Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1285-25 de 10 de julio de 2025

Cuestión

Tributación en IAE, IVA e IRPF de la posible venta de los productos recibidos.

Normativa

Ley 37/1992. Ley 35/2006

Descripción

Indica el consultante en su escrito: "(...) pertenezco al programa de reseñas de Amazon

desde este 2024, donde no estoy contratado ni nada por Amazon, simplemente recibo

productos gratuitos a cambio de probarlos y reseñarlos".

Contestacion

Impuesto sobre Actividades Económicas

El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91

del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado

por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

En el apartado 1 del artículo 78 del TRLRHL se establece que ?El Impuesto sobre Actividades

Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido

por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales

o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas

en las Tarifas del impuesto.?.

De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones:

a) En primer lugar, que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier

actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una

actividad económica para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto,

lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad

como requisito indispensable.

En este mismo sentido se expresa la Instrucción para la aplicación de las Tarifas

del impuesto, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo

1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su regla 2ª que ?El mero ejercicio

de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio

de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada

en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración

de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se

disponga otra cosa.?.

b) En segundo lugar, que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia

de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia

de que exista o no ánimo de lucro.

c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia

de que estas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas.

Por otro lado, la delimitación de este ámbito de aplicación tan amplio del impuesto

viene recogida en el artículo 79 del TRLRHL al disponer en su apartado 1 que:

?Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o

artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción

y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción

o distribución de bienes o servicios.?.

En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y, por ende,

su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo en estudio, se requiere:

a) que dicha actividad se realice en territorio nacional.

b) que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos

con un fin determinado;

c) que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución

de bienes y servicios;

d) que la referida ordenación se haga por cuenta propia

Por consiguiente, quedan excluidas del ámbito de aplicación del impuesto aquellas

actividades que se ejerzan en régimen de dependencia laboral, aun cuando su contenido

material pueda ser de carácter empresarial, profesional o artístico.

El artículo 83 del TRLRHL establece que ?Son sujetos pasivos de este impuesto las

personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de

la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria siempre que realicen en territorio

nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible.?.

En este sentido, la persona física consultante estará sujeta al IAE en función de

las actividades que efectivamente realice y cuando dichas actividades supongan la

ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o de recursos humanos con la

finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En relación con la actividad por cuenta propia de recepción de productos gratuitos

a cambio de probarlos y reseñarlos, no supone la ordenación por cuenta propia de medios

de producción y/o de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción

o distribución de bienes o servicios. Por tanto, en este caso concreto, dicha actividad

no está sujeta al IAE.

En relación con la actividad de comercio de los productos que prueba y reseña, la

clasificación de las distintas actividades económicas en las Tarifas del impuesto

se realizará atendiendo a la naturaleza material de dichas actividades.

De este modo, las actividades de comercio a través de la red Internet u otros medios

de venta electrónicos deben tributar de acuerdo con la verdadera naturaleza de la

actividad económica ejercida, dependiendo esta de las condiciones que concurran en

el vendedor y del modo en que se realice la venta.

Por su parte, la regla 4ª.1 de la Instrucción, dispone que ?Con carácter general,

el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para

el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en

las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.?.

La citada regla 4ª de la Instrucción, en el apartado 2, letras C) y D), define, respectivamente,

el concepto de comercio al por mayor y comercio al por menor en los siguientes términos:

?C) El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de comercio

al por mayor faculta para la venta al por menor, así como para la importación y exportación

de las materias o productos objeto de aquéllas.

A efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, se considera comercio al por

mayor el realizado con:

a) Los establecimientos y almacenes dedicados a la reventa para su surtido.

b) Toda clase de empresas industriales, en relación con los elementos que deban ser

integrados en sus procesos productivos, cualquiera que sea la forma que adopte el

contrato. A estos efectos, se considerarán como tales empresas las que se dedican

a producir, transformar o preparar alguna materia o producto con fines industriales.

c) Las Fuerzas Armadas y la Marina Mercante, en todo caso.

(?).

Asimismo, para que el comercio se considere al por mayor bastará con que se ejecuten

transacciones o remisiones, aunque sea sin disponer de almacén o establecimiento,

o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores o en almacén ajeno en

calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante.

D) El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de comercio

al por menor faculta para la importación de las materias o productos objeto de aquéllas.

A efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas se considera comercio al por menor

el efectuado para el uso o consumo directo. Igual consideración tendrá el que con

el mismo destino se realice sin almacén o establecimiento, siendo suficiente que se

efectúen las transacciones o que se conserven las mercancías en poder de los proveedores,

o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante.

(?).?.

Por tanto, en relación con la información aportada en el escrito, el consultante,

por la venta al por menor de productos previamente probados y, en su caso, reseñados,

deberá darse de alta en el grupo 656 de la sección primera de las Tarifas, ?Comercio

al por menor de bienes usados tales como muebles, prendas y enseres ordinarios de

uso doméstico?.

De acuerdo con su nota adjunta, ?Este Grupo no faculta para el comercio al por menor

de bienes tales como artículos de joyería, bisutería y relojería, antigüedades, obras

de arte, elementos de transporte, maquinaria y equipamiento industrial y de oficina

y material y aparatos electrónicos.?.

En consecuencia, en caso de que el consultante comercialice al por menor bienes usados

expresamente excluidos del grupo 656 o bienes que no tengan la consideración de usados,

deberá matricularse en la rúbrica correspondiente al comercio al por menor de la clase

de bienes de que se trate.

No obstante, si, de acuerdo con lo dispuesto en la mencionada regla 4ª.2.C) de la

Instrucción, se considera la venta de dichos productos comercio al por mayor, deberá

darse de alta en el impuesto en las rúbricas correspondientes de comercio al por mayor.

Impuesto sobre el Valor Añadido

Primero.- El consultante participa en el programa Amazon Vine, el cual consiste en

recibir productos gratuitamente a cambio de generar reseñas/comentarios sobre los

productos recibidos. El consultante se plantea vender esos productos a través de plataformas

de segunda mano o de su propia página web y se cuestiona el tratamiento de dichas

ventas en el Impuesto sobre el Valor Añadido y si tiene derecho a la deducción del

Impuesto.

Segundo.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre,

del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al Impuesto

?las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial

del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual

u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si

se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las

entidades que las realicen.?.

El artículo 5 de la Ley del Impuesto señala que:

?Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales

definidas en el apartado siguiente de este artículo.

(?).?.

Define el artículo 5, en su apartado dos, de la Ley del Impuesto las actividades empresariales

o profesionales como ?las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores

de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir

en la producción o distribución de bienes o servicios.

(?).?.

Por otra parte, de acuerdo con el artículo 8 de la Ley del Impuesto, son entregas

de bienes ?la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso

si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío,

la energía eléctrica y demás modalidades de energía.?.

Del escrito de la consulta se deduce que la persona física consultante realizará las

operaciones objeto de consulta percibiendo una contraprestación por ellas.

Al respecto debe decirse que la frecuencia o habitualidad con la que una persona física

realiza operaciones sujetas al Impuesto no tiene relevancia en lo que respecta a la

consideración de esa persona física como empresario o profesional a los efectos del

Impuesto en la medida en que exista la concurrencia de la ordenación de unos medios

de producción que impliquen la voluntad de intervenir en el mercado, aunque sea de

forma ocasional.

Así se ha manifestado por este Centro directivo en, entre otras, la contestación vinculante

de 21 de mayo de 2012, número V1102-12, en la que se señaló que ?no puede predicarse

que una persona o entidad tiene la consideración, o no, de empresario o profesional

a efectos del Impuesto sobre el sobre el Valor Añadido y, por tanto, de sujeto pasivo

de dicho Impuesto, de forma intermitente en el tiempo, en función del tipo de operaciones

que realice, sean estas a título gratuito u oneroso.?.

No obstante, dichas personas físicas no tendrían la consideración de empresarios o

profesionales cuando realicen dicha operación, de forma puntual y aislada y sin intención

de continuidad, efectuada al margen de una actividad empresarial o profesional.

De acuerdo con todo lo anterior, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido

las operaciones de venta de productos a que se refiere el escrito de consulta, en

particular, cuando la citada persona física tenga intención de intervenir en la producción

de bienes y servicios, lo que determinará la realización de una actividad empresarial

o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

De conformidad con lo anterior, el consultante tiene, a los efectos del Impuesto,

la condición de empresario o profesional y tanto sus ventas de productos como sus

prestaciones de servicios (reseñas publicadas) estarán sujetas al Impuesto sobre el

Valor Añadido cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto

en cuyo caso deberá repercutir en factura a su destinatario el Impuesto sobre el Valor

Añadido correspondiente, de conformidad con lo señalado en los artículos 4.Uno y 88.Uno

de la Ley 37/1992.

Tercero.- Por otra parte, el consultante se plantea asimismo si, teniendo la condición

de empresario o profesional, puede deducir las cuotas del Impuesto soportadas con

ocasión de la adquisición de los productos recibidos que serán objeto de reventa una

vez realizadas las reseñas.

El ejercicio del derecho de deducción de las cuotas soportadas se encuentra regulado

en el capítulo VIII de la Ley del Impuesto, en los artículos 92 a 114.

En particular el artículo 94 de la Ley del Impuesto, establece en su apartado uno,

número 1º, letra a), en relación con las operaciones cuya realización origina el derecho

a la deducción, lo siguiente:

"Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado unos del artículo anterior

podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo

92 en la medida en que los bienes y servicios, cuya adquisición o importación determinen

el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las

siguientes operaciones:

1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican

a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto

sobre el Valor Añadido.

(?).?.

De este modo, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes podrán deducirse

por el consultante en la medida en que tales bienes se vayan a utilizar, previsiblemente,

en el desarrollo de su actividad profesional y se trate de operaciones sujetas y no

exentas del Impuesto.

En relación con la cuantificación del derecho a la deducción, del escrito de consulta

resulta que los bienes adquiridos por el consultante fueron la contraprestación de

las reseñas que el mismo realizó a la plataforma; en definitiva, esta operación se

trataría de una permuta de un servicio (reseñas) a cambio de un bien.

Para la cuantificación del valor del bien que determinará el derecho a la deducción,

al tratarse de una permuta de bienes por servicios habrá que tener en cuenta lo previsto

en el artículo 79 de la Ley 37/1992 que regula las reglas especiales de cálculo de

la base imponible, y que, en particular, en su apartado 1 señala para las permutas

lo siguiente:

?Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará

como base imponible el importe, expresado en dinero, que se hubiera acordado entre

las partes.

Salvo que se acredite lo contrario, la base imponible coincidirá con los importes

que resulten de aplicar las reglas previstas en los apartados tres y cuatro siguientes.?

El apartado tres del citado artículo 79 se refiere a la base imponible de los autoconsumos

de bienes señalando que:

?En los supuestos de autoconsumo y de transferencia de bienes, comprendidos en el

artículo 9, números 1º y 3º de esta Ley, serán de aplicación las siguientes reglas

para la determinación de la base imponible:

1ª. Si los bienes fuesen entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin

haber sido sometidos a proceso alguno de fabricación, elaboración o transformación

por el propio sujeto pasivo, o por su cuenta, la base imponible será la que se hubiese

fijado en la operación por la que se adquirieron dichos bienes.

Tratándose de bienes importados, la base imponible será la que hubiera prevalecido

para la liquidación del impuesto a la importación de los mismos.

2ª. Si los bienes entregados se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación

por el transmitente o por su cuenta, la base imponible será el coste de los bienes

o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la obtención de dichos bienes, incluidos

los gastos de personal efectuados con la misma finalidad.

3ª. No obstante, si el valor de los bienes entregados hubiese experimentado alteraciones

como consecuencia de su utilización, deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización

o cualquier otra causa, se considerará como base imponible el valor de los bienes

en el momento en que se efectúe la entrega.?.

De acuerdo con lo anterior, el consultante podrá deducir el impuesto soportado en

la permuta cuya base imponible vendrá determinada por lo previsto en el artículo 79.Uno

y Tres de la Ley del Impuesto y que, con carácter general, coincidirá con el precio

de los bienes adquiridos para ser objeto de reseña.

En todo caso, el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por

el consultante deberá ajustarse a las restantes condiciones y requisitos previstos

en el Capítulo I del Título VIII de la mencionada Ley del Impuesto, y especialmente

a la señalada en su artículo 97, apartado uno, número 1º, por la que el consultante

deberá estar en posesión de la factura original emitida a su favor por quien realice

la entrega del correspondiente bien.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge

en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre

Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, donde se establece

que ?son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio

del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración

en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos?.

Conforme a esta definición, este Centro viene manteniendo el criterio (consultas V0721-24,

V0770-24 y V1587-24, entre otras) de calificar como ganancias patrimoniales los productos

recibidos ?dentro del programa Amazon Vine, o la utilización de los mismos, en caso

de que tengan que devolverse, y que son objeto de reseña u opinión por sus receptores?

desde su consideración como rentas en especie, conforme a lo dispuesto en el artículo

42.1 de la Ley del Impuesto, valorables, por tanto, según lo establecido en el artículo

43 y 34 de la misma ley). Ganancias patrimoniales que al considerarse como renta general

(conforme al artículo 45 de la Ley del Impuesto) procede integrar en la base imponible

general, tal como resulta de lo establecido en el artículo 48 de la Ley del Impuesto,

a saber:

?La base imponible general será el resultado de sumar los siguientes saldos:

a) El saldo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período

impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta a que se refieren el artículo

45 de esta Ley.

b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí,

en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales, excluidas las

previstas en el artículo siguiente (las procedentes de la transmisión de elementos

patrimoniales).

(?)?.

En la medida en que los productos recibidos por el consultante por su participación

en el programa Amazon Prime y que progresivamente pueda ir vendiendo constituyan

elementos de su patrimonio personal ?no tratándose de una actividad mercantil que

pudiera dar lugar a la calificación de los productos recibidos como existencias o

mercaderías (ya sea directamente o mediante su incorporación desde el patrimonio particular

del consultante a la actividad) por cuya venta se obtuvieran rendimientos de la actividad?,es

decir, que su venta se realizaría en su ámbito particular y no en el desarrollo de

una actividad, tal venta daría lugar a una ganancia o pérdida patrimonial por diferencia

entre sus valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en

el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en el artículo

35 de la siguiente forma:

?1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los

gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran

sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en

el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese

efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra

b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre

que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste?.

En el caso de que el cálculo realizado en aplicación de los preceptos anteriormente

citados resultase una pérdida patrimonial, el criterio que viene manteniendo este

Centro (consultas V1967-10, V3286-13, V3135-21 y V1587-24, entre otras) ?en base a

lo previsto en la letra b) del artículo 33.5 de la Ley del Impuesto, donde se establece

que ?no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas al consumo?? es que

al tratarse de bienes de consumo duradero no procederá computar una pérdida patrimonial

en la medida en que la pérdida de valor venga dada por su utilización normal.

Por su parte, si la obtención de los bienes objeto de reseña y su posterior venta

se realizase en el desarrollo de una actividad económica en estimación directa, aquellos

tendrían la consideración de existencias y su incorporación constituiría para la consultante

una obtención de rendimientos de la actividad (rendimientos en especie, valorables

por su valor normal en el mercado (artículo 43.1 de la Ley 35/2006).

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.