Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2984-13 de 07 de Octubre de 2013

Normativa

Ley 35/2006, arts. 11 y 25; Ley 58/2003, art. 120

Cuestión

Si es el causante o el consultante quién debe declarar las cantidades satisfechas en mayo de 2012. Si le correspondiera al consultante, forma de proceder a regularizar la declaración del IRPF realizada a nombre del fallecido.

Descripción

El consultante heredó, como consecuencia del fallecimiento de un familiar de tercer grado en abril de 2012, unas acciones de una sociedad cotizada. Para el pago de dividendos, dicha sociedad ofrece a sus accionistas tres opciones:
1) Ejercer los derechos de asignación gratuita asociados a las acciones para adquirir otras nuevas, totalmente liberadas y resultantes de una ampliación de capital a realizar con cargo a reservas.
2) Transmitir dichos derechos en el mercado
3) Transmitir dichos derechos a la sociedad.
Como consecuencia de la orden permanente de transmisión de derechos a la sociedad que tenía dada el causante, las cantidades satisfechas por la sociedad se abonaron en mayo de 2012 en una cuenta todavía abierta a nombre del fallecido. Dichas cantidades han sido integradas en la declaración del IRPF del fallecido.

Contestación

En primer lugar, conviene precisar que de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, la adquisición de las acciones heredadas se produce, con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen al momento de la muerte del causante (artículo 989 del Código Civil). En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante.
Por su parte, y respecto a la calificación en el IRPF de las cantidades satisfechas por la sociedad, el artículo 25.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y *de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:
"1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.
Quedan incluidos dentro de esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie:
a) Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.
b) Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas que, estatutariamente o por decisión de los órganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos análogos de una entidad por causa distinta de la remuneración del trabajo personal.
c) Los rendimientos que se deriven de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre los valores o participaciones que representen la participación en los fondos propios de la entidad.
d) Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe.
e) La distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones. El importe obtenido minorará, hasta su anulación, el valor de adquisición de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pudiera resultar tributará como rendimiento del capital mobiliario."
En relación con la compensación que se satisfaga a los accionistas titulares de los derechos de asignación gratuita por los derechos no ejercitados ni transmitidos en el mercado, cabe afirmar que dicha compensación tiene por objeto garantizar a aquéllos la percepción de una determinada remuneración con independencia de la valoración en el mercado de los derechos de asignación y de que los derechos adquiridos finalmente se ejerciten o no, por lo que no procede aplicar el tratamiento propio de la transmisión de los derechos de suscripción, sino el correspondiente a los rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad conforme a lo dispuesto en el artículo 25.1.a) de la LIRPF.
Esta calificación permite que pueda aplicarse la exención prevista en el artículo 7 y) de la LIRPF en los términos previstos en dicho precepto.
En relación con la persona a quién se debe atribuir los mencionados rendimientos, el artículo 11.5 de la LIRPF, establece que "Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos de que provengan dichos rendimientos."
Dado que las acciones se consideran adquiridas en el momento del fallecimiento del causante y que los rendimientos del capital mobiliario satisfechos han resultado exigibles con posterioridad a dicho fallecimiento, estos deberán tributar en el IRPF de los herederos.
En el caso planteado en el que los rendimientos del capital mobiliario han sido declarados en el IRPF del causante cuando deben ser declarados por los herederos, se podrá solicitar la rectificación de la autoliquidación del IRPF del causante conforme a lo previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria:
"3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite.
A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley."
Este precepto está desarrollado por los artículos 126 a 129 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre). En concreto, el artículo 126.2, párrafo primero del citado Reglamento determina que:
"1. Las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones se dirigirán al órgano competente de acuerdo con la normativa de organización específica.
2. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente.
(?)".
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.