Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 00/2769/2005 de 20 de Diciembre de 2006

Resumen

El tipo reducido del artículo 91.Uno.3 de la Ley 37/1992 no se aplica a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de piscinas o instalaciones deportivas, aunque se contraten directamente con el promotor de una edificación, siendo irrelevante que la piscina se construya para una comunidad de propietarios o para el propietario individual de una vivienda unifamiliar.

Descripción

En la Villa de Madrid, a 20 de diciembre de 2006 en el recurso de alzada extraordinario para la unificación de criterio interpuesto ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT contra la resolución del día 28 de abril del 2005 dictada por el Tribunal Regional de ... en la reclamación nº ..., interpuesta contra una liquidación girada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2002, a cargo de la sociedad X, S.L. y que anuló dicha liquidación que ascendía a 12.811,72 euros.

                                                             ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 24 de octubre del 2003 se formaliza ante la sociedad interesada el Acta de disconformidad A-02 nº ... por el impuesto y periodo temporal reseñados que, como se recoge en su texto, "completa con los conceptos a los que el obligado tributario presta no conformidad, la propuesta de regularización realizada en acta previa de esta misma fecha modelo 01, numero ...".

        En relación con los hechos se consigna que: "En cambio las bases imponibles determinadas anteriormente recogidas deben modificarse por estos motivos: Procede incrementar la base imponible declarada al tipo general en 138.532,36 euros y la disminución en igual cuantía de la base imponible declarada así tipo reducido del 7% correspondientes a las piscinas facturadas conjuntamente con la construcción de viviendas, no procediendo la aplicación del tipo reducido a las instalaciones de carácter deportivo, piscinas, etc. En virtud de lo dispuesto en el artículo 90. Uno y 91.Uno. 3 de la ley 37/1992 del Impuesto sobre el valor Añadido. Este criterio es seguido por la Dirección General de Tributos en Consultas de 31/3, 13/5, 17/7 de 1986, 26/1/1998, 2/10/95 y 22/5/2001. Las certificaciones afectadas así como los importes aparecen recogidos en diligencia de fecha 6 de octubre de 2003".

SEGUNDO: Con la misma fecha se prepara el informe complementario, en el que, y en relación a los hechos cuya regularización propone, se dice que el sujeto pasivo desarrolló en el ejercicio objeto de comprobación la actividad empresarial de construcción completa, conservación y reparación clasificada en el epígrafe 501.1 del IAE.

        También se consigna en los hechos, que "del examen de la documentación aportada resulta que el sujeto pasivo realizó en el año 2002 obras de construcción de piscinas por importe de 138.532,36 euros. Por esta cantidad el sujeto pasivo repercutió en las respectivas facturas el tipo impositivo del 7%". Y detalla (con su número y fecha) las facturas y certificaciones donde aparece la construcción de la piscina, tal como se recoge en la diligencia de 6 de octubre del 2006.

        En esta diligencia que se cita, se recoge que "se han aportado fotocopias de las certificaciones de obras en las que figura la facturación por la construcción de una piscina" y se reseñan las certificaciones números 18 a 23 y las correspondientes facturas parciales. Del destinatario de estas facturas y certificaciones sólo constan las menciones propias de estos documentos, es decir, su nombre Y, S.L., su domicilio ... y su NIF ...

        En diligencia de fecha 30 de septiembre del 2003 se dice que el contribuyente "aporta fotocopia del proyecto de ejecución de obras donde figura la cantidad presupuestada para esta partida desglosada por conceptos. En dicha fotocopia aparece que dentro de esta partida de piscina, cascada y chiringuito por un importe total de 65.942.136 pesetas., importe que coincide con lo facturado en las certificaciones de obra (396.320,22 euros) los siguientes conceptos.... Se incorpora fotocopia de las certificaciones de obra". La fotocopia del proyecto de ejecución de obras y la copia del contrato de ejecución no se encuentran en el expediente.

TERCERO.- Tramitado en forma el expediente se dictó el acuerdo de liquidación que confirmó la propuesta recogida en el Acta y contra el que se interpuso la reclamación nº ... en la que el Tribunal Regional, confirmando el criterio del contribuyente de considerar aplicable el tipo de gravamen reducido del artículo 91.3 de la ley del impuesto a la construcción de piscinas en una promoción inmobiliaria destinada a viviendas.

        Los argumentos del Tribunal Regional fueron que, cuando el artículo 91.Uno 3 de la LIVA se refiere a las ejecuciones de obras "que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados", debe considerarse que dentro del concepto de instalaciones y servicios complementarios a las edificaciones destinadas principalmente a viviendas, tiene cabida la construcción de piscinas y ello atendiendo al significado gramatical del termino "complementario" de la vivienda que se cumple con las piscinas, y con invocación del artículo 52.2.c) del reglamento de IRPF de 1999 que permite, a efectos de la deducción por adquisición de vivienda, el considerar que la parte del precio correspondiente a la piscina forma parte de la base de la deducción cuando su transmisión o ejecución no es independiente de la de la vivienda.

CUARTO: Contra esta Resolución ha presentado el Director del Departamento de Inspección de la AEAT, al amparo de lo que previene el artículo 242 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio. Y formuladas alegaciones por el recurrente, se dio traslado de las mismas al interesado en la reclamación en la primera instancia, quien ha presentado las suyas oponiéndose a la pretensión deducida por el Director recurrente.

                                                      FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Central es competente, de conformidad con lo que previene el artículo 242 de la ley 58/2003, para conocer de este recurso de alzada para la unificación de criterio interpuesto contra una resolución dictada por un Tribunal Regional y no susceptible de recurso ordinario de alzada por razón de su cuantía según los artículos 229.2 de la citada ley y 36 del RD 520/2005 al estar fijada la cuantía de esta reclamación en 12.811,72 euros. La pretensión deducida por el  recurrente consiste en que se declare que en la interpretación del artículo 91.Uno. 3 de la LIVA es criterio de este Tribunal Central que el tipo reducido del 7% no se aplica a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de piscinas o instalaciones deportivas, aunque se contraten directamente con el promotor de una edificación, siendo irrelevante que la piscina se construya para una comunidad de propietarios o para el propietario individual de una vivienda unifamiliar.

SEGUNDO: El artículo invocado por el recurrente en su redacción vigente en el año 2002 y resultante de la modificación introducida por la Ley 54/1999 de 29 de diciembre establece que: "se aplicará el tipo del 7% a las operaciones siguientes: ...  3. Las siguientes operaciones: 1.º Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados. Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que, al menos el 50 por 100 de la superficie construida, se destine a dicha utilización".

TERCERO: El recurrente, en sus alegaciones, plantea la contradicción del criterio utilizado por el Tribunal Regional con la reiterada doctrina de la Dirección General de Tributos, que sostiene que el precepto de referencia no se aplica a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de piscinas u otras instalaciones deportivas, aunque se contraten directamente por el promotor de una edificación. Y se remite a las Consultas de 23 y 25 de febrero del 2005, 3 de febrero y 29 de enero del 2004, 4 de diciembre, 15 de septiembre, 21 de marzo y 13 de febrero del 2003, 1 de febrero del 2002, 22 de mayo 27 de abril del 2001, 26 de enero de 1998, 19 de noviembre de 1997 y 31 de marzo, 13 de mayo y 4 de noviembre de 1986.  

CUARTO: Del examen de las numerosas Consultas que sobre este particular han sido dictadas por la Dirección General de Tributos resulta manifiesto que la doctrina de ese Centro Directivo, que se asume por este Tribunal Central como criterio unificado de interpretación, es que el artículo 91. Uno.3 de la ley 37/1992 al establecer la aplicación del impuesto al tipo 7% en las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes y servicios complementarios en ellos situados, exige la concurrencia de las siguientes condiciones:

        - que las operaciones tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra

- que esas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista. A estos efectos se entiende por promotor de edificaciones al propietario del inmueble que construyó o que contrató la construcción o rehabilitación de edificios para destinarlos a la venta, al alquiler, o al uso propio.

- que tales ejecuciones de obras tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.

- que las obras consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los edificios o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el sujeto pasivo que las efectúe.

Y desarrollando estas dos últimas condiciones el criterio que se mantiene es que no es aplicable el tipo reducido del 7% a las ejecuciones de obras que tengan por objeto la construcción de piscinas u otras instalaciones deportivas incluso en el caso de que dichas instalaciones se encuentren situadas en parcelas en las que se construyen edificios destinados a viviendas y aunque se construyan simultáneamente con aquellas o que se contraten directamente con el promotor de una edificación, siendo irrelevante también que la piscina se construya para una comunidad de propietarios o para el propietario individual de una vivienda unifamiliar

Por ello y en los términos en que lo reclama el Departamento recurrente,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en el recurso de alzada extraordinario para la unificación de criterio interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT contra la resolución del día 28 de abril del 2005 dictada por el Tribunal Regional de ... de ... en la reclamación nº ... ACUERDA: respetando la situación jurídica particular nacida de la Resolución impugnada, ESTIMAR el recurso y declarar como  criterio unificado en la interpretación del artículo 91.Uno.3 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, que el tipo reducido previsto en el citado precepto no se aplica a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de piscinas o instalaciones deportivas, aunque se contraten directamente con el promotor de una edificación, siendo irrelevante que la piscina se construya para una comunidad de propietarios o para el propietario individual de una vivienda unifamiliar.