Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0488-19 de 06 de Marzo de 2019

Normativa

Ley 37/1992 art. 20-Uno-9º-79-Dos-90-Uno-91-Uno-2-2-º y 6º

Cuestión

-Tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a las visitas guiadas en las diferentes alternativas propuestas, a los servicios de celebración de los eventos citados y a los espectáculos musicales o artísticos en vivo.

- Aplicación de alguna exención del Impuesto sobre el Valor Añadido a los cursos de catas de vino y de coctelería.

Descripción

La entidad consultante es titular de una bodega y en sus instalaciones ha puesto en marcha un espacio polivalente dedicado a la restauración y al desarrollo de eventos (restaurante Ambivium). Esta sociedad ofrece un programa de visitas a dicha bodega, por precio único, con las siguientes alternativas:

- visita guiada a las instalaciones de la bodega, sin ningún tipo de cata o degustación de vinos.

- esa visita con cata de vinos en dichas instalaciones.

- esa visita con cata de vinos y un pequeño aperitivo en dichas instalaciones.

- esa visita con cata de vinos y un pequeño aperitivo en dichas instalaciones y, además, un menú completo en el restaurante del complejo.

A la finalización de dichas visitas, en ocasiones, se entrega a cada visitante, como detalle, una botella de vino tamaño normal o tamaño muestra.

Por otro lado, en dichas instalaciones dispone de espacios dedicados a eventos y grandes celebraciones, en concreto, celebraciones de bodas, comuniones, etc. en las cuales, además de ceder sus espacios para el desarrollo de los eventos, se pueden ofrecer, entre otros, los siguientes servicios: servicio de organización, cóctel/vino español, menú completo de boda elaborado por el restaurante, maridaje con los vinos producidos en la bodega, barra libre una vez finalizado el menú, música en vivo (orquestas, Dj), servicios de discoteca y servicio de monitores para el cuidado de niños durante el evento.

Asimismo, la entidad consultante tiene previsto desarrollar las siguientes actividades: cursos de catas de vino, cursos de coctelería y espectáculos musicales o artísticos en vivo en la terraza de la bodega, donde se servirían alimentos y bebidas del restaurante.

Contestación

1.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.

2.- El artículo 91, apartado uno.2, números 2º y 6º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las prestaciones de servicios siguientes:

“2.º Los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario.”.

“6.º La entrada a bibliotecas, archivos y centros de documentación, museos, galerías de arte, pinacotecas, salas cinematográficas, teatros, circos, festejos taurinos, conciertos, y a los demás espectáculos culturales en vivo.”.

El Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua define la palabra espectáculo en su primera acepción como “1. Función o diversión pública celebrada en un teatro, en un circo o en cualquier otro edificio o lugar en que se congrega la gente para presenciarla.”.

Por lo tanto, tributarán al citado tipo reducido del Impuesto el acceso o entrada a los espectáculos culturales en vivo.

3.- El artículo 79, apartado dos de la citada Ley 37/1992 declara lo siguiente:

“Dos. Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.”.

4.- En relación con la cuestión planteada relativa al tipo impositivo aplicable a las operaciones consultadas es criterio reiterado de este Centro Directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto C-41/04, que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.

El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.

De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.

Por tanto, en el supuesto de que exista una operación que tenga carácter accesorio respecto de otra que tenga carácter principal, realizadas ambas (operación accesoria y operación principal) para un mismo destinatario, la prestación que tenga carácter accesorio no tributará de manera autónoma e independiente por el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que seguirá el régimen de tributación por dicho Impuesto que corresponda a la operación principal de la que dependa.

En base a lo anterior, debe concluirse que las prestaciones de servicios de cesión de la finca y otras citadas a que se refiere el escrito de consulta para la celebración de bodas u otras celebraciones, realizada por un mismo empresario o profesional, no constituyen un fin en sí mismas, por lo que dichos servicios no tributarán de forma independiente de la actividad principal de restauración o catering contratada con dicho empresario por el destinatario del servicio.

Por otra parte, las operaciones relativas al servicio de visita guiada a las instalaciones de la bodega pueden considerarse como operación principal y los servicios de cata de vino y pequeños aperitivos, en su caso, deben considerarse como operaciones accesorias de aquella, mientras que deberá considerarse una operación independiente de la visita guiada el servicio de restaurante para la degustación de un menú completo a que se refiere el escrito de consulta.

En cuanto a la entrega de una botella de vino, entendiendo que se ofrece conjuntamente con la visita guiada, con independencia de que sea consumida, y sin que ello conlleve un incremento del precio de los servicios de dicha visita, parece que no constituye para el destinatario un fin en sí mismo, por lo que deberá tributar de forma conjunta según el régimen de tributación aplicable a la operación principal que, en el supuesto planteado, será la visita a la bodega.

5.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

El artículo 20, apartado uno, número 9º, de la Ley 37/1992, establece que estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:

“9.º La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, incluida la atención a niños en los centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas en servicio de guardería fuera del horario escolar, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.

La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios.

La exención no comprenderá las siguientes operaciones:

a) Los servicios relativos a la práctica del deporte, prestados por empresas distintas de los centros docentes.

En ningún caso, se entenderán comprendidos en esta letra los servicios prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos vinculadas a los centros docentes.

b) Las de alojamiento y alimentación prestadas por Colegios Mayores o Menores y residencias de estudiantes.

c) Las efectuadas por escuelas de conductores de vehículos relativas a los permisos de conducción de vehículos terrestres de las clases A y B y a los títulos, licencias o permisos necesarios para la conducción de buques o aeronaves deportivos o de recreo.

d) Las entregas de bienes efectuadas a título oneroso.”.

Debe tenerse en cuenta que el artículo 20, apartado uno, número 9º, anteriormente transcrito, constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 132 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que los Estados miembros eximirán “la educación de la infancia o de la juventud, la enseñanza escolar o universitaria, la formación o el reciclaje profesional, así como las prestaciones de servicios y las entregas de bienes directamente relacionadas con estas actividades, cuando sean realizadas por Entidades de Derecho público que tengan este mismo objeto o por otros organismos a los que el Estado miembro de que se trate reconozca que tienen fines comparables.”.

6.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa lo siguiente:

1º) Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento las siguientes operaciones objeto de consulta:

- Servicios de restaurante consistente en un menú degustación.

- Acceso a espectáculos culturales en vivo con suministro de alimentos y bebidas.

2º) Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento las siguientes operaciones objeto de consulta:

- Servicios relativos a visita guiada a las instalaciones de la bodega junto con las operaciones accesorias, en su caso, de cata de vinos y un pequeño aperitivo en dichas instalaciones así como la entrega de una botella de vino.

3º) Cuando por precio único se presten servicios de diversa naturaleza, que tributen a distintos tipos impositivos conforme a lo expuesto en los puntos 1º) y 2º) anteriores, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los servicios prestados.

4º) En relación con los cursos de cata de vinos y de coctelería objeto de consulta, de acuerdo con los preceptos citados en el apartado 5 anterior y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, establecida, entre otras, en las sentencias de 17 de febrero de 2005, asuntos acumulados C-453/02 y C-462/02, de 28 de enero de 2010 en el asunto C-473/08 y de 20 de junio de 2013, asunto C-319/12, la doctrina reiterada de este Centro Directivo condiciona la aplicación de la exención del artículo 20, apartado uno, número 9º, al cumplimiento de dos requisitos:

a) Un requisito subjetivo, según el cual las citadas actividades deben ser realizadas por entidades de Derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades, esto es, un centro de enseñanza que se considerará autorizado o reconocido cuando sus actividades sean única o principalmente la enseñanza de materias incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo español, teniendo tal consideración aquellas unidades económicas integradas por un conjunto de medios materiales y humanos ordenados con carácter de permanencia con la finalidad de prestar de manera continuada servicios de enseñanza, no siendo preciso, a estos efectos que el centro de enseñanza disponga de local determinado.

No obstante, en caso de que un empresario realice una actividad principal distinta de la enseñanza, y una actividad de enseñanza, lo relevante para la aplicación de la exención a esta segunda será que se preste un servicio de enseñanza objetivamente incluido en alguno de los citados planes de estudios.

b) Un requisito objetivo. Como ha señalado el Tribunal de Justicia, la enseñanza es aquella actividad que supone la transmisión de conocimientos y de competencias entre un profesor y los estudiantes, acompañada, además, de un conjunto de otros elementos que incluyen los correspondientes a las relaciones que se establecen entre profesores y estudiantes y los que componen el marco organizativo del centro en el que se imparte la formación, siempre y cuando dichas actividades no revistan un carácter meramente recreativo.

La exención no será aplicable, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles o grados del sistema educativo español.

La competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza por un determinado centro educativo se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención, corresponde al Ministerio de Educación y Formación Profesional, o bien la Comunidad autónoma correspondiente.

Por tanto, tanto los cursos objeto de consulta, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando las materias impartidas se encuentren incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo de acuerdo con el criterio del Ministerio de Educación y Formación Profesional.

7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.