Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0693-26 de 27 de marzo de 2026

Cuestión

Si la asistencia a dichos centros educativos específicos por parte de las personas que tienen un trastorno del espectro autista, tiene la consideración de necesidad vital para el desenvolvimiento social y personal de la infancia con discapacidad, y, por tanto, si puede disponerse del dinero aportado para atender a los gastos para la enseñanza del menor en uno de dichos centros educativos con atención personalizada, sin perder los progenitores el derecho a la aplicación de la reducción correspondiente a sus aportaciones al patrimonio protegido.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Artículo 54

Descripción

Con fecha 25 de enero de 2024, el órgano competente reconoció al consultante, nacido

el 12 de enero de 2010, la condición de persona con discapacidad debido a una discapacidad

del desarrollo -Trastorno del Espectro Autista-. Por recomendación de una Federación

de Autismo, el consultante asiste a un colegio específico para alumnado con dicho

trastorno. Dada la discapacidad del consultante, sus progenitores constituyeron el

18 de diciembre de 2025 un patrimonio protegido para personas con discapacidad.

Contestacion

El artículo 54.5 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas y de modificación parcial de la leyes de los Impuestos sobre

Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre),

en adelante LIRPF, establece la regularización de los beneficios fiscales aplicados

a los aportantes y perceptores de aportaciones al patrimonio protegido de las personas

con discapacidad por ?La disposición de cualquier bien o derecho aportado al patrimonio protegido de la

persona con discapacidad efectuada en el período impositivo en que se realiza la aportación

o en los cuatro siguientes??.

Teniendo en cuenta lo establecido en dicho precepto, el plazo de tiempo que tiene

que transcurrir para poder realizar disposiciones del patrimonio protegido que no

suponga la pérdida de los beneficios fiscales establecidos en el IRPF, es de cuatro

años además del período impositivo en que se realice la aportación.

Una vez transcurrido dicho plazo, los actos de disposición que se realicen no tendrán

ninguna consecuencia fiscal respecto a los beneficios fiscales aplicados en relación

con dichas aportaciones.

No obstante, lo anterior, se permite, con carácter excepcional, realizar actos de

disposición anticipadamente, sin respetar el plazo exigido en el artículo 54.5 de

la LIRPF, y sin que dichos actos den lugar a la regularización correspondiente de

las reducciones ya practicadas. Esto último dependerá del destino dado a los bienes

y derechos integrantes del patrimonio protegido, de acuerdo con el criterio mantenido

por este Centro Directivo en diferentes consultas tributarias.

Así, en la consulta V1379-09, entre otras, se refleja el criterio de que la aplicación

de las aportaciones realizadas al patrimonio protegido a la realización de inversiones

financieras o inmobiliarias, no dará lugar a regularización siempre y cuando se efectúe

de conformidad con el régimen de administración regulado en el artículo 5 de la Ley

41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimonial de las personas con discapacidad

y de modificación del Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa

Tributaria con esta finalidad (BOE de 19 de noviembre) y el nuevo bien adquirido sustituya

al bien o derecho inicialmente aportado en el patrimonio protegido.

Lo anterior conlleva que el cómputo del plazo establecido en el artículo 54.5 de

la LIRPF se realizará en relación con el bien o derecho inicialmente aportado o aquel

que pueda sustituirlo, para lo cual será necesaria la oportuna identificación de los

mismos.

Asimismo, no darán lugar a la regularización la atención de las necesidades vitales

del titular del patrimonio con los frutos y rendimientos del patrimonio constituido

(consulta V1526-08 entre otras).

Por último, tampoco darán lugar a regularización, los actos que supongan una administración

activa del patrimonio que se realicen con arreglo al régimen de administración previsto

en la Ley 41/2003, como por ejemplo los gastos necesarios para la constitución del

patrimonio y para la incorporación de bienes adicionales al mismo, como se manifiesta

en la consulta V1379-09, entre otras.

Al margen de lo antes referido respecto a las inversiones inmobiliarias o financieras,

en lo que respecta al gasto de dinero, y siguiendo el criterio manifestado en la consulta

V3553-13, entre otras, en términos genéricos debe reiterarse que el citado artículo

54.5 de la Ley del Impuesto, establece la regularización de los beneficios fiscales

aplicados a los aportantes y perceptores de aportaciones al patrimonio protegido de

las personas con discapacidad en los términos establecidos en dicho artículo, por

la disposición de cualquier bien o derecho aportado al patrimonio protegido de la

persona con discapacidad efectuada en el período impositivo en que se realiza la aportación

o en los cuatro siguientes.

En principio, la referencia literal a cualquier bien o derecho supondría la no admisión

de exclusiones a dicho requisito basadas en la naturaleza del bien o el derecho aportados.

No obstante, la Ley 1/2009, de 25 de marzo, de reforma de la Ley de 8 de junio de

1957, sobre el Registro Civil, en materia de incapacitaciones, cargos tutelares y

administradores de patrimonios protegidos, y de la Ley 41/2003, de 18 de noviembre,

sobre protección patrimonial de las personas con discapacidad y de modificación del

Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil de la normativa tributaria con esta

finalidad (BOE de 26 de marzo), ha añadido un último párrafo al apartado 2 del artículo

5, ?Administración?, de la citada Ley 41/2003, con la siguiente redacción: ?En todo caso, y en consonancia con la finalidad propia de los patrimonios protegidos

de satisfacción de las necesidades vitales de sus titulares, con los mismos bienes

y derechos en él integrados, así como con sus frutos, productos y rendimientos, no

se considerarán actos de disposición el gasto de dinero y el consumo de bienes fungibles

integrados en el patrimonio protegido, cuando se hagan para atender las necesidades

vitales de la persona beneficiaria.?.

No se manifiesta en la citada Ley 1/2009 que la mención a la no consideración como

actos de disposición del gasto de dinero y el consumo de bienes fungibles integrados

en el patrimonio protegido, cuando se hagan para atender las necesidades vitales de

la persona beneficiaria, suponga la derogación, para dichos bienes, del requisito

de mantenimiento de cualquier bien o derecho aportado al patrimonio protegido durante

los cuatro ejercicios siguientes al de su aportación establecido en el artículo 54.5

de la LIRPF. Antes bien, debe tenerse en cuenta que el artículo 5.2 de la Ley 41/2003

no se refiere al régimen fiscal del patrimonio protegido, recogiéndose dicho régimen

en el Capítulo III de dicha Ley (artículos 15 a 17). Por el contrario, el artículo

5 de la Ley 41/2003, se refiere al régimen de administración del patrimonio protegido,

y en su apartado 2 se regulan los actos sometidos a autorización judicial.

A lo anterior se une que la Ley 1/2009 establece expresamente su alcance no fiscal

en su disposición final sexta ?Título competencial?, en la que se manifiesta que ?La

presente Ley se dicta al amparo de la competencia que corresponde al Estado en materia

de ordenación de los registros e instrumentos públicos, conforme al artículo 149.1.8ª

(Legislación civil) de la Constitución?. A diferencia de la Ley 41/2003, que sí contenía,

como se ha referido, normas de carácter fiscal, al incluir un Capítulo III ?Modificación

de la normativa tributaria?, con tres artículos, el 15, referido a la modificación

del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el 16, a la del Impuesto sobre

Sociedades y el 17, referido al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos

Jurídicos Documentados; razón por la cual en la disposición final primera ?Título

competencial? de la Ley 41/2003, se establecía que:

?Esta Ley se dicta al amparo de lo dispuesto en el artículo 149.1.6ª, 8ª y 14ª de

la Constitución.?, que se refieren, respectivamente a la legislación mercantil, penal,

penitenciaria y procesal; a la legislación civil; y a la Hacienda general y Deuda

del Estado.

A su vez, en la exposición de motivos de la Ley 1/2009, se refleja expresamente que

las modificaciones introducidas por dicha Ley no tienen un alcance fiscal, quedando

dicha modificación del régimen fiscal para un momento posterior:

??Y, finalmente, destaca la aclaración legal del concepto de acto de disposición

de determinados bienes integrados en los patrimonios protegidos, habida cuenta de

la disparidad de criterios detectados en la práctica.

Por otra parte, y con la finalidad de llevar a cabo una revisión en profundidad de

la actual regulación tributaria de los patrimonios protegidos, se insta al Gobierno

a que, en el plazo de seis meses desde la entrada en vigor de esta Ley, presente un

Proyecto de Ley de mejora del tratamiento fiscal de estas instituciones patrimoniales.?

En conclusión de todo lo anterior, debe indicarse la existencia de una posible contradicción

entre el artículo 54.5 de la LIRPF, que establece la regularización de los beneficios

fiscales correspondiente a aportaciones al patrimonio protegido por la disposición

de ??cualquier bien o derecho??, y la exclusión como acto de disposición del dinero

y bienes fungibles establecida en la Ley Civil, sin que en la normativa civil se mencione

la existencia para dichos bienes de una derogación expresa del citado requisito fiscal.

No obstante, lo anterior, lo cierto es que no puede desconocerse que la regulación

de los beneficios fiscales correspondientes al patrimonio protegido en el IRPF se

remite a la regulación civil del mismo, en cuanto a su concepto, requisitos y reglas

de funcionamiento, sin perjuicio del establecimiento de requisitos fiscales adicionales

a los previstos en la normativa civil.

Lo anterior implica la necesidad de interpretar de forma integradora y conjunta la

regulación fiscal de los beneficios aplicables al patrimonio protegido y la regulación

del mismo establecida en la normativa civil, teniendo en cuenta la finalidad atribuida

legalmente a dichos patrimonios y que justifica su especial tratamiento fiscal, y

que no debe olvidarse que es la constitución de un patrimonio y no la atención de

las necesidades corrientes de la persona con discapacidad, para la cual se establecen

otros beneficios fiscales en el IRPF, a través de los mínimos exentos y familiares

aplicables en caso de discapacidad. A ese respecto, la exposición de motivos de la

citada Ley 41/2003 manifiesta:

?Hoy constituye una realidad la supervivencia de muchos discapacitados a sus progenitores,

debido a la mejora de asistencia sanitaria y a otros factores, y nuevas formas de

discapacidad como las lesiones cerebrales y medulares por accidentes de tráfico, enfermedad

de Alzheimer y otras, que hacen aconsejable que la asistencia económica al discapacitado

no se haga sólo con cargo al Estado o a la familia, sino con cargo al propio patrimonio

que permita garantizar el futuro del minusválido en previsión de otras fuentes para

costear los gastos que deben afrontarse.

Esta ley tiene por objeto regular nuevos mecanismos de protección de las personas

con discapacidad, centrados en un aspecto esencial de esta protección, cual es el

patrimonial.?

Por tanto, teniendo en cuenta todo lo anterior, debe concluirse que el gasto de dinero

y el consumo de bienes fungibles integrados en el patrimonio protegido, cuando se

hagan para atender las necesidades vitales de la persona beneficiaria, no debe considerarse

como disposición de bienes o derechos, a efectos del requisito de mantenimiento de

las aportaciones realizadas durante los cuatro años siguientes al ejercicio de su

aportación establecido en el artículo 54.5 de la LIRPF.

Ahora bien, para que tal conclusión sea posible, dado que los beneficios fiscales

quedan ligados a la efectiva constitución de un patrimonio, deberá constituirse este

último, lo que implica que, salvo en circunstancias excepcionales por las que puntualmente

la persona con discapacidad pueda estar atravesando, el gasto de dinero o bienes fungibles

antes del transcurso de cuatro años desde su aportación no debe impedir la constitución

y el mantenimiento durante el tiempo del citado patrimonio protegido.

Evidentemente, tanto la concreción de las necesidades vitales de la persona con discapacidad,

las circunstancias excepcionales anteriormente señaladas, así como la efectiva existencia

de un patrimonio, son una cuestión de hecho, que deberán ser acreditadas por el contribuyente

a través de medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de

la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), correspondiendo su valoración

a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.