Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2193-15 de 15 de Julio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 15 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: V2193-15

Normativa

LIS Ley 27/2014 art. 76 y 89

Cuestión

Si la operación planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial.

Descripción

La entidad consultante (X) es una sociedad radicada en España que desarrolla la actividad de distribución minorista de aparatos electrónicos y electrodomésticos. Su capital social es ostentado por dos cónyuges, a partes iguales.

X es la sociedad cabecera de un grupo fiscal (grupo X), siendo dependientes las siguientes entidades:

- A (99,95%) cuya actividad es la distribución al por mayor de aparatos electrónicos y electrodomésticos. A su vez, la entidad A participa en A1 (60%), cuyo objeto es el comercio minorista de aparatos de refrigeración y calefacción.

- B (98%), que se dedica al comercio al por menor de electrodomésticos.

Por otro lado, los socios de X participan mayoritariamente en las siguientes entidades:

- Y (98% conjuntamente). Y tiene por actividad la gestión de un patrimonio financiero, y tiene la consideración de entidad patrimonial.
- Z (98% conjuntamente), entidad que se dedica a la actividad de explotación de inmuebles en régimen de arrendamiento, para lo que cuenta con los medios materiales y personales necesarios para ejercer su actividad.

Se plantean realizar una operación de aportación no dineraria de rama de actividad, en virtud de la cual, la sociedad X aportaría su rama de actividad de comercio minorista de aparatos electrónicos y electrodomésticos a una sociedad de nueva creación (NEW), residente en territorio español, recibiendo la entidad X, en contraprestación, la totalidad del capital social de NEW.

La operación se pretende realizar por los siguientes motivos:

- Salvaguardar el patrimonio familiar de los riesgos inherentes a las actividades empresariales de las entidades participadas.
- La ausencia de contagio de los riesgos entre las distintas sociedades y de éstas con el patrimonio familiar, favorecerá en el futuro el emprendimiento de nuevas inversiones productivas acotando los riesgos, así como el acceso a su financiación de manera ventajosa al disponer de una mayor certeza en la evaluación de los riegos de cada operación.
- Favorecer una adecuada asignación de los excedentes entre las distintas sociedades del grupo. Si bien esto ya es posible con la actual configuración, tras la operación societaria se podrá ganar en eficiencia.
- En ningún caso se produce una ventaja fiscal para los miembros del grupo familiar ni para las sociedades en las que estos participan, ni queda reducida su tributación considerada en conjunto.

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.3 de la LIS establece que "Tendrá la consideración de aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente.".

A efectos mercantiles el artículo 68 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, incluye como una de las modalidades de escisión a la segregación, definida en su artículo 71 como "el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades, recibiendo a cambio la sociedad segregada acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias". Dado que a efectos de la aplicación del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS se regula específicamente la figura de la aportación no dineraria de rama de actividad a que anteriormente se ha hecho referencia, será en este último concepto en el que se encuadraría la operación planteada a efectos de la aplicación del régimen especial.

Adicionalmente, el artículo 76.4 de la LIS establece que:

"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

Así pues, sólo aquellas operaciones de aportación no dineraria de ramas de actividad en las que el patrimonio aportado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de "rama de actividad", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, constitutiva de una rama de actividad que se segrega y transmite en su conjunto a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación a que se refiere la consulta podría cumplir los requisitos formales del artículo 76.3 de la LIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

El escrito de consulta afirma que la entidad consultante aportaría la rama de actividad de comercio minorista de aparatos electrónicos y electrodomésticos a favor de una sociedad de nueva creación (NEW). En la medida en que se aporten todos los elementos patrimoniales que se dediquen al comercio minorista junto con los medios materiales y personales necesarios para su gestión, la operación podrá tener la consideración de aportación de rama de actividad. No obstante, se trata de cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho en los términos establecidos en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.

Por tanto, la aportación de los activos y pasivos afectos a la actividad de comercio minorista de aparatos electrónicos y electrodomésticos se podrá acoger al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS, en los términos dispuestos en el artículo 76.3 de la LIS, en la medida en que los activos y pasivos aportados constituyan una rama de actividad.

Por su parte, el artículo 89.2 de la LIS establece que:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento de este régimen reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.

De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación planteada son salvaguardar el patrimonio familiar de los riesgos inherentes a las actividades empresariales de las entidades participadas; lograr la ausencia de contagio de los riesgos entre las distintas sociedades y de éstas con el patrimonio familiar, lo que favorecerá en el futuro el emprendimiento de nuevas inversiones productivas acotando los riesgos, así como el acceso a su financiación de manera ventajosa al disponer de una mayor certeza en la evaluación de los riegos de cada operación; favorecer una adecuada asignación de los excedentes entre las distintas sociedades del grupo, que si bien ya es posible con la actual configuración, tras la operación societaria se podrá ganar en eficiencia; y en ningún caso se produce una ventaja fiscal para los miembros del grupo familiar ni para las sociedades en las que estos participan, ni queda reducida su tributación considerada en conjunto. Los motivos alegados se consideran económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Comercio minorista
Aportaciones no dinerarias
Capital social
Impuesto sobre sociedades
Explotación económica
Actividades empresariales
Entidad participada
Aportaciones de activos
Canje de valores
Inversiones
Grupo de sociedades
Sociedad cooperativa
Traslado del domicilio social
Operaciones societarias
Elementos patrimoniales
Contraprestación
Empresa de nueva creación
Valores representativos del capital social
Traspaso
Modificaciones estructurales
Sociedades mercantiles
Sucesión universal
Actividades económicas
Medios de prueba
Evasión fiscal
Fraude

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 3/2009 de 3 de Abr (Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 82 Fecha de Publicación: 04/04/2009 Fecha de entrada en vigor: 04/07/2009 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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