Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 27.177 de 28 de Febrero de 2007

Normativa

ART. 92, 97, 99 DF102/1992
ART. 3 DF43/1998
ART. 13 DF61/2004

Resumen

Descripción

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SESIÓN: 28 de Febrero de 2007

FALLO: 27.177

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2006/0010 interpuesta por D. **********, con DNI **********, contra el Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 7 de diciembre de 2005, por el que se procede a practicar liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los ejercicios 2001, 2002, 2003 y 2004.




ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 3 de enero de 2006 se interpone la presente reclamación, mediante escrito en el que la parte reclamante manifiesta su disconformidad con las liquidaciones practicadas y solicita que, conforme a los argumentos que expone, se le admita la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a las facturas que le han sido emitidas por **********, CB.

Manifiesta, al respecto, que el destinatario de dichas facturas es el propio reclamante, tal como, según indica, puede comprobarse en las facturas aportadas ante el Servicio de Gestión, en las que consta, asimismo, el domicilio correcto, y señala, además, que los importes de dichas facturas se corresponden con los declarados tanto por él como por **********, CB. Añade que, sin embargo, el Servicio de Gestión no acepta dichas facturas porque dicho proveedor, en lugar de indicar en las facturas el NIF de **********, ha indicado el CIF que correspondía a una comunidad de bienes anterior, constituida por dicha persona y por su hermana y que se dio de baja con fecha 11 de febrero de 2001; y que, por tal motivo, el referido proveedor, **********, CB, ha presentado un escrito ante el Servicio de Gestión, del que adjunta copia, en el que manifiesta que se ha producido error en la identificación del NIF, pero que el destinatario de las facturas es **********.


VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- De los antecedentes se desprende que en la presente reclamación se impugna el Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 7 de diciembre de 2005, por el que se procede a practicar liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los ejercicios 2001, 2002, 2003 y 2004.

TERCERO.- Del expediente administrativo resulta que el reclamante solicitó en la declaración-liquidación anual, modelo 390, del Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondiente al ejercicio 2004, una devolución por importe de 5.607,53 euros.

Tras diversos requerimientos de documentación que fueron atendidos por el ahora reclamante, el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos emitió en fecha 16 de noviembre de 2005 un Acuerdo en el que se propone la práctica de liquidaciones provisionales por dicho Impuesto y por los ejercicios 2001 a 2004, basando esta propuesta, en cuanto a la cuestión objeto de la presente reclamación, en lo establecido en el artículo 92, referido a las cuotas tributarias deducibles, del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, si bien se reproduce también el artículo 97.Uno del mismo Decreto Foral, referido a los requisitos formales de la deducción.

Contra este Acuerdo, el reclamante presenta escrito de alegaciones y con fecha 7 de diciembre de 2005, se dicta el Acuerdo objeto de la presente reclamación, por el que se procede a estimar en parte las alegaciones formuladas y a practicar liquidaciones por los mismos ejercicios a que se refiere la propuesta, si bien por un importe inferior a ingresar en las relativas a los ejercicios 2002, 2003 y 2004. No obstante, en lo que se refiere a las alegaciones formuladas en cuanto a la cuestión objeto de la presente reclamación, en las que el reclamante utiliza argumentos similares a los expuestos en esta instancia, el Servicio de Gestión procede a desestimarlas en los mismos términos contenidos en la propuesta.

CUARTO.- En el Capítulo Primero, dedicado a las deducciones, del Título VIII del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, se establecen una serie de requisitos cuya concurrencia determinará la procedencia del derecho a la deducción. Así, y en lo que aquí nos interesa, resulta que de acuerdo con lo previsto en su artículo 92.Uno.1º, los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por, entre otras operaciones, las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto. Por otro lado, conforme al artículo 97, apartado Uno, número 1º y apartado Dos, del mismo Decreto Foral, en su redacción original, sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su derecho, y se considerarán justificativos del derecho a la deducción, entre otros documentos, la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio y estos documentos únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en este Decreto Foral y en las normas reglamentarias dictadas para su desarrollo. La redacción del apartado Uno.1º, en vigor a partir del 1 de enero de 2003, es bastante similar a la anterior y se refiere a «La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente». Por otro lado, la redacción del apartado Dos vigente a partir del 1 de enero de 2003 es del siguiente tenor literal: «Los documentos anteriores que no cumplan todos ya cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el periodo impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de este Decreto Foral, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 114 del mismo».

En cuanto a los requisitos de las facturas, debemos acudir en este caso al Decreto Foral 43/1998, de 21 de abril, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, que en su artículo 3 establece los datos o requisitos que debe contener, al menos, toda factura y sus copias, como son el número, los datos de identificación (nombre y apellidos o denominación social y número de identificación fiscal) y domicilio del expedidor y del destinatario, la descripción de la operación y el lugar y la fecha de su emisión.

En el presente supuesto, en lo que afecta a la cuestión objeto de impugnación, el Servicio de Gestión, tomando en consideración lo previsto en los citados artículos 92 y 97 del Decreto Foral 102/1992, no ha admitido la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por el reclamante en diversas facturas emitidas por la entidad **********, CB, ya que entiende que el destinatario de dichas facturas no es el reclamante.

Por el contrario, el reclamante defiende que él ha sido el destinatario de las facturas y quien las ha pagado, e indica, también, que ha incluido en la declaración modelo 347 de todos los ejercicios cuestionados, las operaciones realizadas con **********, CB y que esta entidad, a su vez, le ha declarado a él como cliente. Añade que dicha entidad se equivocó al consignar en las facturas el CIF de una comunidad de bienes de la que formó parte y que se dio de baja con fecha 11 de febrero de 2001, y que ha presentado un escrito en el que confirma esta circunstancia.

QUINTO.- De acuerdo con lo expuesto anteriormente, el objeto de la presente reclamación se centra en determinar si resulta o no conforme a derecho la exclusión por parte del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, por importes de 179,40 euros, 2.616,66 euros, 3.080,02 euros y 615,30 euros, correspondientes a diversas facturas emitidas por **********, CB, en los ejercicios 2001, 2002, 2003 y 2004, respectivamente.

En cuanto a dichas facturas, el motivo aducido por el Servicio de Gestión para excluir las deducciones se concreta en que el destinatario de las facturas no es el reclamante, D. **********, lo que supone, a su juicio, el incumplimiento de lo previsto en el artículo 92.Uno del Decreto Foral 102/1992, en cuanto al requisito que exige que las cuotas hayan sido soportadas por repercusión directa por quien pretende la deducción. Sin embargo, el examen de dichas facturas permite comprobar que el reclamante aparece identificado con nombre y dos apellidos, si bien el NIF que consta no es el correspondiente al reclamante, lo que supone, a nuestro entender, que el reclamante ha sido el destinatario de dichas facturas y ha soportado por repercusión directa las cuotas correspondientes, aun cuando las facturas incumplan uno de los requisitos previstos en el referido artículo 3 del Decreto Foral 43/1998, de 21 de abril, esto es, el referido al número de identificación fiscal del destinatario.

Por ello, el análisis del caso concreto que nos ocupa deberá centrarse en los efectos de dicho incumplimiento. Tal como resulta del mencionado artículo 97 del Decreto Foral 102/1992, el incumplimiento de los requisitos establecidos impide el ejercicio del derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de las facturas u otros documentos justificativos del derecho a la deducción. En cuanto a la rectificación de facturas, el apartado 1 del artículo 13 del Decreto Foral 61/2004, de 15 de junio por el que se regulan las obligaciones de facturación, en vigor desde el 25 de junio de 2004, señala que deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectificativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7, entre los que se encuentra la consignación del número de identificación fiscal del destinatario de la factura. Asimismo, en el aparatado 4 del mismo artículo se establece que la rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura o documento en el que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificado y que se podrá efectuar la rectificación de varias facturas o documentos sustitutivos en un único documento de rectificación, siempre que se identifiquen todas las facturas o documentos sustitutivos rectificados.

Debe tenerse en cuenta, por otro lado, el contenido de la segunda frase del artículo 97.Dos, en la redacción vigente a partir del 1 de enero de 2003, a cuyo tenor «El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el periodo impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de este Decreto Foral, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 114 del mismo».

SEXTO.- De acuerdo con el contenido del expediente administrativo resulta que no se ha procedido a rectificar las facturas que nos ocupan, si bien el reclamante presentó con fecha 29 de noviembre de 2005, ante el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, un escrito del proveedor **********., de fecha 24 de noviembre de 2005, en el que señala expresamente «que durante los ejercicios 2001, 2002, 2003 y 2004 ha procedido a declarar como cliente a **********, pero por error, en lugar de identificarlo con su NIF **********, ha indicado un CIF diferente correspondiente a una Comunidad de Bienes de baja desde el año 2001».

En relación a este extremo debe señalarse, siguiendo los argumentos contenidos en Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1998, que la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido ha tenido especial cuidado en destacar que el incumplimiento de los requisitos formales no provoca la pérdida del derecho a la deducción, sino simplemente impide el ejercicio de ese derecho, lo que permite la rectificación de los errores o la modificación de bases o cuotas impositivas. Si bien dicha rectificación debe realizarse con cumplimiento de las normas establecidas reglamentariamente, no cabría realizar una interpretación estricta y absoluta de la norma que condujera a la no deducibilidad del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado cuando los requisitos formales esenciales se han cumplido. En esta línea argumental, cabe convenir, como ha sido señalado por diversos Tribunales, que la exigencia de los requisitos formales a cuyo cumplimiento se somete el ejercicio del derecho a la deducción (número, fecha, datos de identificación, etc.), tiene como fundamento y finalidad el hacer posible y facilitar el necesario control por parte de la Administración de las operaciones efectuadas por los obligados tributarios, llevado a cabo mediante el pertinente cruce de datos, con vistas a la correcta articulación del Impuesto y la transparencia en su aplicación, y a tales efectos el requisito relativo a la consignación del CIF tiene una relevancia esencial derivada de la propia naturaleza y mecánica operativa del Impuesto.

En este contexto, resulta que el procedimiento previsto para la rectificación cumple con carácter general con los objetivos señalados, en aras al cumplimiento de la mecánica del Impuesto, pero esta previsión general quiebra en supuestos como el que nos ocupa. Si bien es cierto que en lugar del señalado escrito del proveedor se debieron emitir facturas rectificativas, lo cierto es que aun en el supuesto de haberse emitido correctamente unas facturas de rectificación en la citada fecha del 24 de noviembre de 2005, la mecánica del Impuesto quebraría en cuanto al período en el que realizar las deducciones.

En efecto, el reclamante se ha dado de baja con anterioridad a la actuación administrativa que excluye la deducción, por lo que aun cuando se hubiera efectuado la rectificación, la deducción de las facturas rectificadas no hubiera podido llevarse a cabo conforme a una aplicación estricta de la norma prevista para estos supuestos. Por ello, consideramos que, en este caso concreto, no puede limitarse el derecho a la deducción de las cuotas controvertidas, ya que habiendo quedado aclarado el origen del defecto contenido en las facturas, entendemos que el mismo no supone un obstáculo para una correcta gestión tributaria, y una solución contraria supondría dar a la forma una preponderancia excesiva sobre los requisitos de carácter material para el ejercicio de los derechos, teniendo en cuenta que, y esto resulta primordial, las cuotas han sido soportadas por repercusión directa por quien ha efectuado su deducción y se han devengado conforme a derecho, en un momento en que el destinatario era sujeto pasivo.

Por todo ello, no cabe sino concluir reconociendo el derecho del reclamante a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a las facturas recibidas de **********, que han sido objeto de la presente reclamación.


Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR la reclamación número 2006/0010, interpuesta por D. **********, con DNI **********, anulando el Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 7 de diciembre de 2005, y ordenando la práctica de las liquidaciones provisionales que procedan, de acuerdo con el contenido del Fundamento de Derecho Sexto.