Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 13230 de 15 de Abril de 2014

Normativa

Arts. 7 y 20.uno.16 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.

Resumen

Exención de IVA en los servicios de mediación en la venta de seguros

Cuestión

    La consultante ('C OBSV') es un operador de banca seguros vinculado, constituido por un grupo financiero en el marco del proceso de reestructuración de su sistema de comercialización de seguros. La sociedad depende de una entidad financiera ('C'), que también ostenta, directa e indirectamente, la totalidad del capital social de dos compañías de seguros ('S' y 'S VIDA'). En su momento, la entidad financiera ('C') suscribió un contrato de agencia con 'S' y con 'S VIDA', al amparo de lo dispuesto en la Ley 26/2006, de 17 de julio, de mediación de seguros y reaseguros privados, en virtud del cual ha venido realizando la actividad de mediación de seguros como operador de banca-seguros exclusivo (OBSE) de sus filiales. Adicionalmente, diversas entidades aseguradoras, incluida entre ellas la propia 'S VIDA', tenían suscritos contratos de distribución de sus pólizas de seguros con 'S', quien las comercializaba a través de su red de distribución, conforme a lo previsto en el artículo 4 de la citada Ley 26/2006, de 17 de julio. Así, concretamente, 'S' tenía acuerdos de distribución con 'S VIDA', y con otras dos entidades ajenas al grupo: 'P' y 'T'. 'S' y 'S VIDA' disponían, cada una de ellas, de medios materiales y humanos propios, afectos a la realización de las diferentes tareas necesarias para el diseño, promoción, comercialización y gestión de productos de seguro, divididas en varias unidades o áreas por razón de la labor que realizaban. En concreto, tenían su propia unidad de comercialización directa. Además, como ya se ha indicado, 'S' y 'S VIDA' contaban con la red bancaria de 'C', en su condición de OBSE de ambas compañías, así como con una red de mediación ajena a 'C', conformada por corredores de seguros, y con un servicio de comercialización de sus productos por teléfono y por Internet. En este contexto, 'C', 'S' y 'S VIDA' llegaron a la conclusión de que la colaboración o integración de sus respectivas redes comerciales permitiría a las aseguradoras ('S' y 'S VIDA') conseguir ahorros sustanciales de costes, y les dotaría de una mayor capacidad para obtener ingresos mediante la contratación de primas. Para lo cual, dieron lo siguientes pasos: 1) la compareciente se inscribió en el registro administrativo especial de mediadores de seguros, corredores de seguros y de sus altos cargos como operador de banca-seguros vinculado; 2) se resolvieron los contratos de mediación anteriormente vigentes dentro del grupo (así como los suscritos por 'S' con 'P' y con 'T'), y se firmaron nuevos contratos entre las partes, de modo que, por un lado, la consultante suscribió contratos de agencia con 'S', 'S VIDA', 'P' y 'T', y, por otro lado, firmó con 'C' un contrato de cesión de red, en virtud del cual ésta le cedió su red comercial; y 3) 'S' y 'S VIDA' traspasaron a la consultante (a 'C OBSV') sus unidades de comercialización directa. Las funciones desempeñadas por los profesionales traspasados de 'S' y de 'S VIDA' a la compareciente son, básicamente, las siguientes: a) realización de labores comerciales proactivas y de atención al cliente; b) elaboración de presupuestos; c) emisión de pólizas; d) gestión de cobro de impagados; e) apertura de partes de siniestros; y f) liquidación de los siniestros más sencillos.

Desea conocer:

1) Si se encuentran exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de mediación que presta a 'S', 'S VIDA', 'P' y 'T', al amparo de los contratos de agencia que ha suscrito con estas compañías.

2) Si se encuentra, o no, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la transmisión a su favor de las unidades de comercialización directa de 'S' y de 'S VIDA', así como del negocio que, hasta la fecha, venía desarrollando 'C', como operador de banca seguros exclusivo.

Descripción

1) Con respecto a la primera cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 20.Uno.16 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), según el cual: 'Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: (...) 16. Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización. Asimismo, los servicios de mediación, incluyendo la captación de clientes, para la celebración del contrato entre las partes intervinientes en la realización de las anteriores operaciones, con independencia de la condición del empresario o profesional que los preste. Dentro de las operaciones de seguro se entenderán comprendidas las modalidades de previsión. (...)'.

Este precepto es la trasposición al ordenamiento interno de lo previsto en el artículo 135.1 a) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, en el que se prevé que: '1. Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes: a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros. (...)'.

En lo que respecta a las operaciones de mediación en materia de seguros, ha de tenerse en cuenta lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) en sus sentencias de 20 de noviembre de 2003 (correspondiente al caso Taksatorringen, C-08/01) y de 3 de marzo de 2005 (correspondiente al caso Andersen, C-472/03).

Así, como señaló el TJUE en la sentencia del caso Andersen, para que pueda hablarse de la existencia de servicios de mediación, es necesario que se encuentre presente alguno de los aspectos esenciales de la función del mediador, como es buscar clientes, o poner a éstos en relación con la entidad aseguradora.

Concretamente, en esta sentencia del caso Andersen, el TJUE indicó que: '34. A la luz de tales indicaciones, es preciso señalar que, aun cuando contribuyan al contenido esencial de las actividades de una compañía de seguros, los servicios que presta ACMC a UL, que no son operaciones de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva (véase el apartado 22 de la presente sentencia), tampoco constituyen prestaciones características de un agente de seguros. 35. En efecto, dichos servicios presentan algunas particularidades, como la determinación y el pago de las comisiones de los agentes de seguros, el seguimiento de los contactos con tales agentes, la gestión de los aspectos relativos al reaseguro, así como el suministro de información a los agentes de seguros y a la administración tributaria que, evidentemente, no forman parte de las actividades de un agente de seguros. 36. Además, como subrayó la Comisión de las Comunidades Europeas en sus observaciones escritas y como observó el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, algunos aspectos esenciales de la función del agente de seguros, como buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador, no concurren en el presente caso. En efecto, de la resolución de remisión resulta, sin que la demandada lo haya negado, que la intervención de ACMC sólo comienza con la recepción de las solicitudes de seguros que le envían los agentes de seguros por medio de los cuales UL estudia el mercado neerlandés de los seguros de vida. 37. Como la Comisión sostuvo en sus observaciones escritas y en la vista, el contrato de colaboración celebrado entre ACMC y UL debe considerarse una subcontrata, en virtud de la cual ACMC pone a disposición de UL los recursos humanos y administrativos de los que ésta carece y le suministra una serie de servicios de asistencia en las tareas inherentes a sus actividades de asegurador. A este respecto, resulta significativo que, según las precisiones proporcionadas por el órgano jurisdiccional remitente, el personal de UL sólo se corresponda con 2,9ETC, mientras que AIS dedica 17ETC al ejercicio de las actividades de «back office», y que el personal de AIS y el de UL compartan el mismo edificio. 38. Los servicios prestados por ACMC a UL deben considerarse, en consecuencia, una forma de cooperación que consiste en asistir a UL, a cambio de una retribución, en la realización de actividades que normalmente incumben a esta última, sin establecer relaciones contractuales con los asegurados. Tales actividades constituyen un desmembramiento de las actividades de UL y no prestaciones de servicios efectuadas por un agente de seguros (véase, por analogía, la sentencia de 13 de diciembre de 2001, CSC Financial Services, C-235/00, Rec. p.I-10237, apartado 40). 39. A la luz de las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión planteada que el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las actividades de «back office», que consisten en prestar servicios, a cambio de una retribución, a una compañía de seguros, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por un corredor o un agente de seguros en el sentido de la citada disposición. (...)'.

De modo que deben excluirse del ámbito de la exención los meros servicios de apoyo ('back office') que, por sí mismos, no constituyan prestaciones relativas a operaciones de seguros efectuadas por un corredor o agente de seguros, en el sentido de lo indicado en el artículo 135.1 a) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006.

Consecuentemente, los servicios exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido son lo que consisten, en sí mismos, en la aproximación entre las partes para la suscripción de contratos de seguro.

Sobre este particular, el artículo 2.1 de la Ley 26/2006, de 17 de julio, de mediación de seguros y reaseguros privados, determina que: '1. Las actividades a que se refiere el artículo 1 comprenderán la mediación entre los tomadores de seguros o de reaseguros y asegurados, de una parte, y las entidades aseguradoras o reaseguradoras autorizadas para ejercer la actividad aseguradora o reaseguradora privadas, de otra. A tales efectos, se entenderá por mediación aquellas actividades consistentes en la presentación, propuesta o realización de trabajos previos a la celebración de un contrato de seguro o de reaseguro, o de celebración de estos contratos, así como la asistencia en la gestión y ejecución de dichos contratos, en particular en caso de siniestro. (...)'.

Adicionalmente, el artículo 9 de la misma Ley 26/2006, de 17 de julio, recoge que: '1. Son agentes de seguros las personas físicas o jurídicas que, mediante la celebración de un contrato de agencia con una o varias entidades aseguradoras y la inscripción en el Registro administrativo especial de mediadores de seguros, corredores de reaseguros y de sus altos cargos, se comprometen frente a éstas a realizar la actividad definida en el artículo 2.1 de esta Ley. 2. Los agentes de seguros se clasifican en agentes de seguros exclusivos y en agentes de seguros vinculados'.

A lo que el artículo 20 de la repetida Ley 26/2006, de 17 de julio, añade que: 'Son agentes de seguros vinculados las personas físicas o jurídicas que, mediante la celebración de un contrato de agencia de seguros con varias entidades aseguradoras y la inscripción en el Registro administrativo especial de mediadores de seguros, corredores de reaseguros y de sus altos cargos, se comprometen frente a éstas a realizar la actividad de mediación de seguros definida en el artículo 2.1 de esta Ley, en los términos acordados en el contrato de agencia de seguros'.

De conformidad con todo lo anterior, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de agencia que presta la entidad consultante a las compañías aseguradoras 'S', 'S VIDA', 'P' y 'T', siempre y cuando, tal y como parece que ocurre en el supuesto planteado, los mismos contribuyan a la aproximación entre el asegurador y asegurado, o vayan dirigidos a la búsqueda de clientes para ponerlos en relación con las citadas aseguradoras, en el sentido de lo dispuesto en el artículo 2.1 de la Ley 26/2006, de 17 de julio.

Cumplido este requisito, también estarán exentas del Impuesto las demás prestaciones que efectúa la compareciente en el marco de los contratos de agencia por los que pregunta, relativas a la realización de trabajos previos a la celebración de los contratos, así como a la asistencia, tanto a los clientes como a las aseguradoras, en la gestión y ejecución de los mismos, tales como la atención a los clientes, la elaboración de presupuestos, la emisión de las pólizas, la gestión del cobro de los impagados, la apertura de los partes de siniestros, o la liquidación de los siniestros más sencillos.

2) En lo que se refiere a la segunda de las cuestiones suscitadas, el artículo 7 de la NFIVA regula que: 'No estarán sujetas al Impuesto: 1. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Norma Foral. (...) A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Norma Foral. Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, número 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Norma Foral'.

La redacción actual de este artículo 7.1 de la NFIVA supone la adecuación a la jurisprudencia comunitaria de los supuestos de no sujeción correspondientes a las transmisiones globales del patrimonio empresarial. Básicamente, supone la adaptación de la normativa interna a lo indicado por el TJUE en su Sentencia de 27 de noviembre de 2003 (Asunto C-497/01), en la que señaló que: '40. Habida cuenta de esta finalidad, el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias'.

Por tanto, lo determinante de cara a la aplicación de la no sujeción por la que se pregunta es que los bienes y derechos que se transmiten puedan entenderse como integrantes de una unidad económica autónoma, o de una parte diferenciada de una empresa, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. Se trata, en terminología del TJUE, de la transmisión de elementos corporales y, en su caso, incorporales que constituyen una empresa, o una parte autónoma de una empresa, pero que no comprende la mera entrega de bienes aislados. 

De modo que, para que una operación quede no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo dispuesto en este artículo 7.1 de la NFIVA, no cabe exigir que se transmita la totalidad del patrimonio empresarial, pero sí que los elementos corporales e incorporales que se enajenan constituyan una unidad económica autónoma, o una parte diferenciada de una empresa, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. Asimismo, se exige que el adquirente mantenga los elementos adquiridos afectos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En lo que respecta a lo que el TJUE denomina como 'universalidades totales de bienes', existen pocas dudas. Se trata de la cesión de una empresa en su totalidad, que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.  

Por su parte, el concepto de 'universalidad parcial de bienes' se refiere no a uno o varios elementos individuales, sino a una combinación de éstos suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno por separado sería insuficiente para ello.

En consecuencia, para que pueda aplicarse el supuesto de no sujeción objeto de consulta, es necesario que los bienes y derechos transmitidos constituyan, al menos, una 'universalidad parcial', en el sentido descrito. De modo que resulta necesario que los bienes y derechos transmitidos conformen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. 

En el supuesto planteado, no se describen los elementos materiales e inmateriales que han sido traspasados a la entidad compareciente. Por ello, esta Dirección General de Hacienda no puede pronunciarse sobre si los mismos constituyen o no una unidad económica autónoma, a los efectos de la aplicación del artículo 7.1 de la NFIVA.

No obstante, debe tenerse en cuenta que la transmisión de las carteras de seguros y/o de las pólizas de seguros entre agentes de seguros, entidades aseguradoras o mediadores en el mercado de seguros se encuentra exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, al amparo de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.16º de la NFIVA, arriba transcrito.

De forma que si la operación por la que se pregunta consiste, en definitiva, en el traspaso a favor de la entidad compareciente de distintas carteras o pólizas de seguros (además, del personal de 'S' y de 'S VIDA'), la misma podrá acogerse a la exención regulada en el artículo 20.Uno.16º de la NFIVA, al margen de que pueda, o no, ser considerada como una operación de transmisión de una universalidad parcial de bienes, en el sentido exigido en el artículo 7.1 del mismo texto legal.