Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1037-18 de 24 de Abril de 2018

Normativa

TAINSIAE RDLeg 1175/1990, Tarifas.

LIVA 37/1992, arts. 91, 124, 125, 129, 130.

RIRPF RD 439/2007, arts. 74, 75, 76, 95.4

Normativa

TAINSIAE RDLeg 1175/1990, Tarifas.

LIVA 37/1992, arts. 91, 124, 125, 129, 130.

RIRPF RD 439/2007, arts. 74, 75, 76, 95.4

Cuestión

1ª Si debe darse de alta en el IAE.

2ª Tributación en el IVA.

3ª Si las facturas emitidas a ganaderos están sometidas a retención a cuenta del IRPF.

Descripción

El consultante tiene interés de desarrollar una actividad agrícola destinada al cultivo de Forraje Verde Hidropónico, consistente en la adquisición de una materia prima natural, con el fin de producir forrajes en un entorno controlado, para su venta a ganaderos para el consumo animal.

Contestación

En primer lugar, se hace constar que la presente contestación se realiza considerando que las ventas del forraje producido se produce en el lugar donde se obtiene el mismo.

1ª Tributación en el IAE.

1º) El artículo 78, apartado 1, del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, dispone que “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.”.

En el apartado 2 del citado artículo 78 se señala que “Se consideran, a los efectos de este impuesto, actividades empresariales las ganaderas, cuando tengan carácter independiente, las mineras, industriales, comerciales y de servicios. No tienen, por consiguiente, tal consideración las actividades agrícolas, las ganaderas dependientes, las forestales y las pesqueras, no constituyendo hecho imponible por el impuesto ninguna de ellas.”.

En consecuencia, el ejercicio de actividades agrícolas no se encuentra sujeto al Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) y, por consiguiente, tales actividades agrícolas no son objeto de gravamen por éste, con arreglo a lo dispuesto por el artículo 78.2 del TRLRHL.

La exclusión del ámbito de aplicación del IAE, en relación con las actividades agrícolas, se refiere a todas las operaciones propias de su ejercicio, entre las que se encuentran la adquisición (incluye la importación) de las materias primas que se integren en el proceso productivo, la venta al por mayor (incluida la exportación) y la venta al por menor de los productos obtenidos de las explotaciones agrícolas y, en lo relativo a dichas ventas, siempre que éstas las realicen los titulares de la actividad en los respectivos lugares en que hayan obtenidos sus propios productos.

2º) La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del IAE, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, dispone que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

Por consiguiente, si bien la actividad agrícola no se halla sujeta al IAE, las operaciones de venta de los productos agrícolas fuera de los lugares en que hayan sido éstos obtenidos, así como la venta de productos agrícolas que no hayan sido producidos en explotaciones del agricultor, sí están sujetas al IAE, debiendo clasificarse en la rúbrica correspondiente al tipo de comercio de que se trate (comercio al por mayor o comercio al por menor) y a la clase de productos agrícolas comercializados.

3º) Sentado lo anterior, y en relación con el caso propuesto, cabe indicar que el consultante por la actividad de cultivo de forraje verde hidropónico (FVH), adquiriendo la materia prima natural (semilla de cereal), no está sujeto al IAE.

Por lo que se refiere a la venta posterior directamente a ganaderos para sus explotaciones, la sujeción de dicha actividad al IAE dependerá del lugar donde realice las citadas ventas.

Así, si las ventas las efectúa el consultante en el lugar donde produce y obtiene el forraje tal actividad comercial no está sujeta al IAE.

2ª Tributación en el IVA.

A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se consulta, por un lado, sobre el tipo impositivo aplicable a la venta de dichos productos y, por otra parte, si procede aplicar el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca y, en este caso, la compensación que se aplica y las obligaciones fiscales asociadas a este régimen.

El artículo 124, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece que “el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será de aplicación a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos señalados en este Capítulo, salvo que renuncien a él en los términos que reglamentariamente se establezcan.”.

Por su parte, el artículo 125 de la Ley 37/1992 declara que “el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será aplicable a las explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras que obtengan directamente productos naturales, vegetales o animales de sus cultivos, explotaciones o capturas para su transmisión a terceros, así como a los servicios accesorios a dichas explotaciones a que se refiere el artículo 127 de esta Ley.”.

En consecuencia, la actividad objeto de consulta tributará por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo renuncia al mismo.

En el supuesto de que resultará de aplicación a la actividad objeto de consulta el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, su régimen de tributación sería el siguiente:

El artículo 129, apartado uno de la citada Ley 37/1992, dispone que “los sujetos pasivos acogidos a este régimen especial no estarán sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del Impuesto ni, en general, a cualesquiera de las establecidas en los Títulos X y XI de esta Ley, a excepción de las contempladas en el artículo 164, apartado uno, números 1º, 2º y 5º de dicha Ley y de las de registro y contabilización, que se determinen reglamentariamente.

La regla anterior también será de aplicación respecto de las entregas de bienes de inversión distintos de los bienes inmuebles, utilizados exclusivamente en las referidas actividades.”.

El artículo 130, apartado dos de la citada Ley 37/1992 preceptúa que “los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado o satisfecho por las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que utilicen dichos bienes y servicios en la realización de actividades a las que resulte aplicable dicho régimen especial.

El derecho a percibir la compensación nacerá en el momento en que se realicen las operaciones a que se refiere el apartado siguiente.”.

El apartado tres del artículo 130 de la Ley 37/1992 establece que “los empresarios titulares de las explotaciones a las que sea de aplicación el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tendrán derecho a percibir la compensación a que se refiere este artículo cuando realicen las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de los productos naturales obtenidos en dichas explotaciones a otros empresarios o profesionales, cualquiera que sea el territorio en el que estén establecidos, con las siguientes excepciones:

a) Las efectuadas a empresarios que estén acogidos a este mismo régimen especial en el territorio de aplicación del Impuesto y que utilicen los referidos productos en el desarrollo de las actividades a las que apliquen dicho régimen especial.

b) Las efectuadas a empresarios o profesionales que, en el territorio de aplicación del Impuesto, realicen exclusivamente operaciones exentas del Impuesto distintas de las enumeradas en el artículo 94, apartado uno de esta Le. (…).”.

Por su parte, el apartado cinco del citado artículo 130 declara que “la compensación a tanto alzado a que se refiere el apartado tres de este artículo será la cantidad resultante de aplicar, al precio de venta de los productos o de los servicios indicados en dicho apartado, el porcentaje que proceda de entre los que se indican a continuación:

1º. El 12 por 100, en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones agrícolas o forestales y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones.

2º. El 10,5 por 100, en las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones ganaderas o pesqueras y en los servicios de carácter accesorio de dichas explotaciones.”.

En consecuencia con lo anterior, el consultante tendrá derecho a percibir una compensación del 12 por ciento cuando realice la entrega de los productos naturales objeto de consulta (forraje verde hidropónico) a otros empresarios o profesionales, salvo que estos últimos estén acogidos a su vez al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca en cuyo caso no procederá el reintegro de compensación alguna.

Por otra parte, los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, conforme a lo previsto en el artículo 129 de la Ley 37/1992, no están sometidos a las obligaciones de repercusión, liquidación y pago del Impuesto sobre el Valor Añadido por las ventas de los productos naturales obtenidos en sus explotaciones acogidas al mencionado régimen especial.

En el supuesto de que resultará de aplicación a la actividad objeto de consulta el régimen general del Impuesto por haber renunciado el consultante al citado régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, las entregas de forraje verde hidropónico tributarían al tipo impositivo del 10 por ciento conforme a lo previsto en el artículo 91, apartado uno.1, número 1º, de la citada Ley 37/1992.

3ª Si las facturas emitidas a los ganaderos están sometidas a retención a cuenta del IRPF.

Las normas generales de la obligación de retener o de ingresar a cuenta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas están establecidas en los artículos 74 a 79 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo).

En el primer párrafo del apartado 1 artículo 74 del Reglamento del Impuesto se establece la regla básica para la práctica de las retenciones o ingresos a cuentas, disponiendo:

“1. Las personas o entidades contempladas en el artículo 76 de este Reglamento que satisfagan o abonen las rentas previstas en el artículo 75, estarán obligadas a retener e ingresar en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, de acuerdo con las normas de este Reglamento.”

De este precepto se derivan las siguientes conclusiones:

1ª Para ser obligado a retener a cuenta del IRPF, el retenedor debe estar incluido en el artículo 76 del Reglamento del Impuesto.

2ª Solamente habrá que retener cuando se abonen rentas incluidas en el artículo 75 del mencionado Reglamento.

Por lo que se refiere a los obligados a retener a cuenta, el artículo 76 del Reglamento del Impuesto que establece:

“1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

a) …

b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.

c) …”.

Por tanto, los ganaderos que adquieran el forraje se encuentran entre los obligados a retener o a ingresar a cuenta.

Por lo que se refiere a las rentas sometidas a retención, el artículo 75 del Reglamento del Impuesto incluye entre las rentas sometidas a retención a los rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas.

Por tanto, en el caso planteado existirá obligación de retener por parte de los ganaderos que compren el forraje producido por el consultante, dado que concurren las dos circunstancias exigidas: renta sometida a retención cuyo pagador es un obligado a retener.

Por otra parte, según establece el 95.4 del Reglamento del IRPF, el tipo de retención aplicable será del 2 por 100.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.