Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3037-11 de 23 de Diciembre de 2011

Normativa

TRLIS/ R.D.Leg 4/2004: art. 12.2.

Cuestión

Se plantea si el deterioro del derecho de crédito que la sociedad consultante ostenta frente a la sociedad argelina A tiene la consideración de fiscalmente deducible, teniendo en cuenta que los servicios de aduanas argelinos, en virtud de la legislación argelina aplicable, impiden que A transfiera a la consultante el importe de los fletes recaudados, por cuenta de T.

Descripción

La sociedad consultante (G), residente en España, actúa como subagente, consignatario principal, del armador taiwanés (T) y como coordinador para la transmisión de datos y cuentas de escala entre el armador T y una sociedad argelina (A), regida por el derecho argelino, la cual está habilitada como comisario de aduanas para el ejercicio de actividades de ordenamiento, corretaje marítimo, consignación de buques y mercancías, hidrocarburos, productos químicos, viajeros y cargamento.

Las sociedades A y G son sociedades vinculadas con arreglo a lo dispuesto en el artículo 16.3.i) del TRLIS.

El armador T atiende el transporte de la mercancía hasta el puerto de Barcelona. Para su despacho hasta Argelia, T subcontrata y fleta especio en los buques de otro armador (X).

En virtud de un contrato suscrito entre la consultante (G), el armador (T) y la sociedad argelina (A), ésta última se ha comprometido, en calidad de comisario y consignatario marítimo, en pagar los gastos, por cuenta del armador T, así como en llevar la gestión de sus cuentas de escalas y cuentas corrientes de escala en Argelia. Adicionalmente, A recaudará los fletes de las mercancías transportadas hasta Argelia, por cuenta de T, pagados por los clientes de T, con el fin de transferirlos al extranjero.

Adicionalmente, siguiendo los términos de dicho contrato, en el supuesto de que la sociedad argelina A no asuma sus compromisos contractuales con el armador, la sociedad (G), como subagente consignatario principal, se compromete a respetar, las disposiciones de dicho contrato, especialmente en caso de falta de pago.

A partir de la publicación de la circular nº 3 de 05-01-2010 por parte de las autoridades argelinas, relativa al control de las cuentas de escala y cuentas corrientes de escala, la sociedad A no puede transferir las cantidades cobradas en Argelia, en concepto de fletes de mercancías transportadas hasta Argelia, por cuenta de la sociedad T, dado que, con arreglo a la nueva circular, la sociedad T no tiene la consideración de consignatario sino de "fletador de espacio" y por tanto de "cargador", por lo que no está habilitado para abrir cuentas de escala o cuentas corrientes de escala.

En virtud de lo anterior, y atendiendo a las cláusulas contractuales pactadas, aun cuando la sociedad argelina A no pueda transferir a G el importe de los mencionados fletes, la sociedad consultante G debe abonar, en todo caso, el importe de dichos fletes a la sociedad T, naciendo así un derecho de crédito frente a la sociedad argelina (A).

Contestación

El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), dispone que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Por su parte, el apartado 2 del artículo 12 del TRLIS establece lo siguiente:

"Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.
b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía:

1.º Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público.
2.º Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.
3.º Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.
4.º Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución.
5.º Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.

No serán deducibles las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada, ni las pérdidas basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

(?)"

En el supuesto concreto planteado, siguiendo los hechos recogidos en el escrito de consulta, la sociedad consultante (G) y su deudor(A) están vinculadas con arreglo a lo dispuesto en el artículo 16.3.i) del TRLIS.

A su vez, siguiendo los hechos manifestados en el escrito de consulta, a partir de la publicación de la circular argelina nº 31 de 05-01-2010, la sociedad A no puede transferir los fletes cobrados en Argelia, por cuenta de T, a la sociedad G, por lo que, atendiendo a las cláusulas contractuales pactadas, la sociedad consultante (G) debe abonar, en todo caso, el importe de dichos fletes al armador taiwanés (T), naciendo así un derecho de crédito frente a la sociedad A. La sociedad G ha reflejado, contablemente, el deterioro de dicho derecho de crédito

No obstante, dada la vinculación existente entre deudor y acreedor, con independencia de la imposibilidad de que la sociedad A transfiera a G el importe de los fletes recaudados por cuenta del armador T atendiendo a la interpretación que de la circular argelina nº 31 de 05-01-2010 realizan las autoridades aduaneras argelinas, el deterioro del derecho de crédito frente a la sociedad A, no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible dado que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 12.2 del TRLIS, no ha sido declarada judicialmente la insolvencia del deudor (A).

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.