Resolución de Tribunal Económico Administrativo Foral de Navarra 633-2019 de 22 de septiembre de 2020

Cuestión

IS (Impuesto Sociedades) 

Sub Tema:

IS (Impuesto Sociedades) 

Impuesto de Sociedades 2013. Reserva Especial de Inversiones. Posible incumplimiento de las condiciones de disfrute del referido beneficio fiscal. Elemento de Transporte, camión, afecto a la actividad empresarial. Contrato de arrendamiento financiero Leasing.

Normativa

Art. 41 y43 LFIS

Resumen

Reserva Especial de Inversiones 

Contestacion

Ver Resolución del TEAFNA en documento adjunto.

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Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra

EXPEDIENTE 633/2019

En la ciudad de Pamplona a 22 de septiembre de 2020, reunido el Tribunal Económico-Administrativo

Foral de Navarra, determina:

Visto escrito presentado por la representación de la entidad AAA, con NIF XXX, en relación con la

tributación por el Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 2015.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La entidad ahora reclamante presentó la oportuna autoliquidación correspondiente al

Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015 en oportuno plazo.

SEGUNDO.- En fecha 6 de mayo de 2019 los órganos de gestión del impuesto dictaron Propuesta de

Liquidación por el referido impuesto y año, notificada en fecha 8 de mayo de 2019, en la que se regularizaban

determinadas cuestiones.

En la referida Propuesta de Liquidación se concedía plazo de quince días para alegaciones.

TERCERO.- Presentadas alegaciones a la referida Propuesta de Liquidación en fecha 13 de mayo de

2019, éstas fueron desestimadas, dictándose Liquidación Provisional en fecha 6 de julio de 2019, notificada

en fecha 16 de julio de 2019.

CUARTO.- La interesada interpuso, también en fecha 16 de julio de 2019, recurso de reposición frente

a la Liquidación Provisional dictada, el cual fue igualmente desestimado mediante Resolución del Jefe de la

Sección de Grandes Empresas de fecha 19 de noviembre de 2019, notificada en fecha 20 de noviembre de

2019.

QUINTO.- Finalmente, mediante escrito, con fecha de entrada en el Registro General Electrónico del

Gobierno de Navarra de 21 de noviembre de 2019, interpone la interesada reclamación económicoadministrativa

contra la referida Resolución del Jefe de Sección de Grandes Empresas, realizando las

consideraciones que estima por convenientes.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite

de la presente reclamación económico-administrativa, según lo dispuesto en los artículos 153 y siguientes de

la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y en las disposiciones concordantes del

Reglamento de desarrollo de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, en materia de

revisión de actos en vía administrativa, aprobado por Decreto Foral 85/2018, de 17 de octubre.

SEGUNDO.- El artículo 41 de la ya derogada Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, de Impuesto de

Sociedades (en adelante LFIS), afirmaba lo siguiente: ? 1. Podrá reducirse la base imponible en el 45 por 100

de las cantidades que, procedentes del beneficio contable obtenido en el ejercicio, se destinen a una

Reserva especial para inversiones, en las condiciones y con los requisitos que se señalan en esta sección.

Ese porcentaje será del 60 por 100 para los sujetos pasivos que tengan el carácter de pequeña empresa de

conformidad con lo dispuesto en el último párrafo del artículo 50.1.b). 2. Esta reducción tendrá como límite

máximo el 40 por 100 de la base imponible una vez minorada, en su caso, en las bases liquidables negativas

a que se refiere el artículo anterior.?

Otro precepto relevante a los efectos que nos ocupan es el artículo 43 de la misma norma, el cual se

expresaba conforme al siguiente tenor: ?La materialización de la Reserva especial para inversiones deberá

realizarse en los elementos patrimoniales que reúnan las siguientes características: 1. Que se trate de

elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias, excluidos los terrenos, afectos al

desarrollo de una explotación o actividad económica. Se entenderá, a efectos de esta Ley Foral, que un

activo fijo no es nuevo si previamente ha sido utilizado por otra persona o entidad, en el sentido de haber

sido incorporado a su inmovilizado, o si debiese haberlo sido de conformidad con el Plan General de

Contabilidad, pese a que no hubiese entrado en funcionamiento. 2. No obstante lo dispuesto en el apartado

anterior, también se considerarán aptos para la materialización los bienes adquiridos en virtud de contratos

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de arrendamiento financiero a que se refiere el artículo 17 de esta Ley Foral. El no ejercicio de la opción de

compra supondrá un incumplimiento, a los efectos de la aplicación de lo dispuesto en el artículo 46 , en la

fecha de extinción o rescisión del contrato. 3. Que los elementos permanezcan en funcionamiento en las

propias instalaciones del sujeto pasivo durante cinco años como mínimo, excepto pérdida justificada, o

durante su vida útil si fuera menor, sin ser objeto de transmisión o cesión. No obstante, el Departamento de

Economía y Hacienda podrá, previa solicitud del sujeto pasivo, exceptuar expresamente del cumplimiento de

lo dispuesto en el párrafo anterior cuando concurran circunstancias excepcionales de carácter tecnológico o

funcional. 4. Que los elementos en que consistan las inversiones no tributen por el Impuesto Especial sobre

Determinados Medios de Transporte, bien porque no estén sujetos o bien porque, estándolo, se hallen

exentos.?

Finalmente, procede traer también aquí a colación el artículo 46 también de la LFIS, que rezaba de

siguiente modo: ?1. La aplicación de la Reserva especial o la materialización de la misma a fines distintos de

los que en esta Ley Foral se autorizan, la alteración sustancial de sus cuentas representativas, el

incumplimiento del plazo o de las condiciones de materialización especificados en los artículos anteriores

determinarán la pérdida total o parcial de la reducción practicada en el la base imponible. En caso de

incumplimiento de cualquiera de esos requisitos el sujeto pasivo deberá ingresar, en la declaración que la

entidad haya de presentar por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al periodo de liquidación en

que se produzca la finalización del plazo de materialización de la Reserva, el importe de la cuota íntegra que

hubiera correspondido en el periodo impositivo en que se practicó la reducción de la base imponible, de no

haberse aplicado la misma. No obstante, si el incumplimiento tuviera lugar en un periodo impositivo posterior

al de la finalización del plazo de materialización de la Reserva, el ingreso de los conceptos citados

anteriormente deberá realizarse en la declaración que la entidad haya de presentar correspondiente al

periodo de liquidación en que se produjo dicho incumplimiento

2. Del mismo modo se procederá en los supuestos de liquidación, fusión o escisión de la entidad, salvo

que en estos dos últimos supuestos la Reserva especial y su correspondiente materialización se conserven

en la entidad continuadora de las actividades, en los mismos términos que la entidad que efectuó la dotación.

3. En los supuestos de incumplimiento a los que se refieren los números anteriores serán exigibles los

correspondientes intereses de demora, sin perjuicio de la aplicación de las sanciones que fueran

procedentes.?

La interesada discrepa del posicionamiento de la Hacienda Tributaria de Navarra (en adelante HTN)

que, por lo que concierne al litigio que ahora se dirime, regularizó la Autoliquidación presentada en plazo por

el Impuesto de Sociedades de 2015 en relación con cantidades dotadas a la Reserva Especial para

Inversiones del precitado artículo 41 de la LFIS en el ejercicio 2013, defendiendo el estricto cumplimiento de

las condiciones legamente requeridas para el disfrute del referido beneficio fiscal en relación con adquisición

de camión BBB por importe de 88.500,00 euros.

Como es sabido, el elemento de transporte en cuestión fue objeto de contrato de arrendamiento

financiero suscrito entre la interesada y la entidad CCC, contrato este que incluía cláusula de opción de

compra por valor de 1.999,34 euros, a ejercer, conforme al plan de abono de cuotas establecido, en fecha 24

de julio de 2017.

El vehículo en cuestión, según ha venido afirmando la reclamante a lo largo del procedimiento de

gestión, y es esta una cuestión pacífica puesto que la Sección Gestora no la pone en ningún momento en

tela de juicio, ha estado en todo momento destinado al transporte propio de mercancías de la interesada y es

de uso exclusivo por parte de esta en el ejercicio de su actividad mercantil.

La Sección de Grandes Empresas de la HTN desestima el recurso de reposición interpuesto y por

tanto vuelve a rechazar el disfrute del beneficio fiscal pretendido conforme al siguiente razonamiento:

?Atendiendo al contrato de arrendamiento entre AAA con CIF XXX CCC con CIF YYY, se recoge en el mismo

la cláusula de opción de compra del camión BBB. Pero no existe acreditación del ejercicio de dicha opción de

compra de dicho elemento al no figurar como titular del mismo en la documentación adjuntada. En el contrato

de arrendamiento financiero se dispone en (en este momento termina la frase en la redacción incluida en el

acto recurrido).

En conclusión, se desestima el recurso de interposición interpuesto y se resuelve que no acreditado

el ejercicio de la opción de compra sobre el camión BBB por importe de 88.500,00 euros incurre en

incumplimiento regulado en el artículo 46 de la Ley Foral 24/1996.?

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Pues bien, en primer lugar, lo que parece claro es que la Resolución impugnada adolece una

incorrecta o al menos incompleta fundamentación. En efecto, en el texto que acaba de transcribirse se

aprecia de forma entendemos que evidente la existencia de una omisión con una frase que aparece

interrumpida y queda sin sentido cuando se afirma: ?En el contrato de arrendamiento financiero se dispone

en ?. Esta circunstancia lógicamente cercena el argumento de la Sección Gestora hasta el punto de no poder

conocerse con el debido detalle las razones que fundamentan la desestimación del recurso interpuesto.

En cualquier caso, lo que sí que consideramos que puede entreverse es el núcleo o trasfondo de esa

argumentación de la Resolución impugnada, y que como acabamos de ver se circunscribe a considerar que

existió un incumplimiento de los requisitos que la norma de aplicación al caso exige para el disfrute del

beneficio fiscal pretendido, al no haberse acreditado de forma suficiente ni el ejercicio de la opción de compra

contenido en el contrato de arrendamiento financiero suscrito por la interesada ni la transmisión a favor de

esta de la propiedad del medio de transporte objeto del referido contrato.

Ahora bien, véase en este sentido, que la interesada comparece ante este Tribunal aportando, adjunto

a su escrito de reclamación económico-administrativa, los siguientes documentos: en primer lugar, extracto

bancario de la entidad CCC, de fecha 8 de junio de 2015, en el que se refleja la amortización anticipada de

todas las cuotas pendientes del antecitado contrato de arrendamiento financiero camión BBB incluyendo por

supuesto la última de ellas, correspondiente a la opción de compra. Y en segundo lugar Permiso de

Circulación del referido vehículo en el que la propia reclamante aparece como titular del mismo.

Pues bien, la documentación que acaba de referirse permite, a nuestro juicio, descartar la existencia

del incumplimiento de la reclamante en las condiciones legalmente exigibles para el disfrute del beneficio

fiscal pretendido que fundamenta el acto combatido.

Cómo es lógico, tal conclusión, sólo puede conducirnos a la confirmación del derecho de la interesada

al disfrute del beneficio fiscal pretendido en los términos en los que lo hizo y consecuentemente a decretar la

anulación de la Resolución impugnada.

En consecuencia, este Tribunal resuelve estimar la reclamación económico-administrativa interpuesta

por la representación de la entidad AAA, en relación con la tributación por el Impuesto de Sociedades

correspondiente al ejercicio 2015, anulando la resolución impugnada, todo ello de conformidad con lo

señalado en la fundamentación anterior.

Y para que conste y quede unida al expediente de referencia, expido la presente certificación en

Pamplona, a 24 de septiembre de 2020.

Departamento de Economía y Hacienda

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