Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0346-25 de 19 de marzo de 2025

Cuestión

Si, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, puede considerarse que las entidades A, B y C realizan una actividad económica.

Normativa

>LIS Ley 27/2014 art. 5

Descripción

Las entidades consultantes A, B y C son entidades residentes en territorio español,

participadas íntegramente por otra entidad residente en territorio español, la cual

está, a su vez, íntegramente participada por una sociedad residente en el extranjero.

La entidad A tiene por objeto social la compraventa de edificios, locales comerciales,

terrenos u otros inmuebles, así como su explotación, directamente o mediante arrendamiento.

Adquirió la propiedad de una nave con cuatro módulos de uso logístico, con una superficie

construida de 10.000 metros cuadrados aproximadamente. Cada uno de los módulos cuenta

con unos 2.250 metros cuadrados de almacén y unos 215 metros cuadrados de oficinas,

cedidos en arrendamiento junto con sus respectivos anejos (16 muelles para camiones

y 105 plazas de aparcamiento). El valor de mercado asciende a 13.650.000 euros.

La entidad B tiene por objeto social la adquisición y promoción de inmuebles de naturaleza

urbana para su arrendamiento. Su actividad principal consiste en la explotación de

un complejo logístico de 21.500 metros cuadrados de superficie construida, aproximadamente.

Consta de tres módulos: uno de ellos, de unos 10.500 metros cuadrados de almacén y

unos 800 de oficinas; los otros dos cuentan con unos 4.680 metros cuadrados de almacén

y 420 de oficinas, que serán arrendados junto con sus anejos (33 muelles para camiones

y 228 plazas de aparcamiento). El valor de mercado asciende a 29.325.000 euros. La

renta procedente de dos de los módulos (el tercero está en comercialización y todavía

no ha sido arrendado) se eleva a 1.205.387 euros anuales.

La entidad C tiene por objeto la compraventa directa e indirecta de edificios, locales

comerciales, terrenos u otros inmuebles, así como su explotación, directamente o mediante

arrendamiento. Adquirió un edificio residencial compuesto por tres bloques unidos

en la planta baja y aparcamiento de dos plantas y 10 locales comerciales. Se encuentra

ubicado en una parcela de 52.636,14 metros cuadrados; cuenta con una superficie construida

de 19.923,69 metros cuadrados destinados a uso residencial y 5.755,78 a uso comercial.

Consta de 395 viviendas y 10 locales comerciales. El 80% de las viviendas y el 72%

de los locales se encuentran arrendados. El valor de mercado del inmueble asciende

a 151.100.000 euros. La renta percibida anualmente es de 6.027.132 euros. La entidad

está acogida al régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda

en el Impuesto sobre Sociedades.

Dada la relevancia y la complejidad del patrimonio inmobiliario del grupo, su volumen

de negocio y la necesidad de una gestión profesionalidad de los activos inmobiliarios,

se decidió encomendar la gestión de la actividad del arrendamiento a una entidad especializada

y dedicada exclusivamente a la administración de propiedades. En concreto, las entidades

A, B y C contrataron para estas labores a tres entidades, X, Y y Z, que realizan una

pluralidad de funciones, recibiendo una contraprestación pagadera por las propietarias

de los inbmuebles correspondientes. Las entidades contratadas cuentan con los medios

y recursos necesarios para gestionar la actividad del arrendamiento de activos inmobiliarios,

así como con los conocimientos del sector para la adecuada prestación de los servicios.

En concreto:

?la entidad X, como gestora de activos, realiza junto con la entidad Z labores de

asesoramiento y gestión de la propiedad y los alquileres, preparando informes relacionados

con la actividad e identificando oportunidades en el mercado de la propiedad; también

desarrolla funciones de asesoría financiera y de asesoriamiento y selección de agentes

especializados en torno a la propiedad;

?la entidad Y, como gestora inmobiliaria, revisa diariamente los alquileres, continuadamente

durante 24 meses, mantiene una lista de los arrendamientos que incluya todos los aspectos

destacados de los arrendamientos, asiste en la preparación de los contratos, se encarga

de la organización y preparación de ejecuciones de obras, realiza gestiones de cobro

y supervisa el mantenimiento de los inmuebles;

?la entidad Z, como asesora estratégica inmobiliaria, identifica, junto con la entidad

X, nuevas oportunidades en el mercado, informando trimestralmente de ellas al propietario;

asiste en la valoración de la propiedad y las rentas, realiza tareas de asesoramiento

estratégico sobre el plan de negocio, supervisa y realiza labores de apoyo a las entidades

X e Y, selecciona y negocia las condiciones de designación de corredores de seguros

externos y asiste en otros servicios de reparación y mantenimiento del inmueble.

Las entidades consultantes manifiestan que la actividad de gestión y explotación en

régimen de arrendamiento de los inmuebles requiere disponer de una organización empresarial

amplia y especializada, atendiendo a la dimensión de la actividad que van a desarrollar,

el volumen y la importancia de sus ingresos y la complejidad que requiere el arrendamiento

de los inmuebles. Así, encomendar la gestión de la actividad de arrendamiento a terceros

profesionalmente dedicados a la gestión de activos resulta más eficiente que la gestión

de esta actividad con medios propios de las consultantes, resultando los medios personales

empleados por las entidades gestoras incluso superiores al tiempo que correspondería

a un trabajador con contrato laboral y a jornada completa.

Contestacion

El artículo 5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades,

(en adelante LIS) , regula el concepto de actividad económica y entidad patrimonial,

así:

?1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios

de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir

en la producción o distribución de bienes o servicios.

En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica

únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con

contrato laboral y jornada completa.

En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los

criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia

de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto

de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte

del mismo.

2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial

y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la

mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos

del apartado anterior, a una actividad económica.

El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a

una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales

del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los

criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia

de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los

balances consolidados.

(...).?

El artículo 5 define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de medios

de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir

en la producción o distribución de bienes o servicios, entendiendo que para el caso

del arrendamiento de inmuebles existirá actividad económica cuando para su ordenación

se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta la autonomía del

concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras

impositivas. En este sentido, el preámbulo de la LIS justifica la nueva inclusión

de una definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas, ante la necesidad de que el Impuesto sobre

Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas,

contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.

Por tanto, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del

Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial

societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades

diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente,

el artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias,

señala que ?las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en

relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad

social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu

y finalidad de aquéllas.?.

En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles, la LIS establece que, con carácter

general, dicha actividad tiene la condición de económica cuando para su ordenación

se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

No obstante, la realidad económica pone de manifiesto situaciones empresariales en

las que, si bien una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante cuya gestión

requeriría, al menos, una persona contratada al efecto, realizando, en consecuencia,

una actividad económica en los términos establecidos en el artículo 5 de la LIS, sin

embargo, se observa que el requisito de contratación se ve suplido por la subcontratación

a terceras sociedades, especializadas en la gestión inmobiliaria.

En el supuesto planteado en el escrito de consulta, concurren las siguientes circunstancias:

?la entidad A dispone de una nave con cuatro módulos de uso logístico, con una superficie

construida de 10.000 metros cuadrados aproximadamente. Cada uno de los módulos cuenta

con unos 2.250 metros cuadrados de almacén y unos 215 metros cuadrados de oficinas,

cedidos en arrendamiento junto con sus respectivos anejos (16 muelles para camiones

y 105 plazas de aparcamiento). El valor de mercado asciende a 13.650.000 euros;

?la entidad B explota un complejo logístico de 21.500 metros cuadrados de superficie

construida, aproximadamente. Consta de tres módulos: uno de ellos, de unos 10.500

metros cuadrados de almacén y unos 800 de oficinas; los otros dos cuentan con unos

4.680 metros cuadrados de almacén y 420 de oficinas, que serán arrendados junto con

sus anejos (33 muelles para camiones y 228 plazas de aparcamiento). El valor de mercado

asciende a 29.325.000 euros. La renta procedente de dos de los módulos (el tercero

está en comercialización y todavía no ha sido arrendado) se eleva a 1.205.387 euros

anuales;

?por último, la entidad C adquirió un edificio residencial compuesto por tres bloques

unidos en la planta baja y aparcamiento de dos plantas y 10 locales comerciales. Se

encuentra ubicado en una parcela de 52.636,14 metros cuadrados; cuenta con una superficie

construida de 19.923,69 metros cuadrados destinados a uso residencial y 5.755,78 a

uso comercial. Consta de 395 viviendas y 10 locales comerciales. El 80% de las viviendas

y el 72% de los locales se encuentran arrendados. El valor de mercado del inmueble

asciende a 151.100.000 euros. La renta percibida anualmente es de 6.027.132 euros.

La entidad está acogida al régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento

de vivienda en el Impuesto sobre Sociedades.

Atendiendo a la dimensión de la actividad, al volumen de los ingresos, así como a

la complejidad de los arrendamientos de las entidades A, B, y C, estas han subcontratado

la gestión de tales arrendamientos a terceras entidades especializadas (X, Y y Z),

con el fin de lograr una gestión profesional más eficiente, debiendo desarrollar,

estas últimas, las funciones expuestas en la descripción de los hechos.

En todo caso, cabe señalar que, al formar las entidades A, B, y C parte del mismo

grupo mercantil, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio con independencia

de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto

de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte

del mismo.

En conclusión, en el supuesto concreto que nos ocupa, partiendo de los datos recogidos

en el escrito de consulta, cabría considerar igualmente cumplidos los requisitos señalados

en el artículo 5.1 de la LIS, a los efectos de determinar que la entidad consultante

desarrolla una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios

para intervenir en el mercado no son propios sino subcontratados a entidades ajenas

al grupo mercantil.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.