Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1766-15 de 03 de Junio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 03 de Junio de 2015
  • Núm. Resolución: V1766-15

Normativa

LIS, Ley 27/2014 arts: 76.5, 87 y 89.2.

Cuestión

Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.

Descripción

La persona física consultante y la persona física M son titulares de participaciones en el capital social de la entidad T, que tiene como actividad principal el diseño, la fabricación, compraventa y comercialización tanto en territorio nacional como en el extranjero de todo tipo de productos textiles y complementos de vestir, así como perfumes y otros artículos de uso personal.

Participan en la entidad T, en los siguientes porcentajes:

-El 12,5% es de carácter ganancial.

-La persona física consultante ostenta el 11,25% con carácter privativo.

-La persona física M es titular de un 1,25% con carácter privativo.

Por otra parte, las personas físicas mencionadas son titulares del 100% del capital social de la entidad L, sociedad cuya actividad principal es la edición, comercialización, difusión y compraventa de toda clase de libros.

Se plantea la posibilidad de realizar una operación de reestructuración consistente en aportar las acciones y participaciones de las que son titulares en las sociedades T y L a una sociedad de nueva creación, adquiriendo en compensación a dicha aportación participaciones sociales de esta última sociedad.

El matrimonio posee participaciones en el capital social de otras sociedades, superiores al 5% en el capital social, que pueden ser también objeto de aportación a la nueva sociedad Holding.

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación son:

-Separar del patrimonio personal propio del matrimonio de la gestión de sociedades operativas, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida en que será la nueva sociedad Holding la que asuma la gestión de las sociedades participadas.

-Simplificar la estructura empresarial del matrimonio, de manera que la visión de su patrimonio sea más clara y sencilla.

-Centralizar en una única sociedad cabecera la planificación y la toma de decisiones relativas a la gestión de participaciones, racionalizando la estructura del patrimonio empresarial, simplificando su gestión y ganando en eficiencia y capacidad de organización.

-Canalizar en una única sociedad las inversiones empresariales, actuando dicha sociedad como vehículo para acometer nuevas inversiones que el matrimonio pueda realizar.

-Canalizar en dicha sociedad cabecera los beneficios repartidos por las sociedades participadas, que se podrán destinar a financiar nuevas inversiones desde dicha sociedad.

-Centralizar en dicha sociedad cabecera toda la tesorería derivada de las actividades del resto de sociedades.

-Potenciar la capacidad financiera de la nueva sociedad Holding, así como la posibilidad de obtener mejores fuentes de financiación, ofreciendo de forma simplificada una imagen más fuerte y solvente, al objeto de poder garantizar ella misma las operaciones financieras sin necesidad de comprometerlos bienes personales de los socios personas físicas.

-Facilitar la implementación de protocolos familiares de una forma sencilla y eficaz de cara a la sucesión hereditaria.

-Facilitar que los hijos se mantengan unidos a la hora de tomar decisiones en sociedades en las que ostentan participaciones minoritarias, al tener que adoptar dichas decisiones a través de una sociedad Holding.

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 76.5 de la LIS, establece que:

"(..)
5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad."

A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:

"1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:

R>a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CEE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CEE."

A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad beneficiaria (la entidad Holding de nueva creación) adquiera participaciones en el capital social de otra (la entidad L) que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto de la misma (en concreto el 100%), y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.

Por otra parte, las personas físicas consultantes van a aportar a dicha sociedad Holding de nueva creación, el 25% de las participaciones en el capital social de la entidad T y en varias entidades de las que son titulares en más de un 5%.

Al respecto, el artículo 87 de la LIS, establece que:

"1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español,, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1º. Que la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2º. Que representen una participación de, al menos, un cinco por ciento de los fondos propios de la entidad.

3º. Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.

2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente."

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

Asimismo, de la literalidad del precepto se desprende que el supuesto de hecho delimitado para la aplicación del régimen fiscal especial no se circunscribe al supuesto en que el porcentaje del 5 por 100 en los fondos propios de la beneficiaria no se tenga con anterioridad y se alcance como consecuencia de la mencionada aportación. Por el contrario, también cabe, en el ámbito de dicho supuesto, aquel caso en que antes y después de la aportación, el aportante participa en al menos un 5 por 100 en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación.

En el supuesto concreto planteado, se señala en el escrito de consulta que las personas físicas consultantes, participarán en la entidad Holding individual de nueva creación en más de un 5% de su capital social.

Adicionalmente, de acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, parecen cumplirse todos y cada uno de los restantes requisitos previamente señalados, dado que las personas físicas consultantes aportarán a una sociedad Holding de nueva creación, residente en España, una participación representativa superior al 5% del capital de las sociedades T y de varias entidades, por lo que a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el artículo 87 de la LIS anteriormente mencionado.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

R>En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de separar del patrimonio personal propio del matrimonio de la gestión de sociedades operativas, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida en que será la nueva sociedad Holding la que asuma la gestión de las sociedades participadas, simplificar la estructura empresarial del matrimonio, de manera que la visión de su patrimonio sea más clara y sencilla, centralizar en una única sociedad cabecera la planificación y la toma de decisiones relativas a la gestión de participaciones, racionalizando la estructura del patrimonio empresarial, simplificando su gestión y ganando en eficiencia y capacidad de organización, canalizar en una única sociedad las inversiones empresariales, actuando dicha sociedad como vehículo para acometer nuevas inversiones que el matrimonio pueda realizar, canalizar en dicha sociedad cabecera los beneficios repartidos por las sociedades participadas, que se podrán destinar a financiar nuevas inversiones desde dicha sociedad, centralizar en dicha sociedad cabecera toda la tesorería derivada de las actividades del resto de sociedades, potenciar la capacidad financiera de la nueva sociedad Holding, así como la posibilidad de obtener mejores fuentes de financiación, ofreciendo de forma simplificada una imagen más fuerte y solvente, al objeto de poder garantizar ella misma las operaciones financieras sin necesidad de comprometerlos bienes personales de los socios personas físicas, facilitar la implementación de protocolos familiares de una forma sencilla y eficaz de cara a la sucesión hereditaria y facilitar que los hijos se mantengan unidos a la hora de tomar decisiones en sociedades en las que ostentan participaciones minoritarias, al tener que adoptar dichas decisiones a través de una sociedad Holding. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS en relación con la realización de la operación planteada.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Capital social
Persona física
Holding
Canje de valores
Inversiones
Impuesto sobre la Renta de no residentes
Impuesto sobre sociedades
Comercialización
Sociedad participada
Fondos propios
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Aportaciones de activos
Traslado del domicilio social
Valor nominal
Contribuyentes del IRPF
Establecimiento permanente
Responsabilidad patrimonial
Patrimonio empresarial
Sociedad cooperativa
Participaciones sociales
Régimen fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores.
Operaciones financieras
Sucesión Hereditaria
Valores representativos del capital social
Aportación de acciones o participaciones sociales
Patrimonio mobiliario o inmobiliario
Aportaciones no dinerarias
Estado miembro de la Unión Europea
Entidades en régimen de atribución de rentas
Valor fiscal
Comuneros
Unión Temporal de Empresas
Modelo 714. Impuesto sobre el Patrimonio
Régimen agrupaciones de interés económico
Aportación de elementos patrimoniales
Actividades económicas
Documento público
Evasión fiscal
Fraude

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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