La AN permite a extracomunitarios no residentes deducirse gastos por arrendamiento de inmuebles en el IRNR

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, a través de su sentencia de 28 de julio de 2025, n.º de recurso 636/2021, ECLI:ES:AN:2025:3630, ha permitido que una residente en Estados Unidos pueda deducirse en el IRNR los gastos previstos en la normativa del IRPF por un arrendamiento de un inmueble sito en España. 

En concreto, la controversia jurídica objeto de análisis radicaba en si, para la determinación de la base imponible de los rendimientos obtenidos por el arrendamiento del inmueble es posible deducir los gastos previstos en la Ley del IRPF, a la que se remite el apartado 1 del artículo 24 de la LIRNR, que señala que «con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las reducciones».

La sentencia tiene por objeto el recurso formulado frente a la resolución del TEAC que desestimó su reclamación y rechazó la deducción de los gastos. Una resolución que, sin embargo, sí admitía que, cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, para la determinación de la base imponible sí se prevé expresamente la deducción de los gastos previstos en la LIRPF, siempre que se acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tengan un vínculo directo e indisociable con la actividad realizada en España. Por el contrario, el TEAC argumentó que la ley no dice nada de los residentes en otros países fuera de la UE o del EEE y rechazó su aplicación a los residentes en EE. UU., como sería la recurrente.

Frente a ese razonamiento, la AN resalta la evolución que ha experimentado la norma española a lo largo del tiempo. No en vano, tras las reformas operadas en 2010 y 2014, se ha incorporado al apartado 6 del artículo 24 de la LIRNR la posibilidad de que los residentes en otro Estado miembro de la UE o en un Estado miembro del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria puedan deducirse los gastos previstos en la LIRPF, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España. Asimismo, en la sentencia también se destaca «la posibilidad de deducir gastos para la determinación de la base imponible, acorde con las diferentes sentencias del TJUE que han ido interpretando el cumplimiento por parte del ordenamiento jurídico del Estado comunitario de que se trate de las libertades comunitarias, pero esta extensión no ha alcanzado normativamente a los residentes en terceros Estados, como es el caso de EEUU, aunque sí jurisprudencialmente, a través de las sentencias citadas por la demanda». 

En ese sentido, la Sala toma en cuenta también otras sentencias que estimaron pretensiones referidas a fondos de inversión residentes en Estados Unidos, en las que se acogió «con naturalidad esta extensión del ámbito de aplicación de las libertades de la Unión, considerando que les es de aplicación el artículo 63 TFUE y la interpretación que del mismo ha hecho la jurisprudencia del TJUE, que goza de primacía y de efecto directo en el ámbito de aplicación del ordenamiento español, que por esta razón resultaría contrario al derecho de la Unión y al artículo 63 del TFUE, al limitar la posibilidad de deducir los gastos necesarios para la obtención de los ingresos del arrendamiento del inmueble a residentes de la UE o del EEE, sin aceptar que también alcance a las declaraciones de los no residentes de terceros países». 

Con todo ello, se acepta la rectificación de las autoliquidaciones y la deducción de los gastos, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España (cosa que no fue objeto de discusión en el litigio). Una solución que, por otra parte, se estima plenamente respetuosa con el artículo 25 del Convenio CDI entre España y Estados Unidos, y la no discriminación que en él se recoge, y que tampoco supone ningún riesgo de que la recurrente deduzca doblemente esos gastos si se aplican los mecanismos de intercambio de información a disposición de ambos Estados.