Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 31.032 de 18 de Julio de 2013

Normativa

ART. 5, 93, 111 DF102/1992

Resumen

Descripción

GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-ADMINISTRATIBOA
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA


ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA
SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS

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Reclamación nº:
2011/1009.



RESOLUCIÓN Nº 31032


En Donostia-San Sebastián a 18 de julio de 2013.

La Sala de Tributos Concertados del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLUCIÓN en la reclamación número 2011/1009, interpuesta contra el siguiente acto:

Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 3 de noviembre de 2011, por el que se desestiman las alegaciones presentadas contra las propuestas de liquidación correspondientes al Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2007 a 2010.


Reclamante:

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Representante:

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ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 16 de diciembre de 2011 se interpone la presente reclamación mediante escrito en el que la reclamante muestra su disconformidad con el Acuerdo impugnado y, con base en las alegaciones que formula, solicita que, previos los trámites oportunos, se dicte resolución en la que se acuerde su anulación.

Señala la reclamante, en la primera de las alegaciones, que el Acuerdo recurrido considera que la empresa no realiza actividad empresarial alguna, al entender que únicamente ejerce una actividad de mera tenencia de bienes, por lo que le impide la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que ha soportado en los ejercicios 2007 a 2010. Añade que, sin embargo, la actividad y el objeto social de la empresa no son la tenencia de valores sino la prestación de servicios de asesoramiento pesquero, siendo una cuestión diferente que no haya podido materializarse el inicio de dicha actividad, debido a la actual crisis económica y, en especial, la que afecta al sector pesquero.

Argumenta la reclamante, en la segunda de las alegaciones, que, en el caso de las sociedades mercantiles, todas sus operaciones se consideran desarrolladas en su actividad empresarial o profesional y que quienes realicen la adquisición de bienes y servicios con la intención de destinarlos al desarrollo de las actividades empresariales o profesionales, tendrán, desde dicho momento, la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Considera que, en este caso, el argumento que avala el ejercicio de una actividad empresarial por parte de la sociedad reclamante viene corroborado por la adquisición y compra de un local.

En la tercera de las alegaciones, la reclamante expone que, con el importe obtenido por la venta de un buque, adquirió el referido local con la intención de destinarlo al desarrollo de su actividad y que, bajo ningún concepto, ha existido intención de actuar de forma fraudulenta o abusiva, como parece querer interpretar el Servicio de Gestión. Cita, en su defensa, una sentencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad, de fecha 3 de marzo de 2005, y añade que, dado que en las sociedades mercantiles opera una presunción de ejercicio de actividad empresarial, quien pretenda destruir tal presunción deberá probarlo. Considera que, por ello, el hecho de que los ingresos obtenidos por la sociedad en los últimos dos ejercicios provengan del cobro de unos dividendos y de la transmisión de valores con los que ha operado de forma ocasional, no presupone el ejercicio de una actividad de mera tenencia de valores y la negación de una actividad empresarial, como pretende el Servicio de Gestión.

Finalmente, considera que, con base en lo expuesto en dichas alegaciones, cumple los requisitos establecidos en los artículos 4 y 5 del Decreto Foral 102/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, para constituir actividad empresarial, por lo que deben ser deducibles las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas y satisfechas en los ejercicios 2007 a 2010.

SEGUNDO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y plazos previstos en la normativa vigente.



FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que la sociedad reclamante solicitó en la declaración-liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido, modelo 390, correspondiente al ejercicio 2010, una devolución por importe de 1.014,52 euros.

Posteriormente, tras las oportunas comprobaciones, con fecha 22 de septiembre de 2011, el Jefe del Servicio de Gestión de impuestos Indirectos dicta un Acuerdo en el que se propone girar liquidaciones provisionales, a ingresar, por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los ejercicios 2007, 2008 y 2009, por los importes de 31.471,70 euros, 9.633,57 euros y 1.041,31 euros, respectivamente, que habían sido previamente devueltos. Asimismo, se deniega la devolución solicitada correspondiente al ejercicio 2010.

Se dice en dicho Acuerdo que, de los datos obrantes en dicho Servicio de Gestión así como del examen de la documentación aportada por el sujeto pasivo, a requerimiento del Servicio, resulta lo siguiente: el solicitante no factura importe alguno desde el último trimestre del ejercicio 2005; y se observa que la única actividad que realiza es la tenencia de valores cotizados así como el cobro de los dividendos correspondientes. A continuación se citan, y transcriben parcialmente, los artículos 4 y 5 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y se concluye que «De lo anterior se desprende que lo que realiza la empresa no constituye actividad empresarial alguna, por lo que se deniega la devolución solicitada en el 390 del ejercicio 2010 así como se solicita la devolución de las cantidades percibidas indebidamente durante los ejercicios 2007, 2008 y 2009».

Con fecha 18 de octubre de 2011, la sociedad reclamante presenta, contra el referido Acuerdo, un escrito de alegaciones en el que se manifiesta en términos similares a los expuestos ante este Tribunal; y con fecha 3 de noviembre de 2011 se dicta el Acuerdo objeto de la presente reclamación, por el que se procede a desestimar las alegaciones formuladas y a practicar liquidaciones provisionales en los términos contenidos en la propuesta inicial. En este Acuerdo se transcriben las referidas alegaciones y se señala, en respuesta a las mismas, lo siguiente: «La sección de IVA considera que la única actividad que ejerce es la tenencia de valores cotizados con el correspondiente cobro de dividendos, y de conformidad con los artículos 4 y 5 reproducidos en el acuerdo del 22 de septiembre, no se considera actividad empresarial, por lo que procede desestimar las alegaciones presentadas y va a proceder a la emisión de las correspondientes cartas de pago».

TERCERO.- De acuerdo con el contenido del expediente administrativo y las alegaciones formuladas por la sociedad reclamante, la cuestión que debe resolverse en la presente reclamación es si procede o no la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la sociedad reclamante en los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010.

Tal como resulta del expediente administrativo, el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos deniega la deducción de tales cuotas con el argumento fundamental de que la única actividad que realiza la sociedad reclamante es la tenencia de valores cotizados con el correspondiente cobro de dividendos, lo que no se considera actividad empresarial.

La sociedad reclamante confirma, en sus alegaciones, que los únicos ingresos que ha obtenido en los referidos ejercicios provienen del cobro de unos dividendos y de la transmisión de valores con los que ha operado de manera ocasional. No obstante, considera que la actividad y el objeto social de la empresa no son la tenencia de valores, sino la prestación de servicios de asesoramiento pesquero, si bien señala que el inicio de esta actividad no se ha podido materializar de momento, debido a la actual crisis económica y, en especial, la que afecta al sector pesquero. Sin embargo, defiende su derecho a la deducción de las cuotas cuestionadas, con base en lo establecido en el artículo 5 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que considera que tiene la condición de empresario, por tratarse de una sociedad mercantil, y que debe considerarse que ha iniciado su actividad, dado que adquirió un local con la intención de destinarlo al desarrollo de su actividad.

El articulo 93, relativo a los requisitos subjetivos de la deducción, del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece en su apartado uno lo siguiente: «Uno. Podrán hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5 de este Decreto Foral y hayan iniciado la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización habitual de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o profesionales podrán deducirse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 111, 112 y 113 de este Decreto Foral».

El citado artículo 111 establece en su apartado uno lo siguiente: «Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.
Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que veían desarrollando con anterioridad».

Asimismo, de acuerdo con el apartado dos del artículo 5 del mismo Decreto Foral 102/1992, a efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior; y quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En este caso, nos encontramos con cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la sociedad reclamante en ejercicios posteriores a su cese en la actividad de armador de buques de pesca, que se produjo, al parecer, en el ejercicio 2005. Tales cuotas se corresponden, según alega la reclamante, con los gastos en que ha incurrido en relación con una actividad que denomina de «prestación de servicios de asesoramiento pesquero», cuyo inicio no ha podido materializarse hasta la fecha, debido, al decir de la reclamante, a la actual situación de crisis económica y, en especial, a la que afecta al sector pesquero.

Entendemos, por lo tanto, que resulta adecuado en este caso tomar en consideración lo previsto en los citados artículos 111 y 5 del Decreto Foral 120/1992, este último citado expresamente por la reclamante en sus alegaciones. Debe tenerse en cuenta que la redacción actual de dichos artículos resulta de lo previsto en la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, en cuya exposición de motivos se decía que esta nueva redacción venía exigida por imperativo legal y que se trataba «de la adaptación de la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido a lo dispuesto en la Sexta Directiva del Consejo (77/38) en lo que se refiere al procedimiento especial para la devolución del impuesto soportado con anterioridad al inicio de las operaciones que constituyen el objeto de la actividad del sujeto pasivo, como consecuencia de la reciente sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas».

La sentencia aludida es la dictada por dicho Tribunal con fecha 21 de marzo de 2000, en los asuntos acumulados Convenio Colectivo de Empresa de TECNICAS MEDIOAMBIENTALES TECMED, S.A./98 a C-147/98, conocida habitualmente como «Sentencia Gabalfrisa».

Pues bien, a efectos de analizar el alcance de los referidos artículos 5 y 111, resulta adecuado acudir al contenido de diversos párrafos de dicha sentencia. Así, en el apartado 45 de la misma se dice lo siguiente: «Tal como señaló el Tribunal de Justicia en la sentencia Rompelman, antes citada (apartado 23), y en la de 29 de Febrero de 1996, INZO (Convenio Colectivo de Empresa de TECNICAS MEDIOAMBIENTALES TECMED, S.A./94), apartado 16, el principio de neutralidad del IVA respecto de la carga fiscal de la empresa exige que los primeros gastos de inversión efectuados para las necesidades de creación de una empresa se consideren como actividades económicas, y sería contrario a dicho principio el que las referidas actividades económicas sólo empezaran en el momento en que se explotara efectivamente la empresa, es decir, cuando se produjera el ingreso sujeto al Impuesto. Cualquier otra interpretación del artículo 4 de la Sexta Directiva supondría gravar al operador económico con el coste del IVA en el marco de su actividad económica sin darle la posibilidad de deducirlo, conforme al artículo 17, y haría una distinción arbitraria entre los gastos de inversión efectuados antes de iniciar la explotación efectiva de una empresa y los efectuados durante la misma».

Asimismo, se señala en el apartado 46 lo siguiente: «El artículo 4 de la Sexta Directiva no impide, sin embargo, que la Administración tributaria exija que la intención declarada de iniciar actividades económicas que den lugar a operaciones sujetas al Impuesto se vea confirmada por elementos objetivos. En este contexto, es importante subrayar que la condición de sujeto pasivo sólo se adquiere definitivamente si la declaración de la intención de iniciar las actividades económicas previstas ha sido hecha de buena fe por el interesado. En las situaciones de abuso o de fraude en las que, por ejemplo, éste último ha fingido querer ejercer una actividad económica concreta, pero en realidad ha pretendido incorporar a su patrimonio privado bienes que pueden ser objeto de deducción, la Administración Tributaria puede solicitar, con efecto retroactivo, la devolución de las cantidades deducidas, puesto que tales deducciones se concedieron basándose en declaraciones falsas (sentencias Rompelman, apartado 24, e INZO, apartados 23 y 24, antes citadas)».

Por otro lado, en el apartado 47 se dice lo siguiente: «De ello se deduce que quien tiene la intención, confirmada por elementos objetivos, de iniciar con carácter independiente una actividad económica en el sentido del artículo 4 de la Sexta Directiva y realiza los primeros gastos de inversión al efecto debe ser considerado sujeto pasivo. Al actuar como tal, tendrá derecho, conforme a los artículos 17 y siguientes de la Sexta Directiva, a deducir de inmediato el IVA devengado o ingresado por los gastos de inversión efectuados para las necesidades de las operaciones que pretende realizar y que conlleven derecho a deducción, sin necesidad de esperar al inicio de la explotación efectiva de su empresa».

En este caso, el elemento en que la reclamante pretende hacer descansar su derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido cuestionadas, es la adquisición de un inmueble en el ejercicio 2007, a la que asocia la adquisición, a su vez, de la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante, consideramos, en los términos contemplados en los referidos artículos 111 y 5 del Decreto Foral 102/1992, y doctrina relativa a los mismos, que no resulta suficiente la adquisición de un inmueble para considerar, sin más elementos, que con ello se adquiere la condición de empresario o profesional. Entendemos que la adquisición de un inmueble puede ser la primera operación correspondiente a una futura actividad, pero no resulta suficiente para conferir dicha condición de empresario o profesional y para otorgar el correlativo derecho a la deducción, si tal adquisición no viene acompañada de otros elementos objetivos que permitan asociarla al desarrollo futuro de una actividad.

En este caso, la reclamante se limita a exponer, sin más elementos de prueba, que el inmueble adquirido se relaciona con una futura actividad, pero lo cierto es que la reclamante cesó en su actividad anterior en 2005, adquirió el referido inmueble en 2007 y no consta que haya realizado actuación alguna tendente a ese desarrollo futuro de la actividad, ni nada ha alegado al respecto. En este sentido, no ha aportado la reclamante, en esta instancia o ante el Servicio de Gestión, elemento alguno que permita determinar la adecuación del inmueble adquirido a las características de la actividad que dice que va a desarrollar, ni ha concretado que se estén realizando actuaciones de algún tipo tendentes al inicio de dicha actividad, ni en qué consistiría específicamente dicha actividad, más allá de su apelación genérica a «la prestación de servicios de asesoramiento pesquero».

Conforme con todo lo expuesto, no cabe sino declarar conforme a derecho el Acuerdo objeto de la presente reclamación.


Por todo ello, procede adoptar la siguiente



RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclamación número 2011/1009 interpuesta por **********, con NIF**********, en nombre y representación de **********, con NIF **********, confirmando el Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 3 de noviembre de 2011, por el que se desestiman las alegaciones presentadas contra las propuestas de liquidación correspondientes al Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2007 a 2010.