Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12429 de 05 de Octubre de 2010

Resumen

Adquisición y matriculación de un todo terreno usado que ya ha sido matriculado en el extranjero. Base imponible a efectos del ITP AJD e IEDMT.

Cuestión

El consultante es una persona física que ha adquirido un vehículo todo terreno de segunda mano a un particular en Alemania. Dicho vehículo fue matriculado por primera vez el 2 de julio de 2004. El precio medio de venta que se le atribuye durante el primer año posterior a su primera matriculación es, según las tablas de valoración aprobadas mediante Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, de 39.200 euros. Mientras que el porcentaje de valoración a aplicar sobre el mismo en función de sus años de utilización es del 34%, conforme a las referidas tablas. 

Desea conocer cómo debe calcular la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte correspondiente, en ambos casos, a la adquisición descrita.

Descripción

1. IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

Con respecto al gravamen de la adquisición por la que se pregunta en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (NFITPAJD), se hace necesario concretar previamente si la misma se encuentra sujeta a este Impuesto en territorio español. Para lo cual, resulta imprescindible determinar, con carácter previo, si la misma se encuentra o no sujeta aquí al Impuesto sobre el Valor Añadido. 

A estos efectos, partiendo como se indica en el escrito de consulta del hecho de que el transmitente es un particular alemán, ha de atenderse a lo dispuesto en el artículo 13.2 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), de conformidad con el cual: 'Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto: (...) 2. Las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos, efectuadas a título oneroso por las personas a las que sea de aplicación la no sujeción prevista en el artículo 14, apartados uno y dos de esta Norma Foral, así como las realizadas por cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional, cualquiera que sea la condición del transmitente. A estos efectos, se considerarán medios de transporte: a) Los vehículos terrestres accionados a motor cuya cilindrada sea superior a 48 cm cúbicos, o su potencia exceda de 7,2 kW. (...) Los referidos medios de transporte tendrán la consideración de nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación: a) Que su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha. b) Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las aeronaves no hayan volado más de 40 horas'. 

Por su parte, el artículo 15 de la misma NFIVA señala que: 'Uno. Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores. (...)'.

Estos preceptos se encuentran desarrollados en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA), aprobado mediante Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, donde se establece que: 'Los medios de transporte, a que se refiere el artículo 13, número 2º, de la Ley del Impuesto, se considerarán nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación: 1. su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha. Se entenderá por fecha de puesta en servicio de un medio de transporte la correspondiente a la primera matriculación, definitiva o provisional, en el interior de la Comunidad y, en su defecto, la que se hiciera constar en el contrato de seguro más antiguo, referente al medio de transporte de que se trate, que cubriera la eventual responsabilidad civil derivada de su utilización o la que resulte de cualquier otro medio de prueba admitido en Derecho, incluida la consideración de su estado de uso. 2º Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de cien horas y las aeronaves no hayan volado más de cuarenta horas. Se acreditará esta circunstancia por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y, en particular, con los propios aparatos contadores incorporados a los medios de transporte, sin perjuicio de su comprobación para determinar que no hayan sido manipulados'. 

De conformidad con lo dispuesto en los preceptos transcritos, las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos efectuadas a título oneroso están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, en todo caso,  incluso aun cuando sean realizadas por personas que no tengan la condición de empresarios o profesionales, cualquiera que sea la condición del transmitente. Se trata de un régimen especial, cuyo objetivo es conseguir que a las adquisiciones de medios de transporte nuevos se les aplique siempre la tributación del país de destino. Por el contrario, si no se trata de medios de transporte nuevos en el sentido de lo dispuesto en el artículo 13.2 de la NFIVA y en el artículo 2 del RIVA,  las operaciones como la aquí analizada tributan según las reglas generales previstas en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido para las adquisiciones intracomunitarias. Reglas éstas en virtud de las cuales la condición de particular (no empresario o profesional) del transmitente determina que la operación no se encuentre sujeta al Impuesto. En el supuesto planteado, si bien han transcurrido más de 6 meses desde la fecha de la primera matriculación en la Comunidad del vehículo por el que se pregunta, nada se indica sobre el número de kilómetros que ha recorrido. Por lo que únicamente cabe señalar que si dicho vehículo ha recorrido más de 6.000 kilómetros (como parece presumirse en el escrito de consulta), la adquisición aquí analizada no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al tratarse, entonces, de un vehículo usado que se transmite por un particular, no empresario ni profesional.

Partiendo de que la adquisición objeto de consulta no se encuentre sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a todo lo anterior, procede analizar su posible sujeción en Bizkaia a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Para lo cual debe atenderse, en primer lugar, a lo indicado en el artículo 6 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, donde se prevé que: '1. El impuesto se exigirá: A) Por las transmisiones patrimoniales onerosas de bienes y derechos cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español o en territorio extranjero, cuando, en este último supuesto, el obligado al pago del impuesto tenga su residencia en España. No se exigirá el impuesto por las transmisiones patrimoniales de bienes y derechos de naturaleza inmobiliaria, sitos en territorio extranjero, ni por las transmisiones patrimoniales de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza que, efectuadas en territorio extranjero, hubieren de surtir efectos fuera del territorio español. (...)'. Asimismo, el artículo 31  del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por Ley 12/2002, de 23 de mayo (Concierto Económico), en virtud del cual se realiza el reparto de competencias entre Estado y las Administraciones Forales del País Vasco en materia del Impuesto que nos ocupa, determina que: 'La exacción del Impuesto corresponderá a las respectivas Diputaciones Forales en los siguientes casos: (...) 2. En las transmisiones onerosas de bienes muebles, semovientes y créditos, así como en la constitución y cesión onerosa de derechos sobre los mismos, cuando el adquirente, siendo persona física, tenga su residencia habitual en el País Vasco y siendo persona jurídica tenga en él su domicilio fiscal (...)'. Mientras que en el artículo 6 de la Norma Foral 3/1989, de 23 de marzo, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (NFITPAJD), se señala que: 'La exacción del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados corresponderá a la Diputación Foral de Bizkaia en los siguientes casos: A) Transmisiones Patrimoniales: (...) 2. En las transmisiones onerosas de bienes muebles, semovientes y créditos, así como en la constitución y cesión onerosas de derechos sobre los mismos, cuando el adquirente, siendo persona física, tenga su residencia habitual en Bizkaia y, siendo persona jurídica, tenga en este territorio su domicilio fiscal'.

De otro lado, el artículo 7 de esta última NFITPAJD prevé que: '1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: a) Las transmisiones onerosas por actos 'inter vivos' de toda clase de bienes y derechos que integran el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. (...) 5. No estarán sujetas al concepto de 'transmisiones patrimoniales onerosas', regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. (...)'. A lo que el artículo 8 de esta misma NFITPAJD añade que: 'Estarán obligados al pago del Impuesto, a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere. (...)'.

De conformidad con los preceptos transcritos, esta Dirección General entiende que, partiendo de que la operación por la que se pregunta no se encuentre sujeta al Impuesto sobre el Valor añadido, conforme a todo lo indicado más arriba, estará sujeta en Bizkaia a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, al tratarse de la adquisición de un vehículo usado a un particular por parte de una persona física con residencia habitual en Bizkaia que, además, no surte efecto sólo fuera del territorio español. 

Fijada la sujeción en Bizkaia de la adquisición por la que se pregunta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, en lo que se refiere a la base imponible de la operación, el artículo 10 de la NFITPAJD señala que: '1. La base imponible vendrá determinada por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas, aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca. (...)'. A lo que el artículo 44 de la misma NFITPAJD añade que: '1. La Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado. 2. La comprobación se llevará a cabo por los medios establecidos en el artículo 55.1 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria. (...) Cuando se trate de bienes respecto de cuyos precios medios de mercado se aprueben periódicamente tablas oficiales por la Administración Tributaria, éstas pueden constituir medio de comprobación de valores. 3. (...) Asimismo, tratándose de bienes respecto de cuyos precios medios de mercado se aprueben periódicamente tablas oficiales por la Administración Tributaria, cuando los interesados hubieren consignado como valor real de los bienes transmitidos uno igual o superior al resultante de la aplicación de las mismas, tampoco procederá la comprobación por ningún otro medio diferente. 4. Cuando el valor declarado por los interesados, entendiendo como tal el consignado en la declaración que estén obligados a presentar por este impuesto conforme al artículo 57 de esta Norma Foral, fuese superior al resultante de la comprobación, aquél tendrá la consideración de base imponible. (...)'.

De la lectura conjunta de los preceptos transcritos se desprende que, si bien la regla general es que, en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la base imponible viene dada por el valor real del bien transmitido, en lo que se refiere a aquellos bienes respecto de los cuales la Administración apruebe periódicamente precios medios de mercado, los interesados pueden consignar en su autoliquidación dichos importes como valor real del bien de que se trate. En cuyo caso, la Administración tributaria no puede proceder a la comprobación del valor real del mismo por ningún otro medio diferente.

A estos efectos, la Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte para el año 2010, establece, en su Anexo I, los precios medios de los vehículos de turismo, todo terrenos, ciclomotores y motocicletas usados para el primer año posterior a su matriculación. Asimismo, el artículo 3 de esta Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, preceptúa que: 'Para la determinación del valor de los vehículos de turismo, todo terrenos y motocicletas ya matriculados se aplicarán sobre los precios medios, que figuran en el Anexo I de la presente Orden Foral, los porcentajes que correspondan, según los años de utilización y, en su caso, actividad del vehículo, establecidos en la tabla e instrucciones que se recogen en el Anexo IV de la presente Orden Foral'.

Lógicamente, para poder hacer uso de esta facultad prevista en el artículo 44.3 de la NFITPAJD, se exige que el modelo concreto del medio de transporte que se pretenda valorar conste en las tablas aprobadas. No obstante, debe indicarse que la utilización de estas tablas es voluntaria para el contribuyente. En el supuesto de que las emplee, obtiene la seguridad de que la Administración aceptará el valor así declarado, sin poder corregirlo por ningún otro medio que no sea el de verificar la correcta aplicación de las mismas. Sin embargo, si el contribuyente lo desea y considera más conveniente, está facultado para autoliquidar el Impuesto declarando el valor de mercado que entienda corresponde al medio de transporte en cuestión, en cuyo caso la Administración puede acudir a los procedimientos de comprobación de valores establecidos en la normativa tributaria, incluyendo la propia aplicación de las tablas o la tasación pericial contradictoria, para modificar dicho valor.

Situada en este punto la cuestión, según los datos aportados, el precio medio que se atribuye en el citado Anexo I de la Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, al vehículo todo terreno adquirido por el consultante, un Volkswagen Touareg 3.2 V6 Tiptronic, durante el primer año posterior a su primera matriculación, es de 39.200 euros. Mientras que el porcentaje previsto en el Anexo IV para un período de utilización de más de seis y hasta siete años, como es el caso, es del 34%. De todo lo cual se desprende que si el consultante consigna como base imponible del Impuesto (valor real del bien) un importe de 13.328 euros (39.200 x 0,34), la Administración deberá dar por bueno el importe así declarado, sin que pueda corregirlo por ningún otro medio. Para obtener la cuota tributaria del Impuesto, se aplica sobre esta base el tipo impositivo del 4% previsto en el artículo 11 de la NFITPAJD para los bienes muebles.

2. IMPUESTO ESPECIAL SOBRE DETERMINADOS MEDIOS DE TRANSPORTE

En lo que se refiere al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, es de aplicación el artículo 69 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (LIIEE), donde se regula que: 'La base imponible estará constituida: (...) b) En los medios de transporte usados, por su valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto. Cuando se trate de medios de transporte que hubieran estado previamente matriculados en el extranjero y que sean objeto de primera matriculación definitiva en España teniendo la condición de usados, del valor de mercado se minorará, en la medida en que estuviera incluido en el mismo, el importe residual de las cuotas de los impuestos indirectos que habrían sido exigibles, sin ser deducibles, en el caso de que el medio de transporte hubiera sido objeto de primera matriculación definitiva en España hallándose en estado nuevo. A estos efectos, el citado importe residual se determinará aplicando sobre el valor de mercado del medio de transporte usado en el momento del devengo un porcentaje igual al que, en su día, hubieran representado las cuotas de tales impuestos en el precio de venta, impuestos incluidos, del indicado medio de transporte en estado nuevo. Los sujetos pasivos podrán utilizar, para determinar el valor de mercado, los precios medios de venta aprobados al efecto por el Ministro de Economía y Hacienda que estuviesen vigentes en la fecha de devengo del impuesto. En los casos en que sea aplicable la minoración a que se refiere el párrafo anterior, el Ministro de Economía y Hacienda establecerá el procedimiento para determinar la parte de dichos precios medios que corresponde al importe residual de las cuotas de los impuestos indirectos soportadas. Cuando los sujetos pasivos declaren un valor de mercado determinado conforme a lo previsto en el párrafo anterior, la Administración tributaria no podrá comprobar por los otros medios previstos en el artículo 57 de la Ley General Tributaria el valor así declarado'.

Consecuentemente, la base imponible correspondiente a los medios de transporte usados viene dada por el valor de mercado del vehículo de que se trate a la fecha de devengo del Impuesto. La LIIEE no define qué ha de entenderse por valor de mercado, ni tampoco determina cuáles son los elementos que lo integran. No obstante, de la definición que proporcionan otras normas tributarias (como la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, o la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades), se desprende que dicho concepto hace referencia al valor que sería acordado entre partes independientes en condiciones de libre competencia. En consecuencia, cabe entender por valor de mercado a efectos del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte (IEDMT) aquél que hubiese sido acordado entre partes independientes en condiciones de libre competencia.

Para determinar el valor de mercado de un medio de transporte, los contribuyentes pueden emplear los precios medios de venta aprobados al efecto que se encuentren vigentes a la fecha de devengo del Impuesto (actualmente recogidos en la Orden Foral 110/2010, de 13 de enero). En cuyo caso, la Administración tributaria no puede comprobar el valor así declarado por ningún otro medio de los previstos en la normativa tributaria. 

Sentado lo anterior, ha de tenerse en cuenta que lo normal es que el vendedor fije el precio de venta de un vehículo usado en función del precio que él tuvo que pagar cuando lo adquirió. Lo cual supone, en términos económicos, que dicho precio incluirá también los impuestos indirectos por él soportados y no deducibles que gravaron su adquisición, los cuales representarán un coste más de la misma. De manera que estos Impuestos, soportados y no deducidos por el transmitente, irán incluidos en el valor de mercado del vehículo, tal y como éste se ha definido.

Por ello, en lo que se refiere al IEDMT, se ha introducido en la legislación interna una fórmula dirigida a eliminar del valor de mercado el importe correspondiente a la imposición indirecta ya soportada por el vehículo usado de que se trate, con objeto de adecuar los criterios valorativos aplicables en estos casos a los empleados en la Unión Europea. Así, además de lo indicado en el artículo 69 de la LIIEE, el artículo 5 de la ya citada Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, recoge que: 'En lo que se refiere al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, se aplicarán las siguientes reglas: Primera: A los precios medios que figuran en los anexos I, II y III de esta Orden se le aplicarán los porcentajes que corresponda, según los años de utilización y, en su caso, actividad del vehículo, establecidos en la tabla e instrucciones que se recogen en el anexo IV de esta Orden. Segunda: Del valor de mercado calculado teniendo en cuenta lo señalado en la regla primera anterior, se minorará, en la medida en que estuviera incluido en el mismo, el importe residual de las cuotas de los impuestos indirectos. Para ello se podrá utilizar la siguiente fórmula: BI = VM/[1 + (tipoIVA + tipoiEDMT + tiposOTROS)]. Donde: BI: Base imponible de medios de transporte usados en el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. VM: Valor de mercado determinado por tablas de precios medios tras la aplicación de los porcentajes del anexo IV. TipoIVA: Tipo impositivo, en tanto por uno, del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) que estuviese vigente en el momento de la primera matriculación efectiva del medio de transporte, si ésta se hubiese producido en el territorio de aplicación del IVA; o el tipo impositivo que habría sido exigible en el territorio de aplicación del IVA en que se vaya a matricular ese medio de transporte, si su primera matriculación efectiva se ha producido en el extranjero. TipoiEDMT: Tipo impositivo, en tanto por uno, del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte que estaba vigente en el momento y en el ámbito territorial de la primera matriculación efectiva del medio de transporte, si ésta se hubiese producido en España; o el tipo impositivo que habría sido exigible en el momento de la primera matriculación y en el ámbito territorial en que ahora se vaya a matricular en España ese medio de transporte, cuando la primera matriculación efectiva de éste se haya producido en el extranjero. TiposOTROS: Resultado de sumar los tipos impositivos, en tanto por uno, de cualesquiera otros impuestos indirectos que hayan gravado la adquisición del medio de transporte, y que estén incluidos en el valor de mercado'.

De acuerdo con lo dispuesto en este precepto y en el artículo 69 de la LIIEE, en el ámbito del IEDMT, para determinar el valor de mercado del medio de transporte de que se trate en la fecha de devengo del Impuesto y, por tanto, la base imponible de la operación, deben darse dos pasos sucesivos: a) en el primero, se aplica, directamente, a los precios de medios de venta que figuran en los Anexos I, II y III de la Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, los porcentajes que correspondan en función de la antigüedad del medio de transporte y, en su caso, de su actividad, establecidos en la tabla e instrucciones que se recogen en el Anexo IV de la misma Orden; y b) en el segundo, se descuenta del valor de mercado así obtenido el importe residual de los impuestos indirectos exigidos en España sin ser deducibles, o que habrían sido exigibles, sin ser deducibles, en el supuesto de que el mismo medio de transporte hubiese sido objeto de primera matriculación definitiva en España en estado nuevo, en la medida en que dicho importe se encuentre incluido en valor obtenido en el primer paso. Por tanto, no se minora, del referido valor de mercado, la parte correspondiente al valor residual de los impuestos indirectos soportados (y que gravaron la adquisición del medio de transporte en el momento de su primera matriculación), cuando la persona a cuyo nombre se haya matriculado el medio de transporte haya deducido las cuotas de dichos impuestos soportadas o satisfechas con ocasión de su adquisición.

Así, de cara a calcular el valor de mercado de un vehículo, ya minorado en el importe residual de las cuotas de los impuestos indirectos que habrían sido exigibles sin ser deducibles en caso de que el medio de transporte hubiera sido objeto de primera matriculación definitiva en España en estado de nuevo, el contribuyente puede emplear el mecanismo recogido en la ya citada Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, que consiste, básicamente, en descontar del valor derivado de las tablas el IVA, el IEDMT y otros impuestos indirectos que hubieran gravado la adquisición del medio de transporte en España y estuvieran incluidos en aquél (en dicho valor de mercado), sirviéndose para ello de los correspondientes tipos impositivos en tanto por uno. De donde se deduce que la normativa del IEDMT no obliga a utilizar, a los efectos pretendidos, las tablas y la fórmula propuestos en la Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, por lo que el contribuyente puede valerse de cualquier otro procedimiento que considere idóneo para ello, siempre que, lógicamente, no se extralimite en su función. 

Tal y como se infiere de la redacción utilizada en el artículo 69.b) de la LIIEE, a efectos de minorar el valor de mercado del medio de transporte en el importe residual de los impuestos indirectos incluidos en él, se debe tomar en consideración la fecha de adquisición del medio de transporte de que se trate en estado nuevo. Por lo que, consecuentemente, habrán de tenerse en cuenta los tipos impositivos del IVA e IEDMT vigentes en España al momento en que el vehículo que se pretende matricular fue objeto de adquisición por el transmitente, tanto si ésta se produjo en España como en el extranjero, así como los de los demás impuestos indirectos que gravaran su adquisición, y estuvieran incluidos en el valor de mercado.

En este sentido, ha de tenerse en cuenta que el artículo 90 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre (NFIVA), en su redacción vigente a 2 de julio de 2004, fecha de adquisición del todo terreno por parte del particular alemán ahora transmitente, establecía que: 'Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 16 por 100, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. (...)'. Mientras que el artículo 70 de la LIIEE regulaba que: '1. El impuesto se exigirá a los tipos impositivos siguientes: a) Comunidades Autónomas peninsulares y Comunidad Autónoma de Illes Balears: Con el tipo que, conforme a lo previsto en el artículo 43 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicarán los siguientes: Vehículos automóviles de turismo de cilindrada inferior a 1.600 centímetros cúbicos, si están equipados con motor de gasolina, o de cilindrada inferior a 2.000 centímetros cúbicos, si están equipados con motor diesel: 7 por 100. Resto de medios de transporte: 12 por 100. (...)'.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera que, en el supuesto objeto de consulta, cabe calcular la base imponible del IEDMT, aplicando, en primer lugar, al precio medio de venta que figura en el Anexo I de la Orden Foral 110/2010, de 13 de enero, para el vehículo todo terreno en cuestión (39.200 euros) el porcentaje determinado en el Anexo IV de esta misma Orden Foral en función de su antigüedad (34%, por ser superior a seis años y hasta siete), y, posteriormente dividiendo el resultado obtenido (39.200 x 0,34=13.328 euros) entre 1,28 (13.328/1,28=10.412,50 euros), al ser tipo del IVA español, aplicable al todo terreno en el momento de su adquisición por el particular alemán, del 16%, y el del IEDMT del 12%. Sobre esta base imponible se aplicará el tipo impositivo del 14,75%, propuesto en el escrito de consulta, en la medida en que, de acuerdo con lo indicado en el artículo 70 de la LIEE, actualmente vigente, se trate de un vehículo cuyas emisiones oficiales de CO2 sean iguales o superiores a 200 g/km (según conste en el certificado expedido al efecto por el fabricante o importador del vehículo o en la tarjeta de inspección técnica del vehículo u otro documento de carácter oficial).