamental y aquellos casos en que el planteamiento de la cuestión no suscitada en la instancia se construía sobre el propio contenido fáctico de la sentencia, pues en estos casos, se decía, era la propia resolución judicial la que viene a permitir su análisis ( SSTS 683/2007, 17 de febrero y 57/2004, 22 de enero).

Sin embargo, estas excepciones estaban pensadas para cuando no existía otro recurso que el de casación, lo que justificaba un ensanchamiento de los cauces propios del mismo. Pero existiendo un recurso previo de apelación, se hacía necesario revisar la doctrina.

En cuanto a la primera excepción, no siempre que se produce una violación de un derecho fundamental se abre el sistema de recursos. Así, esta Sala ha excluido del recurso de apelación las alegaciones amparadas en el artículo 852 de la LECrim cuando se trata de recursos contra sentencias dictadas en apelación por las Audiencias provinciales. Por lo tanto, el hecho de que se alegue la vulneración de un derecho fundamental no justifica por sí mismo que se examine la cuestión nueva en casación.

Conviene precisar que siendo la regla general la prohibición de plantear ex novo cuestiones referentes a la vulneración de derechos fundamentales, cabe de forma excepcional y como cuestión de "orden público", concepto sobre el que luego nos extenderemos, dejar un portillo abierto al planteamiento de quejas relativas a derechos fundamentales cuando éstas sean, groseras, patentes y palmarias.

La segunda excepción se ha venido aplicando a casos en los que, no habiéndose alegado en el plenario la concurrencia de una atenuante o de un subtipo atenuado o de una circunstancia similar, resulte su apreciación directamente de los hechos que el Tribunal haya declarado probados, posición generalizable a cualquier otra alegación omitida que cumpliese esas exigencias. Así, el recurrente, aunque hubiera omitido indebidamente esa alegación en el plenario, podía reclamar en apelación la aplicación de aquello que resultara directamente de los hechos probados de la sentencia recurrida.

Sin embargo ese planteamiento no se puede admitir cuando exista un previo recurso de apelación. Nada justifica que se pueda plantear una cuestión de este tipo per saltum en casación.

Esta Sala ha identificado algunos supuestos, al margen de los anteriores, en que es posible plantear cuestiones nuevas. Nos referimos a aquellos casos en que el motivo de casación se derive directamente de la sentencia de apelación o cuando la cuestión, prescindiendo de formalismos, se haya planteado en apelación aunque con diferencias formales.

Así, en la STS 661/2019, de 14 de enero de 2020, se decía que esta doctrina general que limita las alegaciones en casación, "no impide que, excepcionalmente, en algunos casos se examinen por el Tribunal de casación cuestiones que, en rigor, no fueron planteadas en la apelación. Como se ha dicho, en primer lugar, por razones evidentes, ello será posible en aquellos casos en los que la infracción denunciada se atribuya al tribunal de apelación, bien en la tramitación o bien en la resolución del recurso. En segundo lugar, prescindiendo de formalismos exacerbados y atendiendo al significado real de las cuestiones planteadas, en aquellos otros en los que lo planteado en casación resulte en realidad una distinta consideración de lo ya cuestionado en el recurso de apelación. Solo así se respetaría la estructura del proceso en relación a los recursos, y la misma naturaleza del recurso de casación. En sentido similar la STS 12/2017, de 19 de enero".

Esta Sala también ha admitido el planteamiento per saltum de la excepción de prescripción o de otras cuestiones que deban apreciarse de oficio por los Tribunales. Así, en la STS 174/2006, de 22 de febrero o en la STS 22/2005, de 17 de enero. También por el Tribunal Constitucional, entre otras en la STC 123/2005, de 12 de mayo; STC 140/2006, de 8 de mayo, FJ 5; STC 155/2009, de 25 de junio o STC 198/2009, de 28 de setiembre, FJ 2.

De conformidad con esta doctrina y dejando al margen el planteamiento de cuestiones nuevas que deriven de la sentencia de apelación o que de alguna manera, aun con diferencia formales, hayan sido formuladas en apelación, la posibilidad de plantear cuestiones nuevas en casación se ha de justificar o fundamentar en el concepto de orden público, que es utilizado tanto por nuestro Tribunal Constitucional como por el TEDH.

Así en la STC 123/2005, de 12 de mayo, y con ocasión del análisis del principio de congruencia entre acusación y fallo ha admitido algunos supuestos en los que el tribunal puede resolver apartándose de la acusación cuando se trate de cuestiones de orden público. Por ejemplo, el pronunciamiento sobre la competencia objetiva. También el concepto de "orden público" ha sido utilizado por el TJUE en su sentencia de 17 de marzo de 2016, (Caso Bensada Benallal) admitiendo un recurso ante el tribunal en relación con una sentencia de casación en la que por primera vez se planteó una cuestión, siempre que ésta haya sido calificada como de orden público por el ordenamiento nacional.

En definitiva, aunque las excepciones a la regla general han sido interpretadas y aplicadas en ocasiones con amplia generosidad, una vez que se ha generalizado el recurso de apelación el criterio de admisión de cuestiones nuevas debe ser más riguroso, según lo que acabamos de referir y en este caso la existencia o no de los elementos típicos que justifican la responsabilidad penal de una persona jurídica no fue una cuestión suscitada en apelación y no puede, por tanto, plantearse ante esta instancia por ser una cuestión nueva sobre la que no ha tenido oportunidad de pronunciarse el tribunal de segunda instancia.

El motivo se desestima.

4. Quinto motivo, al amparo del artículo 852 de la LECrim , por vulneración del derecho a la presunción de inocencia

El escrito impugnatorio argumenta que para la determinación de la deuda tributaria y conforme al artículo 50.2 LGT el sistema que ha de utilizarse es el de la estimación directa y para utilizar el sistema de estimación indirecta el actuario debería haber acreditado que utilizó todos los medios a su disposición para la comprobación de la base tributaria y que era imposible llegar a la misma a través del sistema de estimación directa. Se expone también que conforme a la doctrina de esta Sala (SSTS 357/20, de 30 de junio) el sistema de estimación indirecta es inferencial por lo que deben extremarse las garantías en su aplicación y ha de ajustarse a los requisitos de validez de la prueba indiciaria y en este caso no existen indicios para aplicar la estimación indirecta y, menos, para considerar que el potencial probatorio aportado pueda desvirtuar la presunción de inocencia. No se ha acreditado que el recurrente se negara a colaborar con la Administración Tributaria y podía haberse acudido al sistema de estimación directa procediendo a inventariar las existencias, lo que no se llevó a cabo porque el actuario de la administración tributaria no se desplazó a la sede de la empresa para inventariar las mercancías. Señala la acusación la ausencia de aportación de datos de existencias iniciales y finales de los ejercicios comprobados pero no se tuvo en consideración que durante el proceso de inspección se aportaron los libros de facturas emitidas y recibidas, los libros diarios y todas las facturas, así como los modelos tributarios declarados por COMTEXT en todos los ejercicios investigados.

Nos enfrentamos a un recurso de casación contra una sentencia dictada en apelación por una Audiencia Provincial, regulado en el artículo 847 1. b) de la LECrim en relación con el artículo 849.1ª del mismo texto legal. Este tipo de sentencias tienen un acceso a la casación más limitado que el previsto para las sentencias mencionadas en el artículo 847.1 a) y eso ha dado lugar a que en anteriores pronunciamientos la Sala II del Tribunal Supremo haya delimitado el alcance de este recurso.

La STS 137/2018, de 22 de marzo, señala que "el recurso de casación contra sentencias dictadas en apelación por las Audiencias Provinciales y la Sala de lo Penal de la Audiencia Nacional, sólo autoriza la impugnación del juicio de tipicidad o, lo que es lo mismo, la expresión de un error por parte del Tribunal a quo respecto de la calificación jurídica de los hechos. Ello conlleva que el discurso argumental que sostenga la parte recurrente habrá de ajustarse, siempre y en todo caso, al relato de hechos probados, tal y como haya sido proclamado en la sentencia objeto de recurso".

En la sentencia citada se recuerda que los límites de este recurso de casación han sido fijados en el Pleno no jurisdiccional de 9 de junio de 2016 en los siguientes términos:

a) El art. 847 1º letra b) de la LECrim debe ser interpretado en sus propios términos. Las sentencias dictadas en apelación por las Audiencias Provinciales y la Sala de lo Penal de la Audiencia Nacional solo podrán ser recurridas en casación por el motivo de infracción de ley previsto en el número primero del artículo 849 de la LECrim, debiendo ser inadmitidos los recursos de casación que se formulen por los arts. 849 2°, 850, 851 y 852.

b) Los recursos articulados por el art. 849 1° deberán fundarse necesariamente en la infracción de un precepto penal de carácter sustantivo u otra norma jurídica del mismo carácter (sustantivo) que deba ser observada en la aplicación de la Ley Penal (normas determinantes de subsunción), debiendo ser inadmitidos los recursos de casación que aleguen infracciones procesales o constitucionales. Sin perjuicio de ello, podrán invocarse normas constitucionales para reforzar la alegación de infracción de una norma penal sustantiva.

c) Los recursos deberán respetar los hechos probados, debiendo ser inadmitidos los que no los respeten, o efectúen alegaciones en notoria contradicción con ellos pretendiendo reproducir el debate probatorio ( artículo 884 LECrim) .

d) Los recursos deben tener interés casacional. Deberán ser inadmitidos los que carezcan de dicho interés (art. 889 2º), entendiéndose que el recurso tiene interés casacional, conforme a la exposición de motivos: a) si la sentencia recurrida se opone abiertamente a la doctrina jurisprudencial emanada del Tribunal Supremo, b) si resuelve cuestiones sobre las que exista jurisprudencia contradictoria de las Audiencias Provinciales, c) si aplica normas que no lleven más de cinco años en vigor, siempre que, en este último caso, no existiese una doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo ya consolidada relativa a normas anteriores de igual o similar contenido".

Proyectando estos criterios al presente caso el motivo debe ser desestimado dado que no plantea una discrepancia sobre la interpretación o aplicación de un precepto penal sustantivo sino que se objeta a la sentencia la infracción de un derecho constitucional como la presunción de inocencia y pretende, a través de la impugnación, cuestionar la valoración probatoria, lo que excede el ámbito de impugnación propio de esta clase de recurso de casación.

El motivo se desestima.

RECURSO DE LA ABOGADA DEL ESTADO

5. Único motivo de infracción de ley, al amparo del artículo 849.1 de la LECrim , por inaplicación del artículo 576 de la LEC , en relación con los artículos 26 y 58 de la Ley General Tributaria

5.1 La Abogacía del Estado, en representación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, ha interpuesto recurso que ha sido apoyado por el Ministerio Fiscal, articulándose a través de un único motivo de impugnación, formulado por infracción de ley al amparo del artículo 849.1 de la LECrim.

En el desarrollo argumental de esta impugnación se expone que la sentencia impugnada declara la incompatibilidad de los intereses procesales del artículo 576 de la LEC con los intereses de demora regulados en los artículos 26 y 58 de la Ley General Tributaria. Estos últimos son exigibles desde el vencimiento del plazo de pago de la obligación tributaria en periodo voluntario hasta la firmeza de la sentencia condenatoria mientras que los primeros son exigibles desde esa firmeza hasta el completo pago de la deuda. Los intereses de demora. Los intereses de demora de la LGT derivan de la regulación general establecida en el artículo 1108 del Código Civil y son resarcitorios, porque indemnizan el lucro cesante y, en cambio, los intereses procesales tienen finalidad disuasoria o punitiva, para evitar la interposición de recursos innecesarios, y también cumplen con la finalidad de mantener el valor de la cantidad objeto de condena hasta el completo pago, de ahí que sean perfectamente compatibles.

En las alegaciones formuladas por la defensa en oposición al recurso formulado de contrario se exponen dos argumentos frente a la pretensión de la Abogacía del Estado. De un lado y con apoyo en la SAP Barcelona, sección tercera, número 557/2021, los intereses de demora de la Ley General Tributaria, que tienen una finalidad sancionatoria, no pueden imponerse en el proceso penal porque la sanción penal, que lleva aparejada una multa proporcional a la cuota defraudada, porque se produciría una infracción del non bis in idem, al sancionar al obligado tributario dos veces por la misma conducta y, de otro lado y de forma alternativa, de apreciarse la procedencia de los intereses procesales la base de cálculo ha de ser la deuda tributaria, sin capitalización de los intereses de demora.

5.2 Para dar respuesta a la cuestión debe recordarse que esta Sala tiene establecido de forma reiterada que en toda reclamación civil debe distinguirse entre los intereses que se derivan de la mora en el pago ( arts. 1100, 1101 y 1108 CC) y los intereses procesales imperativamente impuestos en el artículo 576 LEC. Los primeros resarcen del lucro cesante por privación del disfrute del numerario indebidamente apropiado y los segundos tienen una doble finalidad: Disuadir al condenado a la interposición de recursos (finalidad punitiva o disuasoria) y mantener el valor de aquello a lo que condena la sentencia. Estos intereses nacen por ministerio de la ley sin necesidad de que la parte los haya pedido previamente ( STS 668/2018, de 19 de diciembre, por todas). Los intereses moratorios se computan tomando como base de cálculo la cantidad líquida fijada en la sentencia de primera instancia aun cuando desde 1997 la jurisprudencia de esta Sala giró en su interpretación de esta exigencia declarando que el principio "illiquidis non fit mora" debe regir cuando de un modo u otro esté determinada la cantidad reclamada o pueda determinarse aunque con una aproximación. Basta que se trate de un daño preexistente susceptible de determinación ( SSTS, Sala 1ª, número 88 de 13/10/1997; 1117 de 3/12/2001; 1170 de 14/12/2001; 891 de 24/09/2002; 1006 de 25/10/2002; 1080 de 4/11/2002 y 1223 de 19/12/2002, entre otras).

Estos intereses serán exigibles en toda clase de procedimientos " salvo las especialidades establecidas para las Haciendas Públicas", conforme a lo previsto en el párrafo 3º de la LEC.

En el ámbito de esas especialidades no ofrece duda alguna que los intereses de demora del artículo 58 de la LGT son exigibles y así lo hemos proclamado en numerosas sentencias de la que es exponente la STS 632/2018, de 12 de diciembre, en la que, con cita de numerosos precedentes, entre otros la STS 832/2013, de 24 de octubre se precisa que la Disposición adicional décima de la Ley General Tributaria, 58/2003, de 17 de diciembre, prescribe que "en los procedimientos por delito contra la Hacienda Pública, la responsabilidad civil, que comprenderá el importe de la deuda tributaria que la Administración Tributaria no haya liquidado por prescripción u otra causa legal en los términos previstos en esta Ley , incluidos sus intereses de demora, junto a la pena de multa, se exigirá por el procedimiento administrativo de apremio". La literalidad del texto, que se reproduce en el vigente artículo 305.7 del Código Penal no permite albergar duda alguna sobre la exigibilidad de los intereses de demora del citado artículo 58 LGT.

No es ese el problema que aquí se plantea. Lo que suscita el recurso es la compatibilidad entre los intereses moratorios del artículo 58 LGT y los procesales del artículo 576 LEC.

En el recurso del Abogado del Estado se afirma esa compatibilidad con apoyo en la Disposición Adicional, que antes hemos transcrito, en la que se emplea la locución "incluidos sus intereses de demora". Teniendo en cuenta que conforme al artículo 58 LGT la deuda tributaria incluye ya los intereses de demora, la citada locución debe referirse necesariamente a otros intereses, los procesales del artículo 576 LEC. Por tanto, según la argumentación del recurso, la literalidad del texto de la Disposición Adicional, que se reproduce en el vigente artículo 305.7 del Código Penal, permite afirmar que la expresión "incluidos los intereses de demora" se refiere a los intereses procesales.

El entendimiento de la norma que propugna el Abogado del Estado no es el único posible, ya que también pueden interpretarse ambos preceptos considerando que con la expresión "intereses de demora" lo que se hace es remarcar que la deuda a ejecutar por la administración tributaria, una vez declarada en la sentencia, es la deuda principal no satisfecha por el obligado tributario y los intereses de demora previstos en el artículo 58 LGT. La locución "incluidos", parece precisar una vez más el contenido de la deuda tributaria, y no la inclusión de otros intereses como los procesales ya que en tal caso hubiera sido más acertado y claro utilizar otras locuciones como "más" o alguna expresión similar.

Empero, son numerosas las sentencias que aplican conjuntamente los intereses moratorios y los procesales, aunque tampoco faltan sentencias que solo aplican los intereses moratorios.

Podría entenderse que la Disposición Adicional citada establece un contenido de la responsabilidad civil singular, distinto del general, en cuanto concreta el contenido de la ejecución de condena, que comprendería exclusivamente la deuda principal y los intereses moratorios, con exclusión de los procesales, tesis que parece sostener la sentencia impugnada al excluir del fallo los intereses procesales y que estaría en congruencia con el artículo 576.3 LEC al disponer la posibilidad de un régimen especial en el caso de las deudas tributarias y con el artículo 26 LGT en cuanto los intereses de demora son exigibles "durante el tiempo al que se extienda el retraso del obligado", lo que posibilitaría su aplicación con posterioridad a la sentencia y hasta el completo pago de la deuda.

Pese a esos argumentos, la compatibilidad de las dos clases de intereses deriva de la diferente función que cumplen. Los moratorios resarcen hasta sentencia del lucro cesante por la indisponibilidad de la cantidad defraudada, con el razonable componente punitivo, expresamente dispuesto por la ley, por tratarse de una deuda contra la Hacienda Pública. Los procesales también compensan el lucro cesante y reiteran e incrementan el componente punitivo para disuadir al condenado de la interposición de recursos innecesarios, una vez dictada sentencia en primera instancia. No hay razón alguna para la exclusión de los intereses procesales ya que vienen impuestos por la ley sin que pueda entenderse que el artículo 305.7 CP y la Disposición Adicional Décima de la LGT establezcan su exclusión ya que nada precisan al respecto. No apreciamos justificación alguna para hacer de mejor condición al condenado por otros delitos que al condenado por una defraudación fiscal. La diferencia de tratamiento sólo tendía justificación por una disposición legislativa expresa que en este caso no existe.

No obstante lo anterior y de acuerdo con las alegaciones realizadas por la defensa, los intereses procesales precisan que la sentencia declare la obligación de pago de una cantidad líquida y, aun cuando este requisito ha sido modulado por la jurisprudencia, lo cierto es que los intereses moratorios precisan de una liquidación posterior por lo que los intereses procesales, al igual que los moratorios, deben aplicarse tomando como base de cálculo la deuda principal. Lo contrario supondría aplicar una doble sanción por un mismo hecho sin que exista tampoco una base normativa que justifique esa agregación punitiva.

En consecuencia, la deuda principal devengará primero los intereses moratorios hasta la sentencia de primera instancia y después los intereses procesales desde la sentencia hasta el completo pago. Por lo tanto, procede la estimación del recurso y debe revocarse la sentencia a fin de que la condena incluya, además de los intereses moratorios, los procesales previstos en el artículo 576 LEC.

El motivo se estima.

6. Costas procesales

Conforme a lo previsto en el artículo 901 de la LEC debe condenarse al pago de las costas de su recurso al recurrente cuya pretensión ha sido desestimada y deben declararse de oficio las costas procesales del recurso interpuesto por el Abogado del Estado.