Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2931-11 de 16 de Diciembre de 2011

Normativa

RIS RD 1777/2004 arts. 59-p) y Ley 35/2006, art- 25

Cuestión

1. Obligación de practicar retención en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades.
2. Si los mutualistas beneficiarios, sujetos al Impuesto sobre Sociedades, que reciban dicho reparto de reservas voluntarias, tienen derecho a la deducción por doble imposición del 100% del importe recibido.

Descripción

La entidad consultante es una mútua de seguros y se plantea realizar un reparto de reservas voluntarias a sus mutualistas.

Contestación

En relación con la obligación de practicar retención el artículo 140 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de marzo), dispone que:

"1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este Impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.

También estarán obligados a retener e ingresar los empresarios individuales y los profesionales respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español que operen en él mediante establecimiento permanente.

Asimismo, estará obligado a practicar retención o ingreso a cuenta el representante designado de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 86.1 y la disposición adicional decimoséptima de la ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de seguros privados, que actúe en nombre de la entidad aseguradora que opere en régimen de libre prestación de servicios, en relación con las operaciones que se realicen en España.

2. El sujeto obligado a retener deberá presentar en los plazos, forma y lugares que se establezcan reglamentariamente declaración de las cantidades retenidas o declaración negativa cuando no se hubiera producido la práctica de éstas. Asimismo presentará un resumen anual de retenciones con el contenido que se determine reglamentariamente.

Los modelos de declaración correspondientes se aprobarán por el Ministro de Hacienda.

3. El sujeto obligado a retener estará obligado a expedir, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, certificación acreditativa de la retención practicada o de otros pagos a cuenta efectuados.

4. Reglamentariamente se establecerán los supuestos en los que no existirá retención. En particular, no se practicará retención en:

a) Las rentas obtenidas por las entidades a que se refiere el artículo 9.1 de esta Ley.

b) Los dividendos o participaciones en beneficios repartidos por agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y por uniones temporales de empresas que correspondan a socios que deban soportar la imputación de la base imponible y procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad haya tributado según lo dispuesto en el régimen especial del capítulo II del título VII de esta Ley.

c) Los dividendos o participaciones en beneficios e intereses satisfechos entre sociedades que formen parte de un grupo que tribute en el régimen de los grupos de sociedades.

d) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 de esta Ley.

e) Las rentas obtenidas por el cambio de activos en los que estén invertidas las provisiones de los seguros de vida en los que el tomador asume el riesgo de la inversión.

5. Cuando en virtud de resolución judicial o administrativa se deba satisfacer una renta sujeta a retención o ingreso a cuenta de este impuesto, el pagador deberá practicarla sobre la cantidad íntegra que venga obligado a satisfacer y deberá ingresar su importe en el Tesoro, de acuerdo con lo previsto en este artículo.

6. El porcentaje de retención o ingreso a cuenta será el siguiente:

a) Con carácter general, el 19 %.

Cuando se trate de rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos situados en Ceuta, Melilla o sus dependencias, obtenidas por entidades domiciliadas en dichos territorios o que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal, dicho porcentaje se dividirá por dos.

b) En el caso de rentas procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, el 24 %.

Reglamentariamente podrán modificarse los porcentajes de retención e ingreso a cuenta previstos en este apartado".

Asimismo, el artículo 30 del TRLIS establece que:

ONT SIZE=2>"1. Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en beneficios de otras entidades residentes en España se deducirá el 50 % de la cuota íntegra que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones en beneficios.

La base imponible derivada de los dividendos o participaciones en beneficios será el importe íntegro de éstos.

2. La deducción a que se refiere el apartado anterior será del 100 % cuando los dividendos o participaciones en beneficios procedan de entidades en las que el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea igual o superior al cinco %, siempre que dicho porcentaje se hubiere tenido de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año. La deducción también será del 100 % respecto de la participación en beneficios procedentes de mutuas de seguros generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca y asociaciones.

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En consecuencia, de acuerdo con lo previsto en el artículo 30.2 del TRLIS, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 4 de dicho artículo, el reparto de las reservas voluntarias a los mutualistas, que tengan la condición de personas jurídicas, podrá beneficiarse de la deducción del 100% de la cuota íntegra que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos. Por tanto, según lo dispuesto tanto en el artículo 140.4.d) del TRLIS como en el artículo 59.p) del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio (B.O.E. de 6 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, no habrá de practicarse retención.

Asimismo hay que señalar, en caso de que algunos de los mutualistas perceptores fueran personas físicas, desde la estricta consideración de la tributación de dichas cantidades en el IRPF y las retenciones a practicar a cuenta de dicho Impuesto, debe indicarse que la normativa del IRPF distingue entre el reparto de fondos propios que corresponden a beneficios obtenidos por la entidad y la devolución de aportaciones realizadas por los partícipes de la entidad.

En términos generales y dejando a salvo casos particulares como las sociedades de inversión en capital variable, la distribución de fondos propios que corresponde a beneficios obtenidos por la entidad tributará en su integridad como rendimiento del capital mobiliario de los previstos en el artículo 25.1.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que se refiere a "Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad", siendo objeto de retención e ingreso a cuenta. Al mismo tiempo, a esta cantidad se le da derecho a la exención del artículo 7.y) de la Ley del Impuesto, que declara exentos, con las excepciones previstas en dicho artículo, los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado 1 del artículo 25 de la LIRPF, con el límite de 1.500 euros anuales.

Dicho régimen general resulta aplicable a la distribución de beneficios con independencia de la cuenta de fondos propios que los recoja (beneficios del ejercicio o reservas procedentes de resultados, de acuerdo con lo establecido en los artículos 25.1.a) y 33.3.a) de la LIRPF).

El reparto de fondos propios que corresponda a la devolución de aportaciones a los partícipes de la entidad reduce el valor de adquisición de los valores o participaciones correspondientes hasta su anulación y si el importe devuelto supera tal valor de adquisición, el exceso tributa como un rendimiento del capital mobiliario, en la forma prevista para la distribución de la prima de emisión, no estando sujeto a retención o ingreso a cuenta, y sin derecho a la exención del artículo 7 y) de la Ley del Impuesto (artículo 25.1.e) y 33.3.a) de la LIRPF). Lo anterior resulta aplicable con independencia de que las aportaciones devueltas se encuentren integradas en una cuenta de capital o en una cuenta de reservas constituida por dichas aportaciones, como la reserva por prima de emisión.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.