Dictamen de Consejo Consultivo de Andalucía 0292/2019 de 10 de abril de 2019

Cuestión

Revisión de oficio de liquidación tributaria girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Actos de naturaleza tributaria.

Actos nulos.

Lesión de derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.

Resumen

Organo Solicitante:

Consejería de Hacienda y Administración Pública

Ponentes:

Gallardo Castillo, María Jesús

Martín Moreno, José Luis. Letrado Mayor

Número Marginal:

II.290

Contestacion

Número marginal: II.290

DICTAMEN Núm.: 292/2019, de 10 de abril

Ponencia: Gallardo Castillo, María Jesús

Martín Moreno, José Luis. Letrado Mayor

Órgano solicitante: Consejería de Hacienda y Administración Pública

Cuestión sometida a dictamen y principales temas tratados: Revisión de oficio de liquidación tributaria girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Actos de naturaleza tributaria.

Actos nulos.

Lesión de derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.

TEXTO DEL DICTAMEN

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

I

Se solicita dictamen de este Consejo Consultivo sobre el procedimiento de revisión de oficio de la liquidación provisional 0102111514440; procedimiento que se inicia a instancia de doña I.A.S.

La solicitud, formulada por la entonces Consejería de Hacienda y Administración Pública, se refiere a un procedimiento en el que la parte interesada insta la nulidad de la referida liquidación alegando defectos en la notificación de la misma, relativa al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP-AJD). El acto tributario en cuestión tiene su origen en una transacción donde, además, se resolvían de mutuo acuerdo dos contratos de compraventa. Dicho negocio jurídico fue formalizado en escritura pública el 11 de enero de 2013 y la liquidación se giró por el concepto de Transmisión Patrimonial Onerosa.

Por consiguiente, los actos cuya revisión se pretende constituyen aplicación de un tributo cedido, con respecto al cual se reconoce a la Administración de la Junta de Andalucía la potestad de revisión por causa de nulidad. En efecto, la cesión del ITP-AJD a la Comunidad Autónoma parte de los artículos 178.1.d) y 180.1 del Estatuto de Autonomía para Andalucía, concordantes con el artículo 157.1.a) de la Constitución.

La competencia que la Comunidad Autónoma de Andalucía tiene para iniciar, tramitar y decidir el procedimiento de nulidad ahora examinado se reconoce en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (art. 59).

En cuanto a la normativa rectora de la tramitación del procedimiento de revisión de oficio analizado, hay que significar que le resulta de aplicación la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT). Sin perjuicio de lo anterior, en virtud del principio de supletoriedad plasmado en el artículo 7.2 de la LGT, la normativa tributaria debe integrarse con la prevista en la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, aplicable al procedimiento, toda vez que fue iniciado bajo su vigencia.

II

En lo que respecta a la tramitación del procedimiento, cabe afirmar que se han cumplimentado los trámites legales y reglamentarios exigibles en la revisión de oficio de actos tributarios.

En efecto, el artículo 217 de la LGT, además de mencionar las causas por las que puede declararse la nulidad de pleno derecho, establece que el procedimiento para declarar la nulidad podrá iniciarse a instancia del interesado, como ha sucedido en el presente supuesto, o por acuerdo del órgano que dictó el acto o de su superior jerárquico.

Hay que señalar que el procedimiento se inicia formalmente mediante escrito presentado por el interesado de fecha 29 de junio de 2017.

Durante la instrucción del procedimiento se ha recabado informe del órgano de gestión que ha dictado los actos tributarios controvertidos; trámite que adquirió carta de naturaleza con el Reglamento General de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo (artículo 5.2).

Finalizada la instrucción, el artículo 217 de la LGT sitúa como trámite capital del procedimiento de revisión el de audiencia al interesado. En este caso, el instructor puso el expediente a disposición de la parte interesada (22 de marzo de 2018), ofreciéndole el correspondiente plazo para formular alegaciones y presentar documentos. Consta que doña I.A.S., presentó escrito de alegaciones el 16 de abril de 2018.

Asimismo, figura en el expediente propuesta de resolución del procedimiento, datada el 26 de abril de 2018. Dicha propuesta contiene los antecedentes y consideraciones jurídicas en que se basa la decisión que piensa adoptar la Administración consultante. Se ha emitido informe por la Asesoría Jurídica de la Agencia Tributaria de Andalucía, en cumplimiento de lo establecido en el artículo 78.2 e) del Reglamento de Organización y Funciones del Gabinete Jurídico de la Junta de Andalucía y del Cuerpo de Letrados de la Junta de Andalucía aprobado por Decreto 450/2000 de 26 de diciembre (informe ATP00197/18, de 2 de mayo).

Sin perjuicio de lo anterior, damos por reproducidas las consideraciones que este Consejo Consultivo viene realizando sobre la necesidad de que la Administración respete el plazo máximo para notificar la resolución expresa, que es de un año desde la presentación de la solicitud de inicio del procedimiento por la parte interesada, conforme a lo previsto en el artículo 217.6 de la LGT.

III

Sentado lo anterior, procede examinar la solicitud de revisión de oficio, dilucidando si concurre el vicio de nulidad en el que se fundamenta por supuesta indefensión material en la práctica de las notificaciones.

Los actos de comprobación, liquidación y notificación se practicaron aplicando el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, así como su Reglamento, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo. Por otra parte, los actos de comprobación, liquidación y comunicación objeto de análisis están regidos por la LGT y el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio).

Expuesto lo anterior, hay que indicar que la solicitante de la revisión alega que la actuación de la Administración la ha colocado en una situación de indefensión material al practicar la notificación de la liquidación provisional, ignorando el domicilio consignado en el modelo 600 ?a los efectos de notificación?, como en la escritura pública que da lugar a dicha liquidación. Aunque al expresar dicho domicilio, en Avenida Quinto Centenario de Sanlúcar de Barrameda, se observa alguna imprecisión, lo cierto es que en el escrito de alegaciones frente a la propuesta de liquidación, fechado el 1 de octubre de 2015, la contribuyente indica claramente la dirección postal, expresando el número de la calle, la planta y la letra de su vivienda.

Pese a ello, la interesada señala que nunca recibió contestación a las alegaciones y la liquidación provisional se intentó notificar, sin éxito, en la dirección que constaba como domicilio fiscal, en la Avda. de Madrid de la misma localidad. En un primer momento, se produjeron dos intentos de notificación el mismo día y posteriormente se intentó la notificación por comparecencia mediante anuncio publicado en el BOJA de 28 de diciembre de 2015. Posteriormente, la recurrente impugnó la providencia de apremio mediante recurso de reposición presentado el 10 de agosto de 2016, en el que nuevamente consiga el domicilio sito en Avenida Quinto Centenario.

Pese a que la Administración estimó el recurso y anuló la providencia de apremio, reconociendo que el segundo intento de notificación personal de la liquidación se realizó el mismo día que el primero (29 de octubre de 2015) y no en una hora distinta dentro de los tres días siguientes, la liquidación se intentó notificar de nuevo consignando en el envío la dirección de Avenida de Madrid, en vez de la dirección postal de Avenida Quinto Centenario, reiteradamente identificada por la interesada como su domicilio (según la solicitud de revisión de oficio, reside en él desde hace ocho años).

Aunque no consta que la contribuyente comunicara formalmente el cambio de domicilio fiscal a la Administración (recuérdese que en el caso de las personas físicas se considera como domicilio fiscal el lugar donde tengan su residencia habitual), en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 48.3 de la Ley General Tributaria, el Consejo Consultivo comparte con la propuesta de resolución que, en las circunstancias descritas, la Administración originó una situación de indefensión material, al reiterar los intentos de notificación personal en el domicilio sito en Avenida de Madrid y acudir a la notificación por comparecencia mediante publicación de anuncio en el BOJA, cuando tenía a la vista diversos escritos en los que se consignaba una dirección distinta (en caso del modelo 600 ?a los efectos de notificaciones?).

En efecto, aunque el informe de la Gerencia Provincial de la Agencia Tributaria de Andalucía en Cádiz señala que al tratarse de un procedimiento de oficio los intentos de notificación en el domicilio fiscal del obligado tributario resultan válidos (invoca en este punto la STSJ de las Islas Baleares 692/2012, de 24 de octubre), hay que recordar que nos movemos en el plano de la tutela del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva sin indefensión, que se puede ver quebrantado cuando, como en este casos sucede, se realiza una ?notificación edictal? sin agotar las posibilidades de notificación personal. Lo que la contribuyente discute no es exactamente si resulta correcta o no una notificación dirigida al domicilio que formalmente sigue figurando como domicilio fiscal en las bases de datos de la AEAT, sino el hecho de que la Administración ignorara que ella había identificado un domicilio a efectos de notificaciones en el modelo 600 (y antes en la escritura pública que documenta el acto sometido a tributación), así como en el escrito de alegaciones frente a la propuesta de resolución, sin que la Administración utilizara dicha dirección, pese a tenerla al alcance de la mano, sin necesidad de complejas indagaciones.

Dicho de otro modo, lo que viene a esgrimir la interesada es que, al insistir la Administración en la práctica de la notificación empleando la dirección de Avenida de Madrid y acudir después a la notificación mediante publicación de anuncio para comparecencia, sin intentar la notificación personal en la dirección expresamente indicada por la contribuyente (en la que practicó con éxito la notificación de la propuesta de liquidación de la Unidad de Inspección, modelo P10), se originó una indefensión material. En este sentido, la interesada señala que no pudo conocer que sus alegaciones habían sido desestimadas y, en consecuencia, no pudo combatir la liquidación mediante recurso potestativo de reposición o reclamación económico-administrativa.

Este planteamiento nos lleva a dar por reproducida la doctrina de este Consejo Consultivo sobre la relevancia que puede tener el incumplimiento de las exigencias formales de la comunicación de actos administrativos, como instrumento de garantía al servicio del principio de contradicción y del derecho a la defensa (dictámenes 370/2009, 700/2010 y 92/2011, entre otros).

Mutatis mutandis volvemos a subrayar, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal Constitucional, el carácter excepcional de las notificaciones edictales, las cuales han venido siendo consideradas como ?último remedio?, de modo que sólo pueden emplearse subsidiariamente tras agotar razonablemente las posibilidades de notificación personal, para asegurar que se produce la efectiva recepción y los interesados pueden actuar en consecuencia. Lo anterior es especialmente predicable cuando la Administración, sin necesidad de realizar complejas indagaciones, cuenta con los datos del domicilio de los obligados tributarios, al figurar los mismos en el expediente administrativo, como sucede en el supuesto examinado.

En estos casos cobra pleno sentido la STS de 22 de junio de 2011, a la que se remite la propuesta de resolución. Dicha sentencia, dictada en respuesta a un recurso de casación en interés de ley interpuesto por el Principado de Asturias, considera que la exigencia por la sentencia de instancia de que, antes de la notificación edictal, se compruebe si constaba otro domicilio, no puede considerarse como incorrecta, alineándose con la más reciente doctrina jurisprudencial, que mantiene un criterio de flexibilidad, en razón al carácter subsidiario que debe tener la notificación edictal, pues sólo debe acudirse a ella cuando la Administración no tiene otra posibilidad de localización del interesado, evitando con ello cualquier posibilidad de indefensión, sentencias de 20 de abril de 2007 (casación 2270/02) y 8 de octubre de 2009 (casación 10087/03). En la misma dirección, la STSJ de Canarias 17/2016, de 18 de enero (también citada en la propuesta de resolución), que rechaza una interpretación formalista del artículo 110.2 de la Ley General Tributaria, y lo hace subrayando, en esencia, que el recurso a la notificación mediante publicación en boletines oficiales es ilegítimo cuando la Administración dispone de otro domicilio facilitado por el contribuyente, aunque éste no haya sido designado como domicilio fiscal para todas sus relaciones con la Administración Tributaria.

En suma, estamos ante un supuesto de indefensión material por falta de diligencia de la Administración, que acarrea un vicio de nulidad por la causa prevista en el artículo 217.1.a) antes referido, de manera que compartimos con la propuesta de resolución dictaminada que las circunstancias del caso justifican la declaración de nulidad.

CONCLUSIÓN

Se dictamina favorablemente la propuesta estimatoria de revisión de oficio, por causa de nulidad, en el procedimiento tramitado por la Agencia Tributaria de Andalucía a instancia de doña I.A.S. Sin perjuicio de lo anterior, la consecuencia que se desprende de la apreciación de dicho vicio de nulidad no es la nulidad de la liquidación, sino la anulación de las actuaciones en vía de apremio y la notificación de la liquidación 0102111514440 en el domicilio designado por la contribuyente.