Resolución de Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia 46/05648/2019/00/00 de 28 de febrero de 2023

Cuestión

Procedimiento recaudatorio. Derivación del artículo 43.1.a) de la LGT de 2003. Motivación de la responsabilidad del administrador. Motivación estereotipada y objetiva. Inversión de la carga de la prueba.

Calificación: No vinculante

Normativa

Ley 58/2003 General Tributaria LGT

43.1.a)

RDLeg 1/2010 Texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital - TRLSC

225

Contestacion

Criterio:

No es suficiente para motivar la responsabilidad del art 43.1.a) LGT hacer una mera recopilación de jurisprudencia y de normas fiscales y mercantiles para, partiendo de la comisión de infracciones y de la condición de administrador concluir que resulta responsable, sin establecer ningún nexo individualizado entre la conducta concreta del administrador y la comisión de infracciones, invirtiendo la carga de la prueba. Resulta objetiva y estereotipada y por ello inmotivada.

Texto de la Resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana

SALA 2

FECHA: 28 de febrero de 2023

 

PROCEDIMIENTO: 46-05648-2019; 46-11599-2019; 46-11600-2019

CONCEPTO: PROCEDIMIENTO RECAUDATORIO

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Axy - NIF ...

REPRESENTANTE: ... - NIF ...

DOMICILIO: ... - España

En Valencia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El día 9 de mayo de 2019, la Dependencia Regional de Recaudación de la AEAT de Valencia, dictó acuerdo de derivación de responsabilidad, al amparo del artículo 43.1.a) de la Ley 58/2003 General Tributaria por el que se declaraba a DÑA. Axy con NIF ..., responsable subsidiaria al amparo de lo establecido en el artículo 43.1 a) de la Ley 58/2003, General Tributaria, en su condición de administradora, de determinadas deudas y sanciones pendientes de pago de la entidad XZ SL con NIF ..., por importe de 20.635,65 euros, resultantes de actuaciones de comprobación relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2008. Dicho acuerdo resultó notificado el 30/05/2019.

El procedimiento de derivación se inició mediante comunicación notificada el 07/03/2019 en la que se procedió a ponerle de manifiesto a DÑA. Axy las actuaciones y a cumplimentar el trámite de audiencia para que, en el plazo de quince días, pudiera examinar el expediente y en su caso formulara las alegaciones y aportara los documentos que estimara pertinentes.

SEGUNDO.- Disconforme con el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria, DÑA. Axy interpuso el 13/06/2019 la presente reclamación mediante escrito en el que se limita a solicitar que se tenga por interpuesta la misma y a pedir que se recabe de la Administración el expediente y se le ponga de manifiesto a fin de poder formular alegaciones.

Recibido el expediente se pone de manifiesto a la reclamante quien, mediante escrito presentado en fecha 22/07/2019, alega, en síntesis, inexistencia de infracción tributaria (al tratarse de una distinta interpretación respecto de la sujeción al IVA o al ITP de una transmisión de un inmueble en el primer trimestre de 2008) y ausencia del elemento subjetivo.

TERCERO.- La presentación del escrito de interposición de reclamación económico-administrativa, ha determinado a efectos de su tramitación, la apertura por parte de este Tribunal de las reclamaciones arriba referenciadas, una por el presupuesto de la derivación de responsabilidad y otras por cada una de las liquidaciones que constituyen el alcance de la responsabilidad.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.- Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La conformidad a Derecho del acuerdo de responsabilidad impugnado.

CUARTO.- La normativa general de aplicación al caso que nos ocupa está constituida fundamentalmente por los artículos que se reproducen a continuación, en su redacción vigente al momento de iniciarse el expediente de derivación de responsabilidad. Son los artículos 43, 174 y 176 de la LGT y el 124 del Reglamento General de Recaudación.

"Artículo 43. Responsables subsidiarios.

1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades:

a) Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo a) del apartado 1 del artículo 2 de esta ley, los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones (...).

4. El procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad subsidiaria se regirá por lo dispuesto en el artículo 176 de esta ley.

Artículo 174. Declaración de responsabilidad.

1. La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley disponga otra cosa.

2. En el supuesto de liquidaciones administrativas, si la declaración de responsabilidad se efectúa con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago, la competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad corresponde al órgano competente para dictar la liquidación. En los demás casos, dicha competencia corresponderá al órgano de recaudación.

3. El trámite de audiencia previo a los responsables no excluirá el derecho que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que consideren necesaria.

4. El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido:

a) Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad, con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto.

b) Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos.

c) Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al responsable.

5. En el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.

No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 2 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad.

6. El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario será el establecido en el apartado 2 del artículo 62 de esta ley.

Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el artículo 28 de esta ley.

Artículo 176. Procedimiento para exigir la responsabilidad subsidiaria.

Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad, que se notificará al responsable subsidiario.

Artículo 124. Declaración de responsabilidad.

1. El procedimiento de declaración de responsabilidad se iniciará mediante acuerdo dictado por el órgano competente que deberá ser notificado al interesado.

El trámite de audiencia será de 15 días contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo.

El plazo máximo para la notificación de la resolución del procedimiento será de seis meses.

2. Las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas o las solicitudes de suspensión del procedimiento de recaudación efectuadas por un responsable no afectarán al procedimiento de recaudación iniciado frente a los demás responsables de las deudas a las que se refieran dichas solicitudes.

3. Cuando el procedimiento para declarar la responsabilidad se inicie por los órganos competentes para dictar la liquidación y dicha declaración no se haya notificado con anterioridad al vencimiento del periodo voluntario de pago de la deuda resultante de la liquidación, el procedimiento para declarar la responsabilidad se dará por concluido sin más trámite, sin perjuicio de que con posterioridad pueda iniciarse un nuevo procedimiento por los órganos de recaudación; a tal efecto, las actuaciones realizadas en el curso del procedimiento inicial, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en relación con el mismo u otro responsable.

4. A efectos de lo dispuesto en el artículo 17.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la resolución de un recurso o reclamación interpuesto contra un acuerdo de declaración de responsabilidad, en lo que dicha resolución se refiera a las liquidaciones a las que alcance el presupuesto de hecho, no afectará a aquellos obligados tributarios para los que las liquidaciones hubieran adquirido firmeza.

5. En aquellos casos en los que como consecuencia del desarrollo del procedimiento recaudatorio seguido frente al deudor principal o, en su caso, frente al responsable solidario, se haya determinado su insolvencia parcial en los términos del artículo 76.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se podrá proceder a la declaración de fallido de aquellos, a los efectos previstos en su artículo 1.

6. Si el deudor principal o los responsables solidarios fueran declarados insolventes por la parte no derivada a los responsables subsidiarios, podrá procederse, en su caso y tras la correspondiente declaración de fallido por insolvencia total, a la derivación a dichos responsables subsidiarios del resto de deuda pendiente de cobro."

QUINTO.- Una vez recogida la normativa aplicable hay que abordar la cuestión de si concurren los requisitos para derivar la responsabilidad al hoy reclamante. Estos requisitos, recordemos, son los siguientes:

a) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada.

b) Condición de administrador de hecho o de derecho al tiempo de cometerse la infracción.

c) Una conducta en el administrador que se relacione con el propio presupuesto de la infracción en los términos señalados en dicho artículo 43.1 de la LGT, reveladora de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Aquí estamos ante una responsabilidad subsidiaria del administrador de una persona jurídica, habiendo cometido esta persona jurídica infracciones tributarias como consecuencia del incumplimiento de las obligaciones y deberes que le son propios como administrador, por lo que su responsabilidad se hace extensiva también a las sanciones.

Además, se requiere la concurrencia de otros dos requisitos comunes a toda derivación subsidiaria:

d) Que el deudor principal haya sido declarado fallido de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 61 del Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación y que no se haya determinado la existencia de responsables solidarios o existiendo responsables solidarios éstos hayan sido también declarados fallidos.

e) Cumplimiento por parte del órgano de recaudación del trámite de audiencia previsto en el artículo 174 de la LGT.

SEXTO.- En relación a los dos requisitos comunes, hay que decir que en el expediente se aportan actuaciones recaudatorias en periodo ejecutivo frente a quien la Administración considera deudor principal, la sociedad XZ SL, así como actuaciones de embargo infructuosas que dan lugar a que se dicte la declaración de fallido de la mercantil en fecha 22/05/2018, declaración de fallido de la mercantil que obra también en el expediente.

En relación al segundo de los requisitos comunes consta que se dio trámite de audiencia a la interesada a los efectos de que se compareciera en el procedimiento para defenderse o plantear alegaciones, por lo que su derecho a la defensa no se vio perjudicado.

SÉPTIMO.- A continuación, vamos a analizar si concurren los requisitos específicos recogido en el artículo 43.1 a) de la LGT.

En relación al requisito de la letra a), la comisión de infracciones por la sociedad administrada, también debemos darlo por acreditado a la vista de los procedimientos de comprobación limitada y sancionador que constan en el expediente remitido.

En relación a los dos requisitos de las letras b) y c) hay que decir que la derivación de responsabilidad a los administradores obliga a distinguir entre el sujeto infractor, al que la ley penaliza por razón de su conducta (en este caso fue infractora la sociedad), y aquellas personas a quienes la norma legal declara responsables de la infracción cometida y que, como tales, han de satisfacer a la Hacienda Pública el importe de lo que correspondería pagar a aquel (los administradores de hecho o de derecho que incurran en alguna de las conductas que la norma indica). En líneas generales la separación descansa en el tipo de conducta propio de cada figura. El infractor realiza un acto contrario a la ley, que por eso mismo se sanciona; mientras que el responsable incumple obligaciones inherentes a su cargo de administrador, actuando de forma no diligente, no realizando los actos que debería haber hecho, omitiendo sus funciones de vigilancia a terceros -vigilancia que, de haber sido ejercida, hubiera evitado la infracción-, o adoptando él mismo acuerdos conducentes a la comisión de la infracción. Por incurrir en alguna de estas tres conductas se le obliga a compensar al Erario público el daño derivado de su negligencia.

En nuestro caso estamos ante el administrador único de la sociedad infractora que desempeñaba tal función desde el 11/10/2000 hasta el 13/06/2008, es decir, en el momento de cometerse la infracción por la sociedad relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido 1T-2008 (se cometió al presentarse la declaración-liquidación incorrecta del ejercicio comprobado). Esta cuestión no es discutida, por lo que el requisito de la letra b) (ser administrador de hecho o de derecho al tiempo de cometerse las infracciones) también deber darse por cumplido.

Por lo referido más específicamente al requisito de la letra c) antes citado, no estamos, en el caso del incumplimiento por los administradores de sus obligaciones en materia fiscal, ante un elemento originador de una responsabilidad sancionadora en estricto sentido técnico, sino que nos movemos en el ámbito del ilícito civil, originándose un gravamen consistente en tener que soportar -con carácter subsidiario- el pago de una deuda ajena. Pero, en cualquier caso, lo que sí se precisa es que los hechos acaecidos sean imputables, atribuibles a alguien, ya que la imputabilidad es el fundamento de la responsabilidad, y aparece como el último y necesario reducto de la personalidad o la voluntariedad, de ahí que el Tribunal Constitucional haya prohibido toda forma de responsabilidad objetiva en materia tributaria (Sentencia de 26 de abril de 1990).

Este principio de imputabilidad, para evitar responsabilidades objetivas, está presente en el artículo 43.1 letra a) de la LGT cuando establece la responsabilidad subsidiaria de los administradores de hecho o de derecho respecto a la totalidad de la deuda tributaria y de las propias sanciones impuestas, en los casos de infracciones tributarias cometidas por las personas jurídicas, porque exige de ellos que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, que consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o que adoptaren acuerdos que hicieran posibles tales infracciones. Los tres supuestos obedecen a unos deberes normales en un gestor o, en los términos del artículo 225 del Real Decreto Legislativo 1/2010 por el que se aprueba el TR de la Ley de Sociedades de Capital, propios de la diligencia con la que un administrador debe "desempeñar el cargo y cumplir los deberes impuestos por las leyes y los estatutos". El primero exige la omisión de actos relacionados directamente con la obligación infringida que el administrador sabe que tiene el deber de realizar por razón de su cargo (el administrador social sabe que debe velar por el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias de la mercantil que administra); el segundo supone una clara permisividad respecto de la actividad ilícita de los subordinados (falta de supervisión o culpa in vigilando o in eligendo, como serían, por ejemplo, los casos en los que no se vigila la actuación de un apoderado o consejero delegado); el tercero, exige una intervención directa en la adopción de los actos o en el desarrollo de actuaciones que conducen o propician la comisión de las infracciones sancionadas. Así pues, la imputación de responsabilidad al administrador surge como consecuencia del incumplimiento de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia, que, en cualquier caso, debe motivarse y probarse suficientemente por la Administración.

O dicho de otra forma, no es suficiente, para que se pueda considerar a un administrador social como responsable subsidiario, que ocupe tal cargo o desempeñe tal función en la sociedad infractora. Es, además, necesario para que el acto de declaración de responsabilidad sea conforme a derecho que se establezca una conexión por el órgano actuante, por mínima que esta sea, entre las circunstancias concretas en que se produce la comisión de las infracciones y la actuación, al menos negligente, del administrador al que se le pretenden derivar las deudas y sanciones. Y es igualmente necesario que esta conexión entre la conducta, al menos, negligente del administrador y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del deudor principal, se plasme en el acuerdo declarativo de responsabilidad para conocimiento del afectado y para permitir su revisión en las sucesivas instancias económico-administrativas o jurisdiccionales.

Por tanto, no basta con señalar en el acuerdo de derivación de responsabilidad, por un lado, que se han cometido determinadas infracciones y, por otro lado, que, como la sociedad estaba regida por uno o varios administradores, en definitiva todos los administradores, sean uno, varios o todos, son automáticamente responsables del pago de las sanciones y de las deudas correspondientes. Y ello porque la conducta del administrador (más allá de que que objetivamente ocupe o desempeñe tal cargo) no puede ser irrelevante a los efectos de declararle responsable ya que defender lo contrario supondría tanto como decir que se les derivan las deudas y sanciones sólo por el mero hecho de ser administradores sociales, lo que no se permite en el actual sistema de derivaciones de responsabilidades tributarias, que ya hemos dicho que no es un sistema de responsabilidad objetiva. En tal sentido cabe recordar lo dicho por el Tribunal Constitucional en su Sentencia nº 85/2006: "Para la derivación de responsabilidad prevista en el art. 40.1 LGT (actual 43.1 a) LGT), la Administración soporta la carga de probar (...) que los administradores de la entidad a quienes declara responsables subsidiarios han realizado alguno de los comportamientos ilícitos previstos en el citado art. 40 LGT" (FD 10º).

Este Tribunal ha aplicado en innumerables resoluciones los criterios del Tribunal Económico-Administrativo Central en la materia (por todas, la resolución de fecha 30/10/2012, R.G.: 3642/2010), atendiendo a la doctrina sentada por la jurisprudencia más autorizada del Tribunal Supremo y de la Audiencia Nacional. Así, no se requiere prueba de la existencia de mala fe o negligencia grave por parte del administrador, pues así lo pone de manifiesto entre otras la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 25 junio 2010 (nº de recurso 1597/2005), en cuyo Fundamento de Derecho Sexto se indica (las referencias al art. 40.1.a) de la anterior Ley General Tributaria deben entenderse referidas al actual 43.1.a) de la vigente Ley):

"(...) El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función (...)

Pues bien, señalado lo anterior, debe añadirse que la legislación societaria impone a los administradores la obligación de llevar a cabo los actos necesarios que sean de su incumbencia para asegurar la correcta marcha de la sociedad. Los administradores tienen la obligación de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria y los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley (...).

La pertenencia al consejo de administración (...) es suficiente para declarar a los administradores responsables subsidiarios de las deudas de la entidad mercantil con base en el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT, pues la comisión de infracciones tributarias por la sociedad administrada es suficiente para denotar una falta de diligencia, en forma de "culpa in eligendo" o "in vigilando" del administrador "nominal", en el cumplimiento de las funciones propias de su cargo, debiendo responder frente a la sociedad y frente a los acreedores sociales del daño que causen por actos contrarios a la Ley o a los estatutos o por los realizados sin la diligencia con la que deben desempeñar el cargo -art. 133 de la Ley de Sociedades Anónimas-".

En la misma línea, la Audiencia Nacional ante otro caso de derivación por el artículo 43.1 a) de la LGT señaló, en Sentencia de fecha 11/06/2012 (recurso nº 164/2011), lo que a continuación se dirá respecto de la "conducta del administrador que se relacione con el propio presupuesto de la infracción en los términos señalados en dicho artículo 43.1, reveladora de no haber puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de la obligación tributaria":

"(...) Conviene recordar que la derivación de responsabilidad se produce por tratarse de dos administradores sociales en la medida que, por su específica obligación legal,tienen un especial deber de diligencia de un buen comerciante y debe intervenir en las cuentas anuales y balances. Por tanto en la materia que nos ocupa cada uno de los socios administradores asume la responsabilidad por las decisiones adoptadas conjuntamente, salvo en aquellos supuestos en que se acredite haber actuado con total diligencia, no haber asistido a la sesión o hayan votado en contra. En definitiva, salvo que prueben que han adoptado las medidas precisas y necesarias que les eximan de responsabilidad.

(...) La exigencia de responsabilidad por la inactividad del sujeto se justifica cuando el ordenamiento jurídico le impone una actuación positiva y especialmente, cuando lo sitúa en posición de garante; si bien, en todo caso, también esta conducta omisiva requiere la concurrencia del elemento intencional o negligente, cuestión que resulta de la expresión de la norma de aplicación al referirse a "actos de su incumbencia".

(...) resulta que los administradores han de hacer todo aquello que una actuación diligente exija, para conocer la situación de la sociedad teniendo los instrumentos jurídicos al efecto-, y adoptar las medidas encaminadas al buen funcionamiento de la misma, ya sea mediante actuaciones relativas al objeto social, ya solicitando la debidas explicaciones de las actuaciones de otros administradores

(...) Por tanto es suficiente que el administrador haya incumplido por mera negligencia las obligaciones propias de su cargo, y tal negligencia existe desde el momento en que los administradores, dejan de cumplir con su obligaciones, como queda dicho, salvo que hayan salvado su responsabilidad, al tiempo de cometerse la infracción tributaria, aun cuando dicha infracción lo haya sido formalmente por uno solo de ellos, pues el otro, u otros, debieron evitar, que tal infracción se cometiese, o salvar su responsabilidad de forma expresa (...)".

En este mismo sentido conviene traer a colación la Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de abril de 2015 (recurso nº 1997/2013) dictada en casación para la unificación de doctrina, en la que el Alto Tribunal revisa un recurso interpuesto por la Administración General del Estado contra una sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana (TSJCV), relativa a un acuerdo de declaración de responsabilidad basado en el precepto que nos ocupa, el artículo 43.1 letra a) de la LGT. El Alto Tribunal estima el recurso de casación señalando en el Fundamento de Derecho Quinto, entre otras circunstancias, lo que sigue:

"(...) esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, y ya con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el citado art. 40.1, párrafo primero, de la LGT de 1963, que:

«(1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad» [Sentencia de 18 de octubre de 2010 (rec. cas. Núm. 1787/2005 ), FD Quinto; en idéntico sentido, Sentencias de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 6738/03), FD Octavo ; de 20 de mayo de 2010 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10/05), FD Quinto; de 20 de enero de 2011 (rec. cas. núms. 2492/2008 y 4928/2008), FD Tercero]".

Como se puede ver, el Tribunal Supremo viene a exigir, al menos una descripción o referencia de las infracciones cometidas (dice textualmente "...si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas ..."), y la presencia del nexo causal, si se quiere sucintamente expuesto, entre el actuar activo o pasivo de los administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, la sociedad. Ese nexo causal se consideró que sí estaba presente en el caso sometido a enjuiciamiento, en el que se decía, al menos, que el administrador declarado responsable "presentó y suscribió la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003 de forma incorrecta o inexacta, dejando de ingresar, como consecuencia de ello, la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación", describiéndose a continuación las conductas producidas que determinaban la comisión de las infracciones que se sancionaban. En ese caso concreto, debido a la presentación del IS incorrecta o inexacta se producían las siguientes consecuencias perjudiciales para la Administración:

"- No declaró determinados ingresos financieros, los cuales habrían producido un aumento de las correcciones positivas al resultado contable, establecidas en los artículos 10 a 22 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

- No realizó la preceptiva corrección negativa al resultado contable en concepto de reinversión de beneficios extraordinarios del ejercicio 1999 según lo dispuesto en el artículo 21 de la mencionada Ley 43/1995 , corrección que hubiera provocado un aumento de las correcciones positivas al resultado contable (...)".

Es decir, en el acuerdo revisado por el Tribunal Supremo se describían las razones por las que se entendían cometidas las infracciones (falta de declaración de ingresos financieros, falta de corrección del resultado contable, etc.) y, aunque de forma muy escueta, se recogía el nexo causal entre la conducta del administrador y la comisión de las citadas infracciones.

Vamos a ver en nuestro caso, cuál es la motivación del elemento subjetivo de la derivación que hace la Administración, y si se produce una descripción de las infracciones cometidas y se establece el nexo causal mencionado.

OCTAVO.- La Administración dedica las páginas 15 a la 19 del acuerdo de derivación al elemento subjetivo de la responsabilidad. Dichas páginas, están integradas exclusivamente, bien por sentencias que sirven de apoyo para la adopción de la decisión administrativa pero que no sirven por sí mismas para acreditar e individualizar el elemento subjetivo de la responsabilidad, bien por preceptos de la Ley de Sociedades de Responsabilidad limitada que tampoco sirven a este propósito.

La Administración no establece la existencia de un claro nexo causal entre el incumplimiento advertido en la sociedad sujeto pasivo y la conducta de su administrador. Por tanto, tal y como está redactado el apartado del elemento subjetivo de la responsabilidad, sería aplicable a cualquier administrador cuya sociedad cometiera infracciones tributarias, lo que probaría la derivación por la simple condición de administrador.

No hay, por tanto, ninguna conexión entre las infracciones cometidas y la conducta concreta del administrador de la mercantil, en este caso la reclamante. No hay una identificación de la concreta conducta del administrador que no se limite al mero señalamiento de la condición de administrador del supuesto responsable.

Abundando en lo anterior, es trascendental reparar en los términos en que está redactado el artículo 43.1.a) de la Ley General Tributaria, al precisar que son responsables los administradores que, por omisión, "no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios", lo que se extiende al consentimiento de tales incumplimientos (culpa in vigilando) o al comportamiento activo, adoptando acuerdos que posibilitasen las infracciones. Es decir la responsabilidad no se incardina en el incumplimiento puro y simple de las obligaciones tributarias incumplidas (de ingreso de las deudas o sanciones que se derivan), sino en los actos no realizados o consentidos y que se deberían haber adoptado para el completo cumplimiento de deberes y obligaciones tributarias (y que han derivado en la comisión de una infracción e imposición de una sanción) o en los actos realizados para posibilitar tal incumplimiento. En definitiva, la responsabilidad no se asienta en la mera existencia de una infracción, sino en las acciones u omisiones concretas que han causado su comisión.

Afirmar, como ocurre en el presente caso, que se ha producido una o varias infracciones sancionadas y de ahí directamente concluir declarando la responsabilidad del administrador al tiempo de cometerse la infracción, invirtiendo la carga de la prueba, es tanto como objetivar la derivación, lo que está claramente proscrito por la abundante jurisprudencia al respecto. De modo que la ausencia de referencias concretas, específicas e individualizadas de las conductas desarrolladas por el administrador y su imputación al mismo, amén de hurtar al acuerdo del nexo de unión necesario entre el comportamiento, el responsable y la obligación incumplida, que ha de ser la base de la motivación del acuerdo, priva al reclamante de conocer cuales son los razonamientos que llevan a la Administración a adoptar su decisión y le impide dirigir con acierto su defensa.

En definitiva, el acuerdo de derivación debe motivarse adecuadamente, lo cual es requisito para la correcta adopción de actos administrativos, sin que la misma pueda hacerse por mera remisión a los hechos constatados en las actas o liquidaciones practicadas, y es que la motivación requiere establecer un nexo entre los hechos constatados y el responsable al que se le imputan vía acción u omisión, sin que el Tribunal, al que le corresponde la revisión pueda arrogarse en funciones propias del órgano gestor, extrayendo conclusiones o formular conjeturas sobre los hechos acaecidos. Todo lo anterior lleva a estimar la reclamación por falta de acreditación o motivación del elemento subjetivo de la responsabilidad, no siendo necesario entrar a conocer de las demás alegaciones planteadas.

 

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados.