Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2455-24 de 05 de diciembre de 2024

Cuestión

1º.- Si puede presentar declaraciones de despacho a consumo de las mercancías. En particular, plantea si la empresa intermediaria puede ser considerada destinataria de la mercancía, y, por tanto, adquirir la condición de obligado al pago de los derechos de importación y sujeto pasivo del IVA. 2º.- Como segunda cuestión, plantea si podría aplicarse a la operación realizada el régimen comercial de mercancías en consignación.

Normativa

Ley 37/1992 art. 86 y 87

Descripción

Una empresa intermediaria española es la consignataria de determinada mercancía procedente

de un tercer país y destinada a otra sociedad española, que es la compradora de dicha

mercancía.

Contestacion

A) En relación con las cuestiones referentes al Código Aduanero de la Unión, se informa

lo siguiente:

1.- El artículo 170 del Reglamento (UE) nº 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo,

de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión (DO

L 269 de 10.10.2013), en adelante, CAU, establece que la declaración en aduana podrá

ser presentada por toda persona que pueda facilitar toda la información que se exija

para la aplicación de las disposiciones que regulan el régimen aduanero respecto del

cual se declaren las mercancías. Asimismo, el apartado 2 del referido artículo señala

que el declarante deberá estar establecido en el territorio aduanero de la Unión.

Por otra parte, el artículo 18 CAU establece que toda persona podrá nombrar a un representante

aduanero. Esta representación podrá ser directa, en cuyo caso el representante aduanero

actuará en nombre y por cuenta de otra persona, o indirecta, en cuyo caso actuará

en su propio nombre, pero por cuenta de otra persona.

La importancia de actuar de una u otra forma de representación radica en que el CAU

establece que, en caso de representación indirecta, el representante será, en su condición

de declarante, deudor solidario de la deuda aduanera junto con la persona por cuya

cuenta se haga la declaración.

En efecto, el apartado 15 del artículo 5 del CAU, establece que: ?A efectos del presente

Código se entenderá por declarante: la persona que presenta una declaración en aduana,

una declaración de depósito temporal, una declaración sumaria de entrada, una declaración

sumaria de salida, una declaración de reexportación o una notificación de reexportación

en nombre propio, o la persona en cuyo nombre se presenta dicha declaración o dicha

notificación.?.

A su vez, el apartado 3 del artículo 77 del CAU, establece que: ?El declarante será

el deudor. En caso de representación indirecta, será también deudora la persona por

cuya cuenta se haga la declaración en aduana (?).?.

Asimismo, el artículo 84 del CAU establece que: ?Cuando varias personas sean responsables

del pago del importe de los derechos de importación o exportación correspondiente

a una deuda aduanera, ellas serán, de manera conjunta y solidaria, responsables del

pago de dicho importe.?.

Por tanto, de acuerdo con lo anteriormente señalado, en el supuesto de representación

indirecta, esto es, cuando el representante actúe en nombre propio, pero por cuenta

ajena, el representante aduanero será, en su condición de declarante, deudor solidario

de la deuda aduanera junto con la persona por cuya cuenta se haga la declaración.

De acuerdo con lo anterior, toda persona que cumpla lo dispuesto en el artículo 170

del CAU puede presentar una declaración en aduana, bien en nombre y por cuenta propia

o actuando por medio de un representante aduanero. El declarante (es decir, la persona

que presenta la declaración en aduana en nombre propio, o la persona en cuyo nombre

se presenta dicha declaración) debe estar establecido en el territorio aduanero de

la Unión.

Sentado lo anterior, es de señalar que, en el caso de que la empresa intermediaria

figurase en la casilla 8 del DUA como destinatario o consignatario de las mercancías,

estaría actuando en nombre y por cuenta propia, y, por tanto, en su condición de importador,

sería deudor de los derechos de importación y sujeto pasivo del Impuesto sobre el

Valor Añadido conforme a lo indicado en el punto siguiente.

2.- Con independencia de lo anterior, bajo el régimen comercial de mercancías importadas

en consignación, las mercancías se envían al país de importación no como consecuencia

de una venta, sino con la intención de venderlas en dicho país por cuenta del proveedor

al mejor precio. Hasta el momento de la importación no ha tenido lugar ninguna venta.

Por tanto, este régimen comercial no es aplicable a la operación planteada por el

consultante, puesto que se trata de una venta en firme (en la que el precio de la

mercancía está fijado previamente a la importación) entre un proveedor de un tercer

país y un destinatario en territorio aduanero de la Unión Europea.

B) En relación con las cuestiones referentes al Impuesto sobre el Valor Añadido, se

informa lo siguiente:

3.- De conformidad con el artículo 17 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto

sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) ?estarán sujetas al impuesto las

importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición

del importador.?.

Señala, por otra parte, el artículo 18 de la Ley 37/1992 que:

?Uno. Tendrá la consideración de importación de bienes:

1º. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas

en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea

o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo

de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica.

2º. La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero,

distinto de los bienes a que se refiere el número anterior.

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado uno, cuando un bien de los que se mencionan

en él se coloque, desde su entrada en el interior del territorio de aplicación del

impuesto, en las situaciones a que se refiere el artículo 23 o se vincule a los regímenes

comprendidos en el artículo 24, ambos de esta ley, con excepción del régimen de depósito

distinto del aduanero, la importación de dicho bien se producirá cuando cesen las

situaciones o se ultimen los regímenes indicados en el territorio de aplicación del

impuesto.

Lo dispuesto en el párrafo anterior solo será de aplicación cuando los bienes se coloquen

en las citadas situaciones o se vinculen a los regímenes indicados con cumplimiento

de la legislación que sea aplicable en cada caso.

El incumplimiento de la legislación reguladora de dichas situaciones y regímenes determinará

el hecho imponible importación de bienes.

No obstante, no constituirá importación el cese de las situaciones a que se refiere

el artículo 23 o la ultimación de los regímenes comprendidos en el artículo 24 cuando

aquel determine una entrega de bienes a la que resulte aplicable las exenciones establecidas

en los artículos 21, 22 o 25 de esta ley.

Tampoco constituirá importación el cese de las situaciones o la ultimación de los

regímenes mencionados en el párrafo anterior cuando aquel determine un fletamento

o un arrendamiento de buques o aeronaves, o bien un arrendamiento de los objetos que

se incorporen a dichos buques y aeronaves, a los que resulte aplicable las exenciones

previstas en el artículo 22, apartados uno, dos, cuatro y cinco de esta ley.?.

Respecto de la condición de sujeto pasivo en las importaciones, el artículo 201 de

la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común

del Impuesto sobre el Valor Añadido señala que ?en caso de importación, será deudora

del IVA la persona o personas designadas o reconocidas como deudoras por el Estado

miembro de importación.?.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la Ley 37/1992:

?Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las importaciones.

Dos. Se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos

previstos en la legislación aduanera:

1.º Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios

de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación

de dichos bienes.

(?)

3.º Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los números anteriores.

(?).?.

Adicionalmente, el artículo 87 de la Ley 37/1992 dispone que en las importaciones

de bienes serán responsables solidarios ?las personas o entidades que actúen en nombre

propio y por cuenta de los importadores.?.

En este sentido, cabe destacar el criterio manifestado por este Centro directivo en

la contestación vinculante de 16 de julio de 2018, número V2097-18, relativa a la

importación por parte de una entidad de unas materias primas para la fabricación,

en régimen de maquila, de unos medicamentos, siendo otra entidad del grupo la propietaria

de dichas materias primas:

?Así, de forma paralela a la normativa aduanera, a efectos del Impuesto sobre el Valor

Añadido será importador y, como tal, sujeto pasivo del impuesto el destinatario de

los bienes importados sea éste adquirente, cesionario o propietario de los bienes.

También será importador y sujeto pasivo del impuesto el consignatario de los bienes

importados cuando actúe en nombre propio en dicha importación así como también, en

defecto de los anteriores, el propietario de los bienes.

A este respecto, debe recordarse que el consignatario es aquella persona mencionada

en el título de transporte que ampara la introducción de las mercancías en el territorio

de aplicación del impuesto y designada para recibir en consigna los bienes en cuestión

y que tendrá la consideración de sujeto pasivo en la operación de importación aun

cuando no sea el adquirente, cesionario ni propietario de la mercancía, siempre que

actúe en nombre propio respecto de los bienes importados.?.

En el mismo sentido, sendas contestaciones vinculantes de 16 de abril de 2019, número

V0824-19 y de 1 de agosto de 2022, número V1819-22.

En virtud de lo anterior, y aun cuando la consultante no sea en ningún momento propietaria

de la mercancía tendrá la condición de sujeto pasivo de la importación a efectos del

Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida que actuara como consignataria en nombre

propio en la importación de dichos bienes, como así parece deducirse del escrito de

consulta.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.