TEAC: cabe la deducción proporcional del IVA de los suministros de un inmueble parcialmente afecto a la actividad

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), resolviendo un recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, ha unificado criterio sobre esta cuestión en su resolución n.º 6654/2022, de 19 de julio de 2023, sentando lo siguiente:

«De conformidad con lo dispuesto en el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA, interpretado a la luz de los artículos 168 y 168 bis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 (Directiva IVA), cabe la deducción por el sujeto pasivo de las cuotas de IVA soportadas por los gastos de suministros (agua, luz, gas) a bienes inmuebles que formando parte del patrimonio de la empresa se utilicen tanto en las actividades empresariales como para uso privado. La deducción de dichas cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a su utilización a efectos de las actividades de la empresa».

Considera este órgano que, en una primera aproximación, lo cierto es que el artículo 95 de la LIVA parece excluir de la deducción las cuotas de IVA soportadas por bienes y servicios corrientes (no de inversión) no afectados de forma directa y exclusiva a la actividad empresarial o profesional. En particular, de hecho, en un caso como el examinado en dicho recurso, de suministros proporcionados a un inmueble destinado simultáneamente para actividades empresariales o profesionales (domicilio fiscal de la empresa) y para necesidades privadas (vivienda de la socia y su marido).

Y, es que, no en vano, el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA contempla la posibilidad de deducir las cuotas soportadas por la adquisición o importación de determinados bienes y servicios directamente relacionados con los bienes de inversión en proporción al grado de utilización en la actividad económica. Sin embargo, la redacción literal de dicho apartado cuarto parece referirse en exclusiva a los bienes de inversión de la regla 2.ª del apartado tercero, esto es, a vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas.

Ahora bien, llegado a ese punto, y habida cuenta de que el IVA es un impuesto armonizado, el TEAC toma en consideración la normativa comunitaria y acude al análisis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, que establece las características principales que han de tener las normas de IVA en la UE. Atiende, en concreto, a sus artículos 168, 168 bis y 169.

De los artículos 168 y 169 se derivaría que, en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tiene derecho, en el Estado miembro en el que realice tales operaciones, a deducir del impuesto devengado las cuotas soportadas tanto por operaciones interiores como por adquisiciones intracomunitarias e importaciones. Asimismo, también podrá deducir las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para realizar operaciones exentas que generan derecho a deducir (exenciones plenas), como son las entregas intracomunitarias de bienes y exportaciones y operaciones asimiladas, y operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del impuesto siempre que, de haberse realizado en su interior, hubieran generado el derecho a deducir. No darían derecho a deducir las cuotas soportadas, por tanto, las actividades no sujetas y las exentas limitadas.

Es más, afirma el TEAC que el artículo 168 bis de la Directiva contempla expresamente la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportadas por los gastos relacionados con un bien inmueble que forma parte del patrimonio empresarial de un sujeto pasivo y que se utiliza por este tanto para la actividad económica como para fines privados. La deducción de tales cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a la utilización del inmueble en la actividad empresarial.

Así las cosas, la resolución concluye unificando criterio en el sentido antes indicado, habida cuenta de que «el principio de primacía del Derecho de la Unión obliga a este Tribunal Central a interpretar la normativa interna española de forma acorde con lo dispuesto en la Directiva IVA. En consecuencia, el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA debe ser interpretado de forma amplia, de tal modo que los bienes y servicios en él consignados ni constituyen una lista cerrada ni se refieren únicamente a los bienes de inversión de la regla 2ª del apartado tercero, alcanzando también a los bienes inmuebles. De manera que deben entenderse incluidos en dicho listado los gastos por suministros de agua, luz y gas relacionados con los bienes inmuebles».