Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0015-18 de 09 de Enero de 2018

Normativa

TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 31-2

Cuestión

Si debe liquidar de nuevo el impuesto, dado que por la constitución del préstamo ya se abonaron todos los impuestos correspondientes, sin que ahora se produzca ampliación del capital o del plazo, ni ninguna otra modificación del resto de las condiciones del préstamo original.

Descripción

El 24 de julio, y tras su divorcio, el consultante firmo una escritura de extinción de condominio de su vivienda habitual, de la cual tenía atribuido el uso por sentencia judicial. Asimismo se firmó la novación del préstamo hipotecario que recaía sobre dicha vivienda, produciéndose la liberación de uno de los deudores, su ex mujer, quedando el consultante como único deudor. Por otro lado y como consecuencia de las condiciones fijadas por la entidad financiera para concederle la subrogación del préstamo, se incluye a sus padres como fiadores solidarios.

Contestación

Conforme a lo dispuesto en el artículo 4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), ?A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa.?

En el supuesto planteado, en el escrito de consulta se hace referencia a dos operaciones distintas, aun cuando se formalicen en un único acto:

La subrogación del consultante en las obligaciones de su ex cónyuge, a quien sustituye como como deudor hipotecario.

La constitución de un derecho personal de garantía, una fianza, por parte de los padres del consultante.

En consecuencia, las operaciones antes referidas deberán tributar de forma separada y conforme a la normativa que le resulte aplicable a cada una de ellas.

A) Subrogación del consultante en la obligación de devolución del préstamo por parte de su ex cónyuge, a consecuencia de adjudicación al consultante de la vivienda habitual cuyo uso tenia tribuida por sentencia judicial, produciéndose la extinción de condominio que recaía sobre dicha vivienda y la adjudicación de la misma al consultante.

A estos efectos debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 31 del Texto Refundido del ITP y AJD, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre):

?. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 %, en cuanto a tales actos o contrato?.

En consecuencia, para tributar por la cuota variable del documento notarial a que se refiere el artículo 31.2, deben concurrir, conjuntamente los siguientes requisitos:

Tratarse de una primera copia de una escritura o un acta notarial

Tener por objeto cantidad o cosa valuable,

Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Registro Mercantil, Registro de la Propiedad Industrial o Registro de Bienes Muebles

Contener actos o contratos no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del Texto Refundido del ITP y AJD, modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias

En cuanto a este punto, es criterio mantenido reiteradamente por esta Dirección General que la subrogación de un tercero en las responsabilidades hipotecarias del transmitente no constituye hecho imponible del título transmisiones patrimoniales onerosas, que solo grava, de acuerdo con el contenido de los artículos 7 y 16 del Texto Refundido, la subrogación en los derechos de un tercero acreedor, y, por otro lado, al no producir una inscripción distinta de la que origina la propia transmisión del inmueble no verifica los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD y, por lo tanto, no está sujeta al gravamen gradual de actos jurídicos documentados.

Constitución de fianza.

La tributación de las fianzas en el ITPAJD está regulada en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) ?en adelante, TRLITPAJD? cuyo apartado 1, letra B dispone lo siguiente:

?Artículo 7

1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:

[?]

B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en aeropuertos?.

Por otro lado debe tenerse en cuenta la regla especial contenida en el apartado 1 del artículo 15 del TRLIPAJD, que determina lo siguiente:

?Artículo 15.

1. La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo.

[?]?.

En desarrollo de este precepto, el artículo 25 del Reglamento del ITPAJD, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995) ?en lo sucesivo, RITPAJD?, establece que ?1. La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo, cuando la constitución de la garantía sea simultánea con la concesión del préstamo o en el otorgamiento de éste estuviese prevista la posterior constitución de la garantía?

En cuanto al sujeto pasivo dispone el artículo 8 que ?Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:

[?]

e) En la constitución de fianzas, el acreedor afianzado.

[?]?.

Luego será sujeto pasivo el acreedor afianzado, en cuanto beneficiario de la garantía.

Respecto a la base imponible dispone el artículo 10 que ?1. La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.

2. En particular, serán de aplicación las normas contenidas en los apartados siguientes:

[?]

j) En los préstamos sin otra garantía que la personal del prestatario, en los asegurados con fianza y en los contratos de reconocimiento de deudas y de depósito retribuido, el capital de la obligación o valor de la cosa depositada. En las cuentas de crédito, el que realmente hubiese utilizado el prestatario. En los préstamos garantizados con prenda, hipoteca o anticresis, se observará lo dispuesto en el párrafo c) de este artículo?.

El artículo 2.j anteriormente transcrito no se refiere a la base imponible de la fianza, sino a la del préstamo garantizado con fianza, cuando tributa como préstamo en función de lo establecido en el artículo 15.1 del texto refundido, pero a este respecto debe tenerse en cuenta que en el supuesto planteado, dada la falta de simultaneidad entre la constitución del préstamo y la de la fianza, no procede la tributación únicamente por el concepto de préstamo a que se refiere dicho precepto, sino la tributación de forma independiente, por un lado, del préstamo, que se habrá producido con anterioridad en el momento de la concesión del mismo, y por otro lado, la de la fianza que ahora se constituye. En este caso la base imponible de la fianza estará constituida por el valor real de la garantía, es decir, el importe total de la obligación garantizada incluyendo, no solo el capital del préstamo, sino cualquier otra cantidad que se garantice, ya sea por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otro concepto.

CONCLUSION

1.- La subrogación de un tercero en las responsabilidades hipotecarias del transmitente no constituye hecho imponible del título transmisiones patrimoniales onerosas y, por otro lado, al no producir una inscripción distinta de la que origina la propia transmisión del inmueble no verifica los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD y, por lo tanto, no está sujeta al gravamen gradual de actos jurídicos documentados.

2.- La constitución de fianza por parte de los padres del consultante constituye hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD (art. 7.2 y 15 del Texto Refundido). Será sujeto pasivo el acreedor afianzado y la base imponible estará constituida por el valor real de la garantía que se constituye, es decir, el importe total de la obligación garantizada incluyendo no solo el capital del préstamo, sino cualquier otra cantidad que se garantice, ya sea por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otro concepto.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.