Dictamen de Consejo de Estado 614/2015 de 22 de octubre de 2015

Cuestión

Nulidad de pleno derecho como consecuencia de la reclamación presentada por don ...... y don ...... , como administradores de "Lotes Navideños Hermanos Pla, S.L.", respecto a la liquidación provisional del IVA de los trimestres 3 y 4 de 2011, dictada por la Administración de la AEAT de Torrent.

Contestacion

TEXTO DEL DICTAMEN

La Comisión Permanente del Consejo de Estado, en sesión celebrada el día 22 de octubre de 2015, , emitió, por unanimidad, el siguiente dictamen:

"Por Orden comunicada de V. E. de fecha 9 de junio de 2015 (con registro de entrada al día siguiente), el Consejo de Estado ha examinado el expediente relativo a la declaración de nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres tercero y cuarto de 2011, dictada por la Administración de la AEAT de Torrent (Valencia), como consecuencia de la solicitud formulada por D. ...... , en representación de D. ...... y D. ...... en cuanto administradores de "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L.".

De antecedentes resulta: PRIMERO. Con fecha 23 de abril de 2014 D. ...... y D. ...... en cuanto administradores de "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L.", solicitan la nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres tercero y cuarto de 2011, dictada por la Administración de la AEAT de Torrent (Valencia). No invocan expresamente ninguna de las causas previstas en el artículo 217.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y alegan lo siguiente: - Al resultar la empresa concursada en noviembre de 2012, no tuvieron conocimiento de las notificaciones efectuadas por la AEAT de forma telemática. - Según el artículo 55.3 de la Ley Concursal las actuaciones que se practiquen en contravención de la prohibición legal de iniciar ejecuciones o continuar las ya iniciadas en la fecha de declaración de concurso se sancionan con la nulidad más absoluta. SEGUNDO. Del expediente remitido se desprende lo siguiente: 1º) El 22 de noviembre de 2011 la Agencia Tributaria notifica a "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L.", mediante correo certificado en el domicilio fiscal su inclusión obligatoria en el sistema de dirección electrónica habilitada (DEH) y asignación de la misma para la práctica de notificaciones por la AEAT. 2º) El 30 de octubre de 2012 el Juzgado de lo Mercantil n.º 1 de Valencia dicta Auto 306/12 (concurso abreviado 1016/2012) en el que se declara el estado de concurso voluntario de la entidad, se declara concluso el concurso de acreedores y se acuerda la extinción de la sociedad por inexistencia/insuficiencia de bienes y derechos, decretándose la cancelación de su hoja registral de inscripción. Este Auto se publica en el Boletín Oficial del Estado de 24 de noviembre de 2012. 3º) El 7 de octubre de 2013 la Administración de la AEAT de Torrent dicta a "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L." una propuesta de liquidación provisional con trámite de audiencia del IVA de los trimestres 3º y 4º de 2011, iniciando un procedimiento de comprobación limitada. Este acto se pone el mismo día a disposición de la entidad en el buzón electrónico asociado a su DEH, sin acceder a su contenido en el plazo de diez días naturales, por lo que la notificación se entiende rechazada el 18 de octubre de 2013. 4º) El 18 de noviembre de 2013 el órgano gestor dicta liquidación provisional de la que resulta una deuda tributaria total para los dos trimestres de 15.785,82 euros, que el 19 de noviembre se pone a disposición de la entidad en el buzón electrónico asociado a su DEH, sin acceder a su contenido en el plazo de diez días naturales, por lo que la notificación se entiende rechazada el 30 de noviembre de 2013. 5º) El 22 de noviembre de 2013 la Administración dicta acuerdo de inicio de procedimiento sancionador derivado de la liquidación provisional, que el 23 de noviembre se pone a disposición de la entidad en el buzón electrónico asociado a su DEH, sin acceder a su contenido en el plazo de diez días naturales, por lo que la notificación se entiende rechazada el 4 de diciembre de 2013. El 6 de febrero de 2014 el órgano gestor dicta acuerdo imponiendo una sanción por importe reducido de 3.801,60 euros, que el 7 de febrero se pone a disposición de la entidad en el buzón electrónico asociado a su DEH, sin acceder a su contenido en el plazo de diez días naturales, por lo que la notificación se entiende rechazada el 18 de febrero de 2014. TERCERO. Se ha prescindido del trámite de audiencia ex artículo 84.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. CUARTO. La Agencia Tributaria propone estimar la solicitud de nulidad de pleno derecho, por concurrir el motivo del artículo 217.1.c) de la LGT. QUINTO. Con fecha 3 de febrero de 2015 la Subdirección General de Organización y Asistencia Jurídica de la AEAT comparte la argumentación jurídica de la propuesta que lleva a concluir la procedencia de estimar la solicitud de nulidad.

Y, en tal estado de tramitación, se emite el presente dictamen.

I. La cuestión sometida a dictamen consiste en determinar si procede o no declarar la nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres tercero y cuarto de 2011, dictada por la Administración de la AEAT de Torrent (Valencia), como consecuencia de la solicitud formulada por D. ...... , en representación de D. ...... y D. ...... en cuanto administradores de "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L.".

II. El Consejo de Estado emite este dictamen, conforme a lo dispuesto en el artículo 22.10 de su Ley Orgánica de 22 de abril de 1980.

III. La revisión de oficio "constituye un cauce de utilización ciertamente excepcional y de carácter limitado, ya que comporta que, sin mediar una decisión jurisdiccional, la Administración pueda volver sobre sus propios actos, dejándolos sin efecto. De aquí que no cualquier vicio jurídico permita acudir sin más a la revisión de oficio, sino que ella es sólo posible cuando concurra de modo acreditado e indubitado un vicio de nulidad de pleno derecho de los legalmente previstos" (dictamen del Consejo de Estado número 738/2005, de 30 de julio).

En particular, la revisión de oficio de actos tributarios regulada actualmente en el artículo 217 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria procede cuando se puede alegar y probar la concurrencia en el acto que se revisa de vicios especialmente graves que fundamentan la declaración de nulidad por parte de la propia Administración tributaria.

Quiere ello decir que no todos los posibles vicios alegables en vía ordinaria de recurso administrativo, económico-administrativo o contencioso-administrativo son relevantes en sede de revisión de oficio, sino solo los específicamente recogidos en la ley. La revisión de oficio, según el desarrollo jurisprudencial y luego legal de esta institución puede ser instada por los administrados, en este caso por los contribuyentes, y debe ser tramitada por la Administración. Pero la revisión, por su propio perfil institucional no puede ser utilizada como una vía subsidiaria a la de los recursos administrativos ordinarios alegando los mismos vicios que hubieran podido ser enjuiciados en tales recursos.

Pues, como se ha dicho, sólo son relevantes los de especial gravedad recogidos en la ley, en este caso como se dijo, el artículo 217 de la General Tributaria, cuyo apartado 1 establece:

"Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos: a) Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional. b) Que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio. c) Que tengan un contenido imposible. d) Que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta. e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados. f) Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición. g) Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal".

IV. En el presente caso, los administradores de "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L." solicitan la nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional dirigida frente a tal entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres tercero y cuarto de 2011, dictada por la Administración de la AEAT de Torrent (Valencia).

No alegan causa de nulidad de pleno derecho concreta y el órgano proponente es de la opinión de que concurre la prevista por el apartado c) del precepto que se acaba de reproducir.

Respecto a esta causa de nulidad, es doctrina reiterada de este Consejo que "la imposibilidad susceptible de determinar la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos ha de ser originaria y ha de tener un contenido material o físico, no jurídico, ya que la imposibilidad jurídica equivale a una ilegalidad, que debería haberse hecho valer, en su caso, en la vía administrativa de recurso" (dictamen del Consejo de Estado número 1.123/2000, de 13 de abril). Además, ha de entenderse por materialmente imposible lo que no se puede realizar, bien sea porque va contra las leyes físicas o bien porque parte de un supuesto de hecho irreal o inexistente. Así, por ejemplo, este Consejo ha calificado de actos de contenido imposible la permuta celebrada entre dos contratantes, uno de los cuales no era propietario del bien en cuestión, el acto por el que se declaraba la reversión de parcelas aún afectas al servicio público o la exacción de deudas tributarias frente a entidades cuya personalidad jurídica se había extinguido (dictámenes números 53.403, de 29 de junio de 1989, 2.865/2000, de 19 de octubre y 1.837/2008, de 23 de diciembre y 36/2009, de 12 de febrero). En definitiva, se estima que esta causa de nulidad concurre en aquellos casos que resultan absolutamente inadecuados a la realidad sobre la que recaen.

A la vista de esta doctrina, el Consejo de Estado comparte el parecer de la propuesta de resolución y considera que procede declarar la nulidad solicitada.

Ante todo, comparte este órgano consultivo la distinción que hace la propuesta entre las obligaciones correspondientes al IVA de los trimestres tercero y cuarto de 2011, que podían válidamente existir y ser exigidas en los términos de la normativa tributaria a pesar de la extinción de la sociedad (principalmente, en los términos del artículo 40.1 de la LGT y del artículo 107 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos [RGIT]), y la práctica de la liquidación provisional y de las notificaciones mediante la que se exigieron tales deudas.

Respecto a estas últimas, las notificaciones de la liquidación provisional, del trámite de audiencia del procedimiento sancionador y del acuerdo sancionador se dirigieron e intentaron practicar frente a una persona inexistente ya en aquel momento, por lo que tienen un contenido imposible al ser desde su origen materialmente irrealizables (dictamen del Consejo de Estado número 616/2011, de 9 de junio).

Finalmente, no consta que se efectuase intento alguno de notificación a los socios en su domicilio fiscal (artículo 107.4 del citado RGIT), como sucesores de la entidad a los que se transmiten las obligaciones tributarias pendientes de la sociedad extinguida (artículo 40.1 de la LGT). Por tanto, respecto a estos y también en línea con lo razonado por el órgano proponente, puede asimismo apreciarse una lesión del artículo 24.1 de la Constitución en su vertiente de prohibición de la indefensión (concurriendo el motivo del artículo 217.1.a) de la LGT), toda vez que la actuación administrativa cerró su posibilidad de recurrir los actos en vía ordinaria.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado es de dictamen:

Que procede declarar la nulidad de pleno derecho de la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido de los trimestres tercero y cuarto de 2011, así como del acuerdo sancionador derivado de ella, dictados por la Administración de la AEAT de Torrent (Valencia), como consecuencia de la solicitud formulada por D. ...... , en representación de D. ...... y D. ...... en cuanto administradores de "LOTES NAVIDEÑOS HERMANOS PLA, S. L.".

V. E., no obstante, resolverá lo que estime más acertado.

Madrid, 22 de octubre de 2015

LA SECRETARIA GENERAL,

EL PRESIDENTE,

EXCMO. SR. MINISTRO DE HACIENDA Y ADMINISTRACIONES PÚBLICAS.