Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Central 08/14664/2022/00/00 de 28 de diciembre de 2023

Cuestión

IRPF. Exención 7.p) LIRPF. Becas postdoctorales personal investigador Marie Curie para formación en Universidad extranjera.

Normativa

Ley 35/2006 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IRPF

7.p)

Contestacion

Criterio:

No se considera aplicable la exención puesto que del redactado del contrato laboral con la Universidad Española (UPC), la entidad beneficiaria de los trabajos realizados es ésta, y no la entidad extranjera como exige el citado artículo para gozar de tal beneficio. Las retribuciones percibidas forman parte del desarrollo formativo del personal docente adscrito a la UPC y el resultado de las investigaciones realizadas en el extranjero, más allá de aportar conocimiento y formación al personal beneficiario de la beca Marie Curie, repercute directamente en beneficio de la empresa residente en la que presta sus servicios y con la que mantiene una relación laboral.

Texto de la Resolución:

Tribunal

Económico-Administrativo Regional de Cataluña

Órgano

Resolutorio Unipersonal

FECHA:

28 de diciembre de 2023

PROCEDIMIENTO: 08-14664-2022

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS

FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA

INSTANCIA ABREVIADO

RECLAMANTE: Axy - NIF ...

DOMICILIO: ...

- España

En

Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica,

para resolver en única instancia la reclamación de

referencia, tramitada por procedimiento abreviado.

Se ha visto la presente reclamación contra

Acuerdo de resolución de recurso de reposición emitido

por la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la AEAT,

Delegación Especial de Cataluña, en relación a

la solicitud de rectificación de autoliquidación

presentada por la aquí reclamante por el concepto Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio

2019.

Cuantía: 3,21 euros

Referencia: RR2022...4X

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La presente reclamación trae

causa en la solicitud de rectificación de autoliquidación

presentada, en fecha 29/10/2021, por la interesada en relación

a la autoliquidación de IRPF, ejercicio 2019, mediante la

cual instaba a la aplicación de la exención recogida

en el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 (LIRPF) por los

rendimientos procedentes de los trabajos realizados en el extranjero

como investigadora postdoctoral en la universidad UNIVERSIDAD_1

EEUU). Consecuencia de la misma, se formaliza por la Oficina

Gestora, en fecha 26/07/2022, propuesta de liquidación

provisional que desestima la solicitud de rectificación

instada por la reclamante formalizándose, tras la

sustanciación de alegaciones de parte, el acuerdo resultante

que confirma lo dispuesto en la propuesta de la que trae causa,

resultando notificado en fecha 13/09/2022.

SEGUNDO.- La interesada muestra su desacuerdo con

el Acuerdo emitido por el órgano gestor mediante la

interposición, en fecha 13/10/2022, del recurso potestativo

de reposición que resulta desestimado del siguiente tenor

literal:

"(.../...)

-

Según las bases por las que se establece la concesión

de la beca BECA_1, se busca

fomentar la formación y el desarrollo del investigador. Las

ayudas económicas son concedidas por la Comisión

Europea a los coordinadores de los proyectos o a los propios

investigadores.

Este

programa cubre la financiación de los proyectos de

investigación e incluyen la posibilidad de la movilidad

transfronteriza para los investigadores, con una duración

variable dependiendo del tipo de beca o programa elegido.

Con

respecto al presente caso, el organismo coordinador del proyecto es

la Universitat Politécnica de Catalunya, la duración

es de tres años con un contrato de retorno obligatorio de un

año a la Universitat Politécnica de Cataluña.

Los

beneficiarios de estas becas son, en el presente caso, la

Universitat Politécnica de Catalunya y la investigadora. La

Universitat Politécnica de Catalunya, como beneficiario de

las prestaciones económicas, ha contratado a dicha

contribuyente mediante un contrato laboral de duración

indeterminada con la dedicación a tiempo completo, en virtud

del cual la contribuyente quedará vinculada a dicha

universidad.

Por

ello, los beneficios obtenidos de dicha investigación

repercuten en la fundación coordinadora del programa y, en

última instancia, en la propia contribuyente, ya que se

tratan de programas cuya finalidad es la ampliación de la

especialización en el extranjero del personal investigador

doctor.

La

contribuyente viene disfrutando de una beca postdoctoral con

contrato de investigación desarrollándolo en la

Universitat Politécnica de Catalunya tanto en su sede

principal en Barcelona.

En

el propio contrato aportado por la contribuyente entre la

Universitat Politécnica de Catalunya y la Sra. Axy,

cuya duración es de tres años (incluyendo la duración

de la beca BECA_1 y la

estancia en EEUU) se indica que las invenciones realizadas por el

trabajador que sean fruto de una actividad de investigación

constitutiva del objeto del presente contrato, pertenecen a la

Universitat Politécnica de Catalunya.

(...)

En

virtud de todo lo argumentado anteriormente, puede comprobarse, que

pese a estar desplazada en la Universidad Americana UNIVERSIDAD_1

durante un año, el trabajo finalizará en la

Universitat Politécnica de Catalunya en Barcelona. De la

definición de las funciones aportadas por este certificado se

deduce que la contribuyente, durante su desplazamiento, se formó

en determinadas áreas que resultan necesarias para continuar

su investigación en España o incluso, para obtener

determinados datos que se encontraban única y exclusivamente

en dicho centro de investigación, así como la

utilización de determinadas máquinas o herramientas

disponibles en dicho centro. Sin embargo, los datos y la información

recolectada en el extranjero no se destinaron a una investigación

desarrollada en dicho laboratorio, sino que se destinó al

programa desarrollado en España.

-

En resumen, la presente Oficina técnica considera que, pese a

que es evidente que se produjo un desplazamiento al extranjero, no

se cumple el requisito indispensable de beneficiar a una entidad no

residente. Ya que el conocimiento adquirido por la contribuyente en

el extranjero durante su estancia voluntaria fue utilizado

posteriormente para continuar su estudio en España y

concluirlo en Barcelona.

El

contrato en el que se refleja la aceptación del puesto de

investigador, indica que la contribuyente no podrá comunicar

ningún dato que haya obtenido durante su investigación

a terceras partes y que, en su caso, los derechos de propiedad

intelectual le corresponden a dicha contribuyente. De modo que,

redundando en lo citado anteriormente, las posibles averiguaciones

no se transfirieron a la universidad UNIVERSIDAD_1 y el conocimiento

adquirido, en cualquier caso, fue empleado en finalizar su tesis en

España.

De

la lectura de los documentos aportados, se desprende que la

actividad realizada por la consultante no puede encuadrarse dentro

del ámbito de la exención del artículo 7p) de

la LIRPF, al no constituir propiamente un trabajo efectuado para una

empresa o entidad no residente en España.

Cabe

señalar a estos efectos la consulta vinculante dictada por la

Dirección General de Tributos V0403-15, la cual indica que no

resultara de aplicación la exención del artículo

7p) de la LIRPF a las becas de investigación con una duración

de 2 años en el extranjero con 1ª obligación de 1

año de retorno a la universidad española.

-

No se aplica el presente artículo por no constituir un

trabajo que beneficie a la universidad extranjera, ya que se trata

de labores de formación para el contribuyente y además

forman parte del propio contrato laboral formalizado con la

universidad española. Durante dicho desplazamiento a la

universidad extranjera adquiere conocimientos teóricos e

incluso, puede realizar determinados análisis o

investigaciones, que posteriormente aplicará a su

postdoctorado en la universidad española, la cual será

la beneficiaria de dicho proyecto o tesis. Pero dichos

descubrimientos en ningún caso formarán parte o se

publicarán en la universidad extranjera.

En

el presente caso, la beca que percibe la contribuyente se trata de

la beca BECA_1, hay que

señalar la siguiente consulta vinculante V3600-13. En ella se

indica que la actividad a realizar por el consultante durante los

tres años de duración del contrato con la universidad

española no puede encuadrarse en el ámbito de la

exención del artículo 7 p) de la LIRPF, al no

constituir propiamente un trabajo efectuado para una empresa o

entidad no residente en España o un establecimiento

permanente radicado en el extranjero, en este caso, el centro de

trabajo de Estados Unidos.

Por

último, cabe recordar que es el propio contribuyente quien

pretende acogerse al beneficio fiscal regulado en el artículo

7.p) de la Ley de IRPF, por lo que, en aplicación de lo

previsto en el artículo 105 de la Ley 58/2003, General

Tributaria, le corresponde a él acreditar el cumplimiento de

los requisitos que dan derecho a la exención de rentas por

trabajos realizados efectivamente en el extranjero. Dicho precepto

señala que "en los procedimientos de aplicación

de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los

hechos constitutivos del mismo".

En

el presente caso, le corresponde acreditar al contribuyente que la

Universitat Politécnica de Catalunya y la Universidad

Americana UNIVERSIDAD_1 tiene

propiedad conjunta de los resultados obtenidos, tal y como señala

el artículo 5.2 del contrato firmado entre las Universidades.

En este sentido, no se ha acreditado que exista dicha propiedad

conjunta entre ellas. Por tanto, no se puede entender cumplido el

requisito indispensable de beneficiar a una entidad no residente.

TERCERO.

- Por todo lo expuesto, DESESTIMAMOS las pretensiones contenidas en

el recurso de reposición, entendiendo el hecho comentado por

el recurrente respecto a la aplicación de la exención

contenida en el artículo 7p de la LIRPF, e informándole

que desde la Administración Española consideramos

ajustado a Derecho todo lo aplicado".

Se notifica en fecha 27/10/2022.

TERCERO.- Disconforme con el Acuerdo transcrito

ut supra, se interpone por la interesada, en tiempo y forma, la

presente reclamación económico administrativa alegando

lo que a su derecho convino, en particular, que cumple con todos los

requisitos para gozar de la exención prevista en el artículo

7.p) de la LIRPF, entendiendo que la prueba que desvirtúa la

documentación aportada a lo largo del procedimiento en

relación al personal investigador corresponde, en última

instancia, a la AEAT que es quien pretende su inaplicación.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente, actuando

como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo

dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria

(LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la

Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de

revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por

Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las

causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de

la LGT.

SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse

respecto a lo siguiente:

Determinar si el acuerdo objeto de la presente

reclamación resulta, o no, conforme a derecho.

TERCERO.- El artículo 7 p) de la Ley

35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las

Personas Físicas y de modificación parcial de las

leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no

Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF), establece que

estarán exentos:

"Los rendimientos del

trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el

extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos

trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en

España o un establecimiento permanente radicado en el

extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.

En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté

vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en

la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos

previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto

refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el

Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el

territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de

naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y

no se trate de un país o territorio considerado como paraíso

fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país

o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con

España un convenio para evitar la doble imposición

internacional que contenga cláusula de intercambio de

información.

La exención se

aplicará a las retribuciones devengadas durante los días

de estancia en el extranjero, con el límite máximo de

60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse

el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será

incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero,

con el régimen de excesos excluidos de tributación

previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su

importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación

del régimen de excesos en sustitución de esta

exención".

Por su parte, el artículo 6 del Reglamento

del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo

(en adelante RIRPF) dispone:

"1. Estarán

exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo

7.º p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo

percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero,

cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos

trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en

España o un establecimiento permanente radicado en el

extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los

trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del

trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se

entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad

no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del

artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre

Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio

intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio

produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad

destinataria.

2.º Que en el

territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de

naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y

no se trate de un país o territorio calificado

reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará

cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que

se realicen los trabajos tenga suscrito con España un

convenio para evitar la doble imposición internacional que

contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención

tendrá un límite máximo de 60.100 euros

anuales. Para el cálculo de la retribución

correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán

tomarse en consideración los días que efectivamente el

trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como

las retribuciones específicas correspondientes a los

servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del

importe de los rendimientos devengados cada día por los

trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones

específicas correspondientes a los citados trabajos, se

aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en

cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención

será incompatible, para los contribuyentes destinados en el

extranjero, con el régimen de excesos excluidos de

tributación previsto en el artículo 9.º A.3.b) de

este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente

podrá optar por la aplicación del régimen de

excesos en sustitución de esta exención".

CUARTO.- En el caso que nos ocupa, nos

encontramos ante un contrato para obra o servicio determinado en el

ámbito del Programa Marco de Investigación e

Innovación Europea (Acciones Marie Skodowska-Curie)

formalizado entre la reclamante como investigadora y la UNIVERSITAT

POLITÈCNICA DE CATALUNYA (UPC). En el referido contrato de

trabajo de acceso al sistema español de ciencia, tecnología

e innovación se indica que "La persona contratada

prestará sus servicios como INVESTIGADOR/A POSTDOCTORAL

BECA_1 POSTDOC

incluido/a en el grupo profesional 1 con la categoría

profesional de INVESTIGADOR/A POSTDOCTORAL BECA_1

POSTDOC, de acuerdo con el sistema de clasificación

profesional vigente a la empresa. En el centro de trabajo ubicado en

(calle, numero y localidad) DIRECCION_1

BARCELONA". Asimismo se indica en el mismo que el objetivo

del contrato formalizado entre las partes no es otro que la

transferencia y difusión de conocimiento, así como el

desarrollo profesional de los investigadores, determinándose

en las cláusulas SEGUNDA, CUARTA y QUINTA del mismo que la

trabajadora deberá realizar una estancia entre 12 y 24 meses

en una o varias instituciones de un tercer país con una

retribución de 49.644,57 euros brutos anuales para gastos de

movilidad, estancia y manutención. La duración del

contrato comprende el período del 06/05/2019 a 05/05/2021.

Asimismo, las cláusulas SEPTIMA y OCTAVA

disponen lo siguiente:

"7. El contrato se suscribe para: La

realización en exclusiva de tareas de investigación y

formación en el ámbito del siguiente proyecto

específicamente "A computational tool to elucidate the

mechanobiological regulation of limb development" adscrito al

departamento Matemáticas num E1469. El supervisor responsable

será el profesor de la UPC ...

adscrito al departamento Matemàtiques

8. La señora Axy presentará

a la finalización del presente contrato un informe sobre la

actividad desarrollada durante el período contratado y

cuantos informes le sean requeridos por la Comisión Europea

tal y como se recoge en la cláusula segunda".

Por último las CLAUSULAS ADICIONALES

determinan lo siguiente:

"2. La persona contratada está

obligada a informar al profesor supervisor y a la UPC de cualquier

acontecimiento o circunstancia que pueda afectar a este contrato.

(...)

4. Confidencialidad:

El trabajador, de acuerdo con el deber de

buena fe que persiste incluso después de la finalización

del contrato de trabajo y según las funciones que desarrolla

en la Universidad Politécnica de Cataluña derivadas de

este contrato de trabajo, se COMPROMETE A:

Tratar con

confidencialidad y con el más estricto secreto profesional

la información tangible o intangible a la cual tenga acceso

durante el ejercicio de sus funciones. Se entiende por información

toda la relacionada con las tareas de este contrato de trabajo y

durante su vigencia.

No facilitar

esta información a terceros sin el consentimiento previo de

la UPC.

Entregar a la

UPC de manera inmediata y en el momento de la extinción de

la relación laboral, por cualquier causa, toda la

documentación que disponga y haya recibido como consecuencia

de su relación laboral o haya obtenido por la prestación

de sus servicios en la UPC

El incumplimiento de cualquiera de las

obligaciones que constan en este documento, sea de forma

intencionada o por negligencia, pueden dar lugar a una posible

reclamación por daños económicos ocasionados o

las correspondientes sanciones disciplinarias, si procede.

5. Derechos de propiedad intelectual,

industrial:

Corresponderá a la UPC los derechos de

propiedad intelectual e industrial derivados de los resultados de

investigación generados por el investigador/investigadora, en

tanto que trabajador de ésta, de acuerdo con la legislación

aplicable en la materia".

A lo anteriormente expuesto deben añadirse

dos circunstancias que resultan determinantes para comprender el

alcance, vinculación y dependencia profesional y económica

entre la reclamante y la entidad no residente. Por un lado el

certificado emitido por la Universidad de UNIVERSIDAD_1

(EEUU) que indica que la Sra. Axy ha asistido en calidad de

investigadora visitante y que, respecto a las funciones que

desarrolla en dicha universidad, o atendiendo al caso concreto, el

motivo del traslado es permitir el acceso y uso de las facilidades

de que dispone la universidad para llevar a cabo su investigación,

no considerándose, a estos efectos, una empleada de la

Universidad. Por otro lado, que las retribuciones percibidas

proceden de la UNIVERSITAT POLITÈCNICA DE CATALUNYA (UPC),

tal y como se puede comprobar en las nóminas aportadas.

QUINTO.- Pues bien, las pretensiones demandadas

por la interesada no son aceptadas por el órgano gestor,

excluyendo la exención del artículo 7p) LIRPF, porque

se incumple uno de los requisitos exigidos en la normativa, ya que,

el beneficiario de los trabajos realizados no es una empresa

extranjera. El acuerdo de resolución concretamente señalaba

que:

"(...)

De

la lectura de los documentos aportados, se desprende que la

actividad realizada por la consultante no puede encuadrarse dentro

del ámbito de la exención del artículo 7p) de

la LIRPF, al no constituir propiamente un trabajo efectuado para una

empresa o entidad no residente en España.

Cabe

señalar a estos efectos la consulta vinculante dictada por la

Dirección General de Tributos V0403-15, la cual indica que no

resultara de aplicación la exención del artículo

7p) de la LIRPF a las becas de investigación con una duración

de 2 años en el extranjero con 1ª obligación de 1

año de retorno a la universidad española.

-

No se aplica el presente artículo por no constituir un

trabajo que beneficie a la universidad extranjera, ya que se trata

de labores de formación para el contribuyente y además

forman parte del propio contrato laboral formalizado con la

universidad española. Durante dicho desplazamiento a la

universidad extranjera adquiere conocimientos teóricos e

incluso, puede realizar determinados análisis o

investigaciones, que posteriormente aplicará a su

postdoctorado en la universidad española, la cual será

la beneficiaria de dicho proyecto o tesis. Pero dichos

descubrimientos en ningún caso formarán parte o se

publicarán en la universidad extranjera.

En

el presente caso, la beca que percibe la contribuyente se trata de

la beca BECA_1, hay que

señalar la siguiente consulta vinculante V3600-13. En ella se

indica que la actividad a realizar por el consultante durante los

tres años de duración del contrato con la universidad

española no puede encuadrarse en el ámbito de la

exención del artículo 7 p) de la LIRPF, al no

constituir propiamente un trabajo efectuado para una empresa o

entidad no residente en España o un establecimiento

permanente radicado en el extranjero, en este caso, el centro de

trabajo de Estados Unidos".

Sobre cuestiones similares a las que aquí

nos ocupan, la Dirección General de Tributos (DGT) se ha

pronunciado reiteradamente en diferentes ocasiones que no podemos

obviar. Especial mención requiere la Consulta V2117-18 de 17

de julio:

"HECHOS

Profesora titular de la

universidad consultante a quien esta última le ha concedido

una licencia por estudios para que realice una estancia de

investigación en una universidad de LOCALIDAD_1 entre el 1 de

febrero de 2018 y el 31 de julio de 2018.

Durante dicho período

de licencia, la profesora percibirá de la universidad

consultante el 100% de sus retribuciones en atención al

interés científico y académico del trabajo a

realizar.

CONTESTACIÓN:

En relación con las

retribuciones satisfechas por una universidad a sus profesores

durante el disfrute de dichos períodos de licencia por

estudios, este Centro Directivo ha señalado (consultas

V2355-17, V3930-16 y V0464-15) que las mismas "no pueden

considerarse retribuciones correspondientes a trabajos realizados en

el extranjero para una empresa o entidad no residente, o un

establecimiento permanente radicado en el extranjero, por lo que no

les resultará de aplicación la exención

prevista en el artículo 7 p) de la LIRPF".

Por tanto, en el caso

planteado, como la universidad consultante es un sujeto obligado a

retener (artículo 76.1 del RIRPF) y las retribuciones objeto

de consulta son rendimientos del trabajo sujetos a esta obligación

(artículo 75.1 del RIRPF), la consultante deberá

practicar la correspondiente retención a cuenta del IRPF

sobre dichos rendimientos".

En el mismo sentido se pronuncia la DGT en

Consulta V3336-19 de fecha 04/12/2019:

"HECHOS

El consultante viene

disfrutando de una beca predoctoral con contrato predoctoral (Beca

Formación Personal Investigador) a la vez que está

matriculado del doctorado. En los meses de octubre, noviembre y gran

parte de diciembre, realizó una estancia de investigación

en una universidad del Reino Unido. Según indica, dicha

estancia en el extranjero la realizó apoyado por determinado

programa dentro del contrato previo habiendo solicitado un permiso

de movilidad.

CONTESTACIÓN

Según se deduce de

su escrito, el consultante habría resultado beneficiario de

una ayuda cuyo objeto lo constituiría la formación de

doctores mediante la financiación de contratos laborales,

bajo la modalidad de contrato predoctoral (modalidad de contrato de

trabajo específica del personal investigador, según

dispone el artículo 20.1.a) de la Ley 14/2011, de 1 de junio,

de la Ciencia, la Tecnología y la Innovación). Dicho

contrato lo habría firmado con una universidad pública

española y durante la vigencia del mismo, el consultante

habría solicitado un permiso a su empleador (según

indica, un permiso de movilidad) para realizar una estancia de

investigación en una universidad del Reino Unido, para la

cual parece que, también, habría recibido alguna ayuda

a través de determinado programa. Sin perjuicio de la ayuda

procedente de ese programa, el consultante habría continuado

percibiendo sus retribuciones de su empleador (sus nóminas

derivadas del contrato predoctoral) durante dicho período de

permiso.

El artículo 4 del

Real Decreto 103/2019, de 1 de marzo, por el que se aprueba el

Estatuto del personal investigador predoctoral en formación,

dispone que el contrato predoctoral tiene por objeto "la

realización simultánea por parte del personal

investigador predoctoral en formación, por un lado, de tareas

de investigación en un proyecto específico y novedoso

y, por otro, del conjunto de actividades, integrantes del programa

de doctorado, conducentes a la adquisición de las

competencias y habilidades necesarias para la obtención del

título universitario oficial de Doctorado, sin que pueda

exigírsele la realización de cualquier otra actividad

que desvirtúe la finalidad investigadora y formativa del

contrato".

Si bien en relación

con funcionarios de los cuerpos docentes universitarios, este Centro

Directivo ha señalado, en la consulta V2117-18 (sobre una

profesora titular de una universidad a la que se le concede una

licencia por estudios para que realice una estancia de investigación

en una universidad de LOCALIDAD_1 y a quien, durante dicho período

de licencia, la universidad le sigue abonando el 100% de sus

retribuciones en atención al interés científico

y académico del trabajo a realizar, según lo

establecido en el Real Decreto 898/1985, de 30 de abril, sobre

régimen del profesorado universitario), lo siguiente:

"En relación

con las retribuciones satisfechas por una universidad a sus

profesores durante el disfrute de dichos períodos de licencia

por estudios, este Centro Directivo ha señalado (consultas

V2355-17, V3930-16 y V0464-15) que las mismas "no pueden

considerarse retribuciones correspondientes a trabajos realizados en

el extranjero para una empresa o entidad no residente, o un

establecimiento permanente radicado en el extranjero, por lo que no

les resultará de aplicación la exención

prevista en el artículo 7 p) de la LIRPF".

Por tanto, teniendo en

cuenta que, en el presente caso, estamos ante retribuciones cobradas

durante un período de permiso del empleado, se considera

aplicable el citado criterio y, en consecuencia, a las retribuciones

que el consultante percibió de su empleador (la universidad

pública española) durante el período de

permiso, derivadas del contrato predoctoral, no les resultará

de aplicación la exención prevista en el artículo

7 p) de la LIRPF".

Corroborado por la consulta V2661-19 de 30/09/19

que dispone:

"HECHOS

El consultante, profesor

de universidad (funcionario público), ha sido becado por una

entidad de Estados Unidos para llevar a cabo estudio e investigación

relativa a historia de Europa en el siglo XXI. Dicha beca le obliga

a desplazamiento y residencia en Estados Unidos durante 8 meses

(septiembre de 2018 a mayo de 2019), por lo que ha solicitado

excedencia temporal de su puesto habitual de trabajo. Manifiesta

que, durante 2018, ha percibido, de la entidad extranjera, además

del importe de la beca, cuantías destinadas a compensar el

coste del alojamiento y seguros de enfermedad. Añade que, en

la liquidación mensual de sus retribuciones, no figura

retención alguna en concepto de gravamen fiscal en Estados

Unidos

CONTESTACIÓN

Según ha señalado

este Centro Directivo esta exención no resulta aplicable a

todos los rendimientos del trabajo. La expresión "trabajos"

que figura en el artículo 7 p) debe entenderse referida a los

rendimientos del trabajo definidos en el artículo 17.1 de la

LIRPF, es decir, los rendimientos del trabajo derivados de una

relación laboral o estatutaria, así como a

determinados supuestos contemplados en el artículo 17.2 de la

LIRPF (como sería el caso de las relaciones laborales de

carácter especial).

En su escrito, el

consultante no indica haber sido contratado en régimen

laboral en Estados Unidos, sino que las rentas objeto de consulta

proceden de una beca, por lo que, en la medida en que dichas rentas

no derivarían de una relación laboral ni estatutaria,

a las mismas no les resultaría de aplicación la

exención prevista en el artículo 7 p) de la LIRPF".

Expuesto lo anterior, la aplicación de la

mencionada exención requiere el cumplimiento de los

siguientes requisitos:

a. Los trabajos deben realizarse efectivamente en

el extranjero.

El cumplimiento de este requisito exige no

solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de

España sino también que los trabajos se efectúen

realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual

será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea

de forma temporal, fuera de España.

b. Los trabajos deben realizarse para una empresa

o entidad no residente en España o un establecimiento

permanente situado en el extranjero. El destinatario o beneficiario

del trabajo prestado por el trabajador desplazado desde España

debe ser una empresa o entidad no residente, o un establecimiento

permanente en el extranjero.

Es decir, la norma se refiere básicamente

a los supuestos de trabajadores en el marco de una prestación

de servicios transnacional, siendo la finalidad tradicional de esta

exención la internacionalización de las empresas

españolas, y hoy en día, en general, la promoción

de la movilidad internacional de los recursos humanos residentes en

España.

c. En el lugar en el que el trabajador presta el

servicio se debe aplicar un impuesto de naturaleza idéntica o

análoga al IRPF y no puede tratarse de un país o

territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.

No exige la norma que la renta en cuestión tribute

efectivamente en dicho país sino que sea susceptible de ello.

d. Es incompatible con el régimen de

excesos excluidos de tributación previsto en el artículo

9.A.3.b) RIRPF, la denominada prima de expatriación, pero es

compatible con el régimen general de dietas por

desplazamiento fuera de España reguladas en el citado

artículo 9.

Por tanto, uno de los requisitos ineludibles,

cumplidos el resto, descansa en la realización de trabajos

para una empresa o entidad no residente que resulte beneficiaria del

trabajo prestado por el trabajador. Pues bien, analizada la

documentación adjunta, este Tribunal considera que no se

cumplen los requisitos para la aplicación del artículo

7 p) de la Ley del Impuesto. Resulta patente que la entidad

beneficiaria de los trabajos realizados por la aquí

reclamante es una entidad española, la UPC, y no una entidad

extranjera como exige el citado artículo para gozar de tal

beneficio. Al respecto, señalar que redactados así los

términos del contrato este Tribunal considera que las

retribuciones percibidas forman parte del desarrollo formativo del

personal docente adscrito a la UPC y que el resultado de las

investigaciones realizadas en el extranjero, más allá

de aportar conocimiento y formación al personal beneficiario

de la beca BECA_1,

repercute directamente en beneficio de la empresa residente en la

que presta sus servicios y con la que mantiene una relación

laboral (UPC). En este sentido resulta elocuente que en el propio

contrato que formaliza la beca concedida en beneficio de la

reclamante se disponga expresamente que "Corresponderá

a la UPC los derechos de propiedad intelectual e industrial

derivados de los resultados de investigación generados por el

investigador/investigadora, en tanto que trabajador de ésta,

de acuerdo con la legislación aplicable en la materia",

añadiendo que "La realización en exclusiva de

tareas de investigación y formación en el ámbito

del siguiente proyecto específicamente "A computational

tool to elucidate the mechanobiological regulation of limb

development" adscrito al departamento Matemáticas num

E1469. El supervisor responsable será el profesor de la UPC

...

adscrito al departamento Matemàtiques", tal y como

se ha citado ut supra. Todo ello corroborado por la percepción

de las retribuciones procedentes directamente de la propia

Universidad española. En el mismo sentido se ha pronunciado

la DGT en numerosas ocasiones, tal y como hemos reproducido en la

resolución in fine.

Por tanto, y en los términos citados, no

cabe sino concluir que a los rendimientos percibidos en virtud de la

beca BECA_1 objeto de la

presente reclamación no les resultaría aplicable la

exención recogida en el artículo 7.p) de la LIRPF.

Por lo expuesto

Este Tribunal

Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente

reclamación, confirmando el acto impugnado.