Portugal considera residentes a efectos del CDI a los no habituales

La Autoridade Tributária e Aduaneira portuguesa, en su información vinculante del 16 de enero de 2026 (proceso n.º 29111), interpreta que los contribuyentes acogidos al régimen de residentes no habituales (RNH) en Portugal sí son residentes a efectos del artículo 4 del Convenio para evitar la doble imposición entre España y Portugal y, por tanto, no quedan excluidos de su ámbito de aplicación por el inciso final de ese precepto.

La relevancia del criterio radica en que esta interpretación contradice la posición mantenida por el TEAC en España sobre la aplicación del Convenio a contribuyentes acogidos a ese régimen especial portugués. El órgano consultivo portugués afirma que el RNH está sujeto al impuesto portugués por razón de residencia y que los rendimientos del extranjero no quedan fuera de gravamen, aunque puedan beneficiarse de exención o de tipos especiales si concurren los requisitos legales.

El criterio reiterado del TEAC, entre otras, en su resolución n.º 8144/2022, de 22 de mayo de 2025, establece que los certificados de residencia fiscal expedidos para contribuyentes sujetos al RNH «no tiene el alcance de habilitar la aplicación del Convenio» indicando que «el obstáculo para el reconocimiento de la condición de residente fiscal en otro Estado que se certifica en el certificado emitido por ese Estado se encuentra en la propia dicción del 4.1 CDI in fine».

Supuesto analizado

La consulta fue planteada por un contribuyente residente en Portugal desde 2017, inscrito en el régimen RNH para el período 2017 a 2026, con rentas de fuente española de las categorías A, E, G y H. En concreto, preguntaba si las pensiones procedentes de España quedaban sometidas exclusivamente a imposición en Portugal conforme al artículo 18 del CDI, sin quedar excluido del Convenio por el artículo 4.1 del mismo.

El artículo 4 del CDI entre el España y Portugal indica lo siguiente:

«1. A los efectos de este Convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» significa toda persona que en virtud de la legislación de ese Estado esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por las rentas que obtengan procedentes de fuentes situadas en él.

2. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera:

a) Esa persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se considerará residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales).

b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente del Estado contratante donde viva habitualmente.

c) Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado del que sea nacional.

d) Si fuera nacional de ambos Estados o no fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los dos Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo.

3. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona que no sea una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, se considerará residente del Estado en que se encuentre su sede de dirección efectiva».

Por qué Portugal entiende que sí hay residencia a efectos del Convenio

La respuesta subraya que el régimen RNH, creado por el Decreto-Lei n.º 249/2009, de 23 de septiembre, no altera el concepto de residencia del Convenio. Según la AT portuguesa, estos contribuyentes son residentes porque están sujetos al IRS por el criterio de residencia, determinado por la permanencia, consecutiva o no, de más de 183 días.

No hay no sujeción, sino posible exención. La información vinculante insiste en diferenciar entre no sujeción y exención: los rendimientos obtenidos en el extranjero por un RNH están sujetos al impuesto en Portugal, aunque en determinados casos puedan quedar exentos o sometidos a un régimen favorable.

Además, recuerda que los RNH siguen sometidos a la regla de universalidad de las rentas y que, si obtienen ingresos no encuadrables en el régimen especial, tributan como cualquier otro residente en Portugal.

Pensiones españolas y artículo 18 del CDI

Respecto de las pensiones de fuente española, la AT portuguesa confirma que, conforme al artículo 18 del CDI entre España y Portugal, la competencia para gravarlas corresponde exclusivamente a Portugal cuando el perceptor es residente en ese Estado. Añade que, en el caso analizado, al ser RNH desde 2017, se mantiene la posibilidad de optar por la exención respecto de esas pensiones, en los términos del artículo 18 del Código do IRS aplicable al régimen transitorio.

La resolución recuerda también que el régimen de exención de pensiones extranjeras fue modificado en 2020, con la eliminación de la exención general y la introducción de un tipo fijo del 10 %, sin perjuicio del régimen transitorio aplicable a quienes accedieron antes.

Impacto práctico

La contestación portuguesa conlleva a un conflicto interpretativo entre ambos Estados sobre el alcance del CDI para los residentes no habituales. En la práctica, el criterio portugués refuerza que el certificado de residencia fiscal y la sujeción por residencia permiten invocar el Convenio.