Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0098-16 de 15 de Enero de 2016
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0098-16 de 15 de Enero de 2016

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Órgano: Dirección General de Tributos

Fecha: 15/01/2016

Num. Resolución: V0098-16

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Normativa

LIS Ley 27/2014 arts 76.1.a), 89.2

Cuestión

Si la pretendida operación de fusión puede acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal previsto en el capítulo VIII, del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

Descripción

La entidad consultante, sociedad J, pertenece a 7 personas físicas del mismo grupo familiar, 6 hermanos, con una participación en el capital del 0,1% cada uno, y el padre con el 99,40% restante.

La sociedad J es titular del 9,32% del capital de la sociedad A y del 6% de la sociedad B. La sociedad A tiene el 2,93% en autocartera y el 25,20% del capital de B. La sociedad A se encuentra en causa de desequilibrio patrimonial.

Los accionistas de J participan en las siguientes sociedades: El padre es titular del 0,40% de B, del 29,97% de A y del 32,70% de C. Los 6 hermanos son titulares, en total, del 59,42% de B, correspondiendo a cada uno de ellos el 9,9%, salvo uno, con el 9,92%. Uno de los hermanos es titular del 10,79% de A.

La entidad D, es titular del 3,16% de A.

Los hermanos participan, en proindiviso, en las siguientes sociedades: El 67,30% de C, titular del 6% de B y del 7,55% de A; el 36,29% de A, y el 2,98% de B.

Las sociedades A, B, C y J se dedican a la distribución de diversas marcas de toda clase de aparatos electrónicos, electrodomésticos, incluida la venta directa al público mediante tiendas propias, la cuales pertenecen a la sociedad B. Asimismo, dichas empresas son propietarias de inmuebles que alquilan, en su mayor parte, a las compañías del grupo familiar. Con carácter residual, algún inmueble está alquilado a terceros no vinculados con las empresas.

La estructura actual respondía a la necesidad de que cada empresa se dedicara a la distribución en exclusiva de artículos electrónicos de una determinada marca comercial, requisito indispensable para su distribución y, en consecuencia, se creó una compañía para la distribución en exclusiva de cada marca comercial. Ahora esta exigencia no es necesaria, por lo que es preciso configurar una estructura más ágil.

La entidad D realiza dos actividades, el arrendamiento de inmuebles y la explotación turística extra hotelera.

La crisis económica ha reducido en la sociedad B la generación de recursos e ingresos que permitan el pago de los gastos generales, lo que origina pérdidas anuales y una situación de desequilibrio patrimonial, con bases imponibles negativas muy elevadas pendientes de compensación. La sociedad C tiene bases imponibles negativas de menor cuantía. Todas las sociedades cuentan con los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de sus actividades, son residentes en territorio español y tributan en el régimen general del Impuesto sobre Sociedades.

En la actualidad se plantea una operación de reestructuración empresarial, consistente en una fusión por absorción mediante la cual la sociedad J absorbería a las sociedades A, B y C, que procederían a su disolución sin liquidación.

Desde el punto de vista económico, la operación de reestructuración se justifica por los saldos deudores y acreedores existentes entre las empresas intervinientes, derivados tanto de operaciones comerciales como de relaciones financieras. La sociedad A tiene un saldo acreedor con C, J y D y un saldo deudor con B. La sociedad C tiene un saldo acreedor con J y D y un saldo deudor con A y B. La sociedad B tiene un saldo acreedor con C, A y D y un saldo deudor con J. La sociedad J tiene un saldo acreedor con B y D y un saldo deudor con A y C.

Con la fusión se pretende optimizar los recursos financieros al simplificar las relaciones financieras entre las sociedades, evitando las distorsiones derivadas de la situación actual entre sociedades y la circulación de recursos financieros entre sociedades del grupo. De esta manera se evita la necesidad de que entre las empresas se tengan que financiar de forma recurrente, consiguiendo con ello una gestión más eficaz de la tesorería y aplicarla a inversiones en activo fijo circulante de forma más eficiente. Asimismo, se facilita la obtención de financiación al proyectar una imagen de mayor solvencia y fortaleza patrimonial frente a terceros.

Por otra parte, se pretende una simplificación de la estructura societaria actual ya que se concentraría la actividad comercial de cuatro entidades en una sola. Este hecho conllevaría una disminución de los costes administrativos y demás costes indirectos derivados del mantenimiento de las sociedades, tales como contabilidad, legalización de libros, depósito de cuentas, presentación de impuestos, etc.

Al dedicarse las sociedades absorbidas a idéntica actividad, se producen numerosas operaciones vinculadas que carecen de sentido económico. Del mismo modo, se consolida y mejora la imagen del grupo a nivel regional y de cara a la clientela.

Contestación

En la cuestión planteada se menciona el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en adelante TRLIS, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. No obstante, en la contestación sólo se hará referencia a la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, que derogó el TRLIS y entró en vigor el día 1 de enero de 2015 y es aplicable a los periodos impositivos que se inicien a partir de la expresada fecha.

El capítulo VII del título VII de la LIS, artículos 76 a 89, establece el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El 76.1.a) de la LIS, establece lo siguiente:

"1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad."

En primer lugar, es necesario analizar si la operación mencionada en el escrito de consulta puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión. Si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de la Ley 3/2009 y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de esta Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que "no se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(?)."

te precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que con la fusión se pretende optimizar los recursos financieros al simplificar las relaciones financieras entre las sociedades, evitando las distorsiones derivadas de la situación actual entre sociedades y la circulación de recursos financieros entre sociedades del grupo. De esta manera se evita la necesidad de que entre las empresas se tengan que financiar de forma recurrente, consiguiendo con ello una gestión más eficaz de la tesorería y aplicarla a inversiones en activo fijo circulante de forma más eficiente. Asimismo, se facilita la obtención de financiación al proyectar una imagen de mayor solvencia y fortaleza patrimonial frente a terceros.

Por otra parte, se pretende una simplificación de la estructura societaria actual ya que se concentraría la actividad comercial de cuatro entidades en una sola. Este hecho conllevaría una disminución de los costes administrativos y demás costes indirectos derivados del mantenimiento de las sociedades, tales como contabilidad, legalización de libros, depósito de cuentas, presentación de impuestos, etc.

Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS en relación con la realización de la operación planteada.

El hecho de que las sociedades B y C tengan bases imponibles negativas pendientes de compensar, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que las sociedades son operativas, por lo que cabría considerar que la operación de fusión proyectada no tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de dos de las sociedades absorbidas.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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