El alquiler de viviendas de uso turístico en el IRPF: claves para saber cuándo es actividad económica y cuándo no

Hablar de verano es sinónimo, para la gran mayoría, de descanso, vacaciones, viajes y turismo. Y, cada vez más, quienes deciden viajar optan por alojarse en apartamentos o pisos turísticos, en lugar de acudir a hoteles, hostales o similares. Esos pisos turísticos, en no pocas ocasiones, pertenecerán a personas físicas o particulares que los utilicen como vía complementaria para la obtención de ingresos, aunque también pueden tener mayor relevancia sobre su renta anual.

Sea como fuere, lo cierto es que la actividad de arrendamiento de inmuebles presenta una serie de particularidades que la hacen distinta de otras, y que suponen que la barrera entre lo que es actividad económica y lo que no sea más compleja que en otros ámbitos. Por ello, la duda que suele planteársele al propietario de un inmueble, persona física, que lo destina al alquiler turístico parece obvia: ¿cómo tributarán los rendimientos que obtenga en su IRPF? ¿Serán rendimientos del capital inmobiliario o de actividades económicas?

Veámoslo.

El alquiler turístico como actividad económica en el IRPF

A través de una reciente consulta vinculante, la (V1130-24), de 23 de mayo de 2024, la Dirección General de Tributos ha abordado, justamente, la cuestión que acabamos de formular y ha aclarado en qué supuestos se califica como actividad económica a efectos del IRPF el alquiler de viviendas de uso turístico realizado por una persona física.

Como punto de partida, según el artículo 21.1 de la LIRPF, «tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste». Incluyéndose como rendimientos del capital, en todo caso, los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente [artículo 21.2.a) de la LIRPF].

Por su parte, el artículo 27 de la LIRPF define los rendimientos íntegros de actividades económicas en los siguientes términos:

«1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

(...)

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa».

Así las cosas, la calificación como rendimientos de actividades económicas de las rentas obtenidas por una persona física dedicada al alquiler de viviendas de uso turístico puede tener lugar por dos vías:

• Si el alquiler de la vivienda de uso turístico no se limita a la mera puesta a disposición de parte de los inmuebles durante períodos de tiempo, sino que se complementa con la prestación de servicios propios de la industria hotelera (tales como restaurante, limpieza, lavado de ropa y otros análogos), las rentas que se obtengan tendrán la consideración de rendimientos de actividades económicas, de acuerdo con el artículo 27.1 de la LIRPF.
• En caso contrario, se trataría de rendimientos del capital inmobiliario, salvo que concurran las circunstancias del artículo 27.2 de la LIRPF (ordenación del arrendamiento utilizando, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa), caso en el que también podría tratarse de rendimientos de actividades económicas. Y es que, no en vano, ese segundo apartado del precepto lo que busca es, en palabras del Centro Directivo, «establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter».

Con respecto a esta última posibilidad, de calificación del arrendamiento como actividad económica por la vía del artículo 27.2 de la LIRPF, conviene realizar una serie de precisiones, pues se condiciona a determinados requisitos cuyos límites se han ido perfilando por la doctrina y la jurisprudencia. Básicamente, las circunstancias que han de concurrir para que en estos casos pueda hablarse de actividad económica serán las siguientes:

• Persona empleada. Será necesario que para la ordenación del arrendamiento de inmuebles se cuente, como mínimo, con una persona empleada.
• Contrato laboral. La persona empleada tendrá que estar ligada al arrendador mediante una relación laboral, en los términos que se exigen por la normativa vigente en materia laboral. Esto plantea la posibilidad de que el empleado sea un familiar, caso en el que necesariamente tendrá que contar con un contrato de trabajo válido a estos efectos. Quedarían excluidos, por ejemplo, los familiares que sean autónomos colaboradores, tal y como resultaría de la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V1705-20), de 29 de mayo de 2020.
• Jornada completa. Asimismo, es imprescindible que el trabajador tenga un contrato a jornada completa, entendiéndose por tal la fijada en el convenio que resulte de aplicación o, en su defecto, la jornada ordinaria máxima legal. No concurrirá este requisito cuando se tengan varios trabajadores a jornada parcial, pero que, en su conjunto, sumen una jornada completa. Sin embargo, sí se considerará cumplido en caso de reducción de jornada para el cuidado de los hijos o de baja por maternidad o incapacidad temporal (a pesar de que el trabajador temporalmente se encuentre en situación de baja).
• Dedicación a la ordenación de la actividad. El empleado tendrá que estar dedicado a la ordenación o gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles, no cumpliéndose este requisito cuando el empleado desarrolle exclusivamente otras tareas no relacionadas con esa (por ejemplo, si se ocupa de tareas de mantenimiento o limpieza). Así, cuando un contribuyente es propietario de inmuebles de su propiedad y otros que están en régimen de copropiedad (comunidad de bienes), y existe una persona contratada a tiempo completo para que gestione todos esos alquileres, Tributos considera que ni el contribuyente (por los bienes que le corresponden a título individual) ni la comunidad de bienes cumplirían el requisito del artículo 27.2 de la LIRPF, dado que la persona contratada no cumpliría el requisito de «dedicación exclusiva». En ese sentido se pronuncia, entre otras, la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0712-22), de 1 de abril de 2022.

A mayor abundamiento, además, será necesario que la actividad de arrendamiento de inmuebles suponga un volumen y una carga de trabajo suficientes para justificar la necesidad de contar con un empleado. Se trata de un requisito exigido tanto por la Dirección General de Tributos como por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que lo requieren a mayores de los expresamente contemplados por la norma. Así lo ponen de manifiesto, por ejemplo, las resoluciones del TEAC n.º 4305/2009, de 7 de abril de 2010, o n.º 4909/2009, de 28 de mayo de 2013. En particular, en esta última se fija como criterio que «cuando sí es de aplicación la regla (arrendamiento o compraventa con Leyes 18/1991 y 40/1998, o sólo arrendamiento con la ley 35/2006 (art. 27.2) el local y empleado son requisitos necesarios ("únicamente...") para que haya actividad económica, aunque no suficientes si se acreditase que la carga de trabajo que genera la actividad no justifica tener empleado y local y que, por tanto, se tengan para aparentar que hay actividad económica».