El TS analiza la deducibilidad en IS de la retribución del administrador no aprobada por la junta general si existe un socio único

La reciente sentencia del Tribunal Supremo n.º 875/2023, de 27 de junio, ECLI:ES:TS:2023:3071, ha abordado, desde la perspectiva del interés casacional objetivo para formar jurisprudencia:

• Si las retribuciones que perciban los administradores de una entidad mercantil, que constan acreditadas, contabilizadas y previstas en los estatutos de la sociedad, constituyen una liberalidad no deducible por el hecho de que la relación que una a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que no hubieran sido aprobadas por la junta general.
• O bien, si, por el contrario, al tratarse de una sociedad integrada por un socio único, no es exigible el cumplimiento de este requisito o, aun siéndolo, su inobservancia no puede comportar la consideración de liberalidad del gasto y la improcedencia de su deducibilidad.

Y lo ha hecho fijando la siguiente jurisprudencia, bajo la legislación aplicable al caso [los anteriores artículos 130 del TRLSA, 217 de la LSC (en su redacción originaria) y 14.1.e) del TRLIS]:

«1) Las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible -art. 14.1.e) TRLIS- por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, siempre que de los estatutos quepa deducir el modo e importe de tal retribución, como sucede en este caso.

2) En el supuesto de que la sociedad esté integrada por un socio único no es exigible el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general, por tratarse de un órgano inexistente para tal clase de sociedades, toda vez que en la sociedad unipersonal el socio único ejerce las competencias de la junta general (art. 15 TRLSC).

3) Aun en el caso de aceptarse que fuera exigible legalmente este requisito previsto en la ley mercantil -para ejercicios posteriores a los analizados-, su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y la improcedencia de su deducibilidad».

Afirma la Sala que, en el supuesto analizado, las retribuciones a los administradores sociales no son, en absoluto, donativos ni liberalidades; puesto que su causa jurídica y económica sería onerosa (no gratuita), estarían remunerando servicios efectivos (sin que se discuta su efectiva prestación) y caracterizados como onerosos, y los mismos se encontraban contabilizados, probados y previstos en los estatutos. 

Sobre esa base, y en lo relativo en concreto a la necesidad o no de aprobación de la retribución por la junta general cuando solo exista un socio único, se razona lo siguiente:

«(...) en el caso de sociedades de un socio único, dicho socio es el que aprobó los estatutos que prevén el carácter remunerado del cargo, designó a los administradores entre los trabajadores de confianza, fijó sus retribuciones -en competencia propia, no es de olvidar, de la junta general, ex art. 15 TRLSC- y, además, es el que aprueba las cuentas anuales de la compañía y por tanto, conoce, ratifica y aprueba todos los gastos de la entidad, entre los que innegablemente se incluyen las retribuciones de los administradores. Como afirma el escrito de interposición del recurso de casación, "suponerque un grupo multinacional no conoce lo que paga a los directivos de las filiales que controla íntegramente es, sencillamente, irreal".

No existe, en suma interés accionarial no tutelado o carente de protección, de modo que pierde su finalidad propia exigir un acuerdo colegiado de la junta (que sería una decisión del socio único) en casos en los que precisamente ese socio único fija, aprueba, conoce y consiente la retribución de los trabajadores o administradores previamente y a posteriori, al aprobar las cuentas.

(...)

Por lo tanto, los arts. 130 TRLSA y 217 TRLSC deben ser interpretados, en sus exigencias tomando en consideración el caso del socio único».

Junto con lo anterior, también cabe destacar la referencia que hace la sentencia a la denominada «teoría del vínculo» y a su aplicabilidad tras la sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 9 de julio de 2015, asunto n.º C-229/14, Balkaya, ECLI:EU:C:2015:455; de 11 de noviembre de 2010, asunto n.º C-232/09, Danosa, ECLI:EU:C:2010:674; y de 5 de mayo de 2022, asunto n.º C-101/21, HJ, ECLI:EU:C:2022:356. Al respecto, el Tribunal Supremo señala que la jurisprudencia del TJUE supone que, aunque a efectos mercantiles fuese de aplicación la teoría del vínculo, no cabe negar la deducibilidad de las remuneraciones satisfechas a un trabajador ni hacer de peor condición a este o a su empresa pagadora por el mero hecho de formar parte, también, del órgano de administración; siempre que dichas remuneraciones estén acreditadas, previstas en los estatutos, contabilizadas, siendo además nítido que están correlacionadas con los ingresos. Y continúa apuntando que «se podrá discutir la teoría del vínculo para considerar que la relación que les une a la compañía es de carácter mercantil, pero desde luego, a la vista de la jurisprudencia del TJUE, no se les podrá hacer de peor condición que a los trabajadores que no forman parte del órgano de administración, ni a las empresas que los contratan, a las que en todo caso debe permitírseles deducir la remuneración que les satisfacen».

Por otra parte, y con referencia a la última de las sentencias del TJUE mencionadas, la de 5 de mayo de 2022, la Sala afirma que «se refiere a que, por el hecho de ser administrador, quien a su vez sea también trabajador por cuenta ajena no deja de serlo a efectos de la protección que brinda a estos el ordenamiento jurídico de la Unión Europea en los artículos 2, apartado 2 , y 12, letras a ) y c), de la Directiva 2008/94/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 22 de octubre de 2008 , relativa a la protección de los trabajadores asalariados en caso de insolvencia del empresario, en su versión modificada por la Directiva (UE) 2015/1794 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 6 de octubre de 2015, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una jurisprudencia nacional según la cual una persona que ejerce, en virtud de un contrato de trabajo válido con arreglo al Derecho nacional, de forma acumulativa las funciones de director y de miembro del órgano estatutario de una sociedad mercantil no puede ser calificada de trabajador asalariado, en el sentido de dicha Directiva, y, por lo tanto, no puede disfrutar de las garantías previstas por esa Directiva».