Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2383-10 de 04 de Noviembre de 2010

Normativa

LIVA Ley 37/1992 arts. 7.7º, 95, 96.uno.5º

Cuestión

Si es deducible en el Impuesto sobre Sociedades el alquiler de las plazas de aparcamiento.

Si es deducible el IVA soportado por dicho alquiler.

Descripción

La entidad consultante se ve obligada a recibir numerosas visitas de clientes en la sede social, así como a realizar continuos desplazamientos dentro de la ciudad. Para ello utiliza medios de transporte propios y ajenos, con el consiguiente problema de aparcamiento para el personal y para los clientes. Al objeto de ahorrar tiempo y de mejorar la imagen ante los clientes, se plantea la posibilidad de alquilar varias plazas de aparcamiento próximas a las oficinas de la entidad.

Contestación

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en adelante TRLIS:

"En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

Contablemente, el apartado 3º del Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la Primera Parte del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 27 de diciembre), recoge, entre los principios contables de aplicación obligatoria, el principio de devengo con arreglo al cual los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

A su vez, siguiendo lo dispuesto en el apartado 5º del Marco Conceptual del PGC, "se registrarán en el período a que se refieren las cuentas anuales, los ingresos y gastos devengados en éste, estableciéndose en los casos en que sea pertinente, una correlación entre ambos, que en ningún caso puede llevar al registro de activos o pasivos que no satisfagan la definición de éstos."

Por otra parte, el artículo 19 del TRLIS recoge tanto el principio de devengo, como principio de imputación temporal, como, de manera expresa, los principios de correlación de ingresos y gastos y de inscripción contable, en los siguientes términos:

"1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.

(?)

3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.

(?)."

Por tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.

En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante se plantea alquilar varias plazas de aparcamiento próximas a sus oficinas, con la finalidad de solventar los problemas de aparcamiento de su personal o de sus clientes.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 14.1.e) del TRLIS:

"1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles

(?)

e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos"

Con arreglo a lo anterior, en el supuesto concreto planteado, en la medida en que las plazas de aparcamiento arrendadas vayan a ser utilizadas por el personal de la consultante o sus clientes, el correspondiente gasto contable tendrá la consideración de gasto por relaciones públicas con clientes o gastos realizados con respecto al personal, atendiendo a los usos y costumbres vigentes, por lo que tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible en el ejercicio en que se devengue.

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

1. Respecto al carácter gratuito u oneroso de los servicios prestados por las empresas a sus empleados se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 16 de octubre de 1997, recaída en el Asunto C-258/95, Julius Fillibeck Söhne.

Los apartados 15 y 17 de esta sentencia señalan lo siguiente:

R>"15. De la resolución de remisión se deduce, por una parte, que Julius Fillibeck Söhne realiza el transporte de sus trabajadores desde sus domicilios a su lugar de trabajo cuando dicho trayecto es superior a determinada distancia y, por otra parte, que estos trabajadores no efectúan ningún pago en contrapartida y no sufren ninguna disminución de salario por el valor correspondiente a ese servicio.

16. Por otra parte, puesto que el trabajo que debe ser realizado y el salario percibido no dependen de que los trabajadores utilicen o no el transporte que les proporciona su empresario, no cabe considerar que una fracción de la prestación laboral sea la contrapartida de la prestación de transporte.

17. En estas circunstancias, no existe contrapartida que tenga un valor subjetivo y una relación directa con el servicio prestado. Por consiguiente, no se cumplen los requisitos de una prestación de servicios realizada a título oneroso."

A partir de esta sentencia, ha de concluirse que los servicios a que se refiere el escrito de consulta, prestados por la consultante a sus clientes y empleados, son operaciones realizadas a título gratuito.

2. En lo que respecta a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes al mencionado servicio, ha de tenerse en cuenta lo dispuesto por el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), que establece lo siguiente:

"Artículo 95.- Limitaciones del derecho a deducir.

Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

(?)

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

(?)

5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad".

3. Por otra parte, de acuerdo con el artículo 96, apartado uno, número 5º de la Ley 37/1992, no podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.

4. En consecuencia con los indicados preceptos, las cuotas soportadas en el alquiler de plazas de garaje por la entidad consultante para su cesión gratuita a sus clientes, asalariados o terceras personas, no resultará deducible en cuantía alguna.

Declarado improcedente el mencionado derecho, la realización posterior de tales operaciones sin contraprestación se encontrará no sujeta al Impuesto en aplicación del artículo 7, número 7º de la Ley 37/1992.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.