Auto Contencioso-Administrativo Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 8429/2022 de 28 de junio del 2023

PRIMERO.- Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y Diputación Foral de Vizcaya, se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija una doctrina (i) gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) de la LJCA], (ii) que afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], siendo así que, además (iii) aplica una norma en la que se sustenta la razón de decidir respecto de la que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.

SEGUNDO.- Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:

1º.- Ingreso de pagos fraccionados mínimos en concepto de Impuesto sobre Sociedades.

ACCIONA, S.A. en cumplimiento de la disposición adicional decimocuarta de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades -en la redacción dada por el Real Decreto Ley 2/2016, de 30 de septiembre, por el que se introdujeron medidas tributarias dirigidas a la reducción del déficit público- procedió a efectuar el ingreso de los pagos fraccionados mínimos en concepto de Impuesto sobre Sociedades correspondientes al segundo y tercer pago fraccionado del ejercicio 2016, y al primer, segundo y tercer pago fraccionado del ejercicio 2017.

Dichas cantidades fueron incluidas en las autoliquidaciones correspondientes a esos ejercicios y, como consecuencia de la liquidación del impuesto, al producirse un exceso respecto de la cuota resultante, fueron devueltas a la entidad recurrente dentro del plazo que para ello disponía la Administración.

2º.- Declaración de inconstitucionalidad.

El Tribunal Constitucional dictó la sentencia núm. 78/2020, de 1 de julio, declarando la inconstitucionalidad y nulidad del Real Decreto-ley 2/2016, de 30 de septiembre "[...] en los términos previstos en el fundamento jurídico 6", donde precisó el alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad en los siguientes términos:

"[...] El artículo único del Real Decreto-ley 2/2016, de 30 de septiembre, por el que se establecen medidas tributarias dirigidas a la reducción del déficit público, que introdujo la disposición adicional decimocuarta ("Modificaciones en el régimen legal de los pagos fraccionados") de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del impuesto sobre sociedades, es inconstitucional y nulo, al haber afectado, mediante el instrumento normativo excepcional previsto en el art. 86.1 CE, a la esencia del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos que enuncia el artículo 31.1 CE.

El apartado primero del art. 39 LOTC establece que "[c]uando la sentencia declare la inconstitucionalidad, declarará igualmente la nulidad de los preceptos impugnados, así como, en su caso, la de aquellos otros de la misma Ley, disposición o acto con fuerza de Ley a los que deba extenderse por conexión o consecuencia". Esta previsión permite a este tribunal, tanto en los recursos como en las cuestiones de inconstitucionalidad ( SSTC 81/2003, de 28 de abril, FJ 7; 187/2004, de 21 de octubre; 255/2004, de 22 de diciembre, y 154/2015, de 9 de julio, FJ 7, entre otras muchas), extender la declaración de inconstitucionalidad de un precepto efectuada en una sentencia a aquellos otros preceptos de la misma norma con fuerza de ley que puedan verse afectos "por conexión o consecuencia".

Una vez declarada la inconstitucionalidad y nulidad del artículo único del Real Decreto-ley 2/2016, de 30 de septiembre, las disposiciones finales de esta norma, al establecer el título competencial al amparo del cual se ha dictado (disposición final primera) y su entrada en vigor (disposición final segunda), carecen de objeto, por lo que procede extender a estas disposiciones la declaración de inconstitucionalidad y nulidad".

3º.-Solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones.

El 14 de octubre y 17 de noviembre de 2020 ACCIONA, S.A. presentó solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones correspondientes al segundo y tercer pago fraccionado del ejercicio 2016 y primer, segundo y tercer pago fraccionado del ejercicio 2017, respectivamente, del impuesto sobre sociedades.

Esas reclamaciones se apoyaban en la sentencia del Tribunal Constitucional núm. 78/2020, de 1 de julio, que declaró la inconstitucionalidad del Real Decreto Ley 2/2016, y, en consecuencia, se interesaba la devolución de los intereses de demora desde la fecha del ingreso de los citados pagos fraccionados.

4º.- Devolución de intereses.

El Servicio de Tributos Directos emitió, el 7 de diciembre de 2020, acuerdos de resolución, en virtud de los cuales estimó la pretensión de ACCIONA, S.A., y le reconocía el derecho a recibir los intereses de demora devengados desde el momento en que se ingresaron los pagos fraccionados hasta que se efectuó la devolución. En concreto resultó a devolver el importe de 18.485,75 euros respecto al ejercicio 2016 (18.213,73 oct. + 272,02 dic.) y 7.137,98 euros por 2017 (1.567,47 abr. + 4.730,17 oct. + 840,34 dic.).

5º.- Interposición de reclamación económico-administrativa.

Contra las citadas resoluciones, ACCIONA, S.A. interpuso las reclamaciones económico-administrativas núm. 54/2021, 55/2021, 56/2021, 57/2021 y 58/2021, que fueron acumuladas, ante el Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya.

6º.-Resolución de las reclamaciones económico-administrativas.

El 7 de julio de 2021 el Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya dictó resolución por la que desestimó las reclamaciones económico-administrativa núm. 54/2021, 55/2021, 56/2021, 57/2021 y 58/2021, acumuladas.

En dicha resolución se razona que:

"[...] Concurre la circunstancia de que a la fecha de publicación en el BOE de la sentencia, el 31 de julio, los importes abonados durante los ejercicios 2016 y 2017 habían sido incluidos en las correspondientes autoliquidaciones del lS de los citados ejercicios, habiendo resultado devueltos como resultado de la práctica de las liquidaciones. Asimismo, los acuerdos de resolución de la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones relativas a dichos pagos reconocieron el derecho de la entidad a recibir los intereses de demora devengados desde la fecha de ingreso de los pagos fraccionados, hasta la de su devolución con ocasión del abono de las cuotas negativas del Impuesto, haciéndose efectivo su abono en diciembre de 2020.

Sentado lo anterior, debemos poner de relieve que las actuaciones desplegadas por la parte actora y por la Administración tributaria durante los ejercicios citados fueron las debidas y ajustadas a la legalidad vigente, aun cuando ésta fuera declarada inconstitucional en fecha posterior, razón por la cual los ingresos efectuados devinieron en indebidos. En razón de los plazos de ingreso establecidos por el artículo 40.1 de la Ley 27/2014 y la fecha de entrada en vigor del Real Decreto-Ley 2/2016, de 30 de septiembre, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad afecta a los pagos fraccionados correspondientes al segundo y tercer pago del ejercicio 2016, y a los tres primeros pagos fraccionados del ejercicio 2017".

7º.- Interposición del recurso contencioso-administrativo.

ACCIONA, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la mencionada resolución, que se tramitó con el núm. 972/2021 ante la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco

La ratio decidendi de la sentencia de 26 de septiembre 2022 sobre este particular se contiene en el Fundamento de Derecho Tercero con el siguiente tenor literal:

"La actora defiende que este razonamiento del alto tribunal llevaría a la conclusión de que, en el caso que nos ocupa, la deuda de intereses era vencida, líquida y exigible. De manera que tales intereses habrían generado nuevos intereses. En efecto, lo sustancial, para que los intereses ya devengados puedan genera nuevos intereses, es que aquellos constituyan una deuda autónoma, que es precisamente lo que sucede en este supuesto.

Lo que sucedió es que Acciona hubo de realizar unos pagos fraccionados que después fueron declarados inconstitucionales. Ello exigió que la DFV tuviera que hacer frente a los intereses que se generaron desde el momento en que se realizaron esos pagos fraccionados hasta que se devolvieron las cuotas del lS. Ahora bien, solo con ese pago no puede considerarse que la actora quedara íntegramente resarcida. En efecto, esos intereses se habían convertido ya en una deuda autónoma, susceptible de generar nuevos intereses desde el momento de devolución de las cuotas, dado que se trataba de una deuda perfectamente determinable. Y el hecho de que hubiera un procedimiento ante el Tribunal constitucional no altera esa circunstancia ni que la íntegra reparación de la interesada exige que se le paguen también los intereses derivados de una deuda que ya era autónoma. Hemos de tener en cuenta que, desde que se devolvieron las cuotas del lS hasta que se pagaron los intereses, trascurrieron años. Durante este tiempo, la administración estuvo disponiendo del dinero de Acciona, sin que esta tuviera por qué soportar los perjuicios derivados de esa tardanza.

De acuerdo con lo razonado, hemos de dar la razón a la mercantil actora. Ello supone que debemos anular el acuerdo impugnado, y, estimando el recurso contencioso-administrativo, reconocer el derecho de Acciona a percibir, de la DFV, los intereses generados por los intereses,

durante el tiempo trascurrido entre la devolución de las cuotas del lS y el abono de los intereses reconocidos" (sic).

La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.

TERCERO.- Marco jurídico.

1. A estos efectos, el recurrente plantea la necesidad de interpretar el artículo 32 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que bajo la rúbrica "Devolución de ingresos indebidos", dispone:

"[...] 1. La Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones, conforme a lo establecido en el artículo 221 de esta ley.

2. Con la devolución de ingresos indebidos la Administración Tributaria abonará el interés de demora regulado en el artículo 26 de esta Ley, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución.

A efectos del cálculo de los intereses a que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración. En el caso en que se acuerde la devolución en un procedimiento de inspección, a efectos del cálculo de los intereses, no se computarán los días a los que se refiere el apartado 4 del artículo 150 de esta Ley, ni los periodos de extensión a los que se refiere el apartado 5 de dicho artículo.

3. Cuando se proceda a la devolución de un ingreso indebido derivado de una autoliquidación ingresada en varios plazos, se entenderá que la cantidad devuelta se ingresó en el último plazo y, de no resultar cantidad suficiente, la diferencia se considerará satisfecha en los plazos inmediatamente anteriores".

2. También será preciso proceder a la exegesis del artículo 120.3 LGT que señala:

"[...] Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente. No obstante, cuando lo establezca la normativa propia del tributo, la rectificación deberá ser realizada por el obligado tributario mediante la presentación de una autoliquidación rectificativa, conforme a lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.

Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta Ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación o de la autoliquidación rectificativa.

Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley.

No obstante, cuando la rectificación de una autoliquidación implique una minoración del importe a ingresar de la autoliquidación previa y no origine una cantidad a devolver, se mantendrá la obligación de pago hasta el límite del importe a ingresar resultante de la rectificación".

CUARTO.- Cuestión en la que se entiende que existe interés casacional.

1. Conforme a lo indicado anteriormente, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la misma norma, esta Sección de admisión aprecia que este recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de la siguiente cuestión:

Determinar si, en los supuestos en los que la Administración Tributaria ha procedido a la devolución los pagos fraccionados mínimos ingresados en virtud de la disposición adicional decimocuarta de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades con anterioridad a la declaración de la inconstitucionalidad de dicha norma por la STC 78/2020, de 1 de julio, para compensar al obligado tributario por la privación de la disponibilidad de dicha cantidad basta con abonar los intereses entre la fecha en que se efectuó el ingreso y la de su devolución, o si, por el contrario, al abonarse dichos intereses de demora deben calcularse y abonarse nuevos intereses calculados sobre el importe de los intereses de demora.

QUINTO.- Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1. Esta cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque en la sentencia recurrida se han aplicado normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo [ artículo 88.3.a) LJCA], y porque la cuestión planteada afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA], lo que hace conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que las esclarezca, en beneficio de la seguridad jurídica y de la consecución de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 CE).

Así, respecto a la única cuestión que plantea este recurso de casación, debemos precisar que si bien nos hallamos ante una cuestión que no es totalmente nueva se hace aconsejable un pronunciamiento de este Tribunal Supremo que la esclarezca para, en su caso, completar su jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA] [ vid . auto de 16 de mayo de 2017 (RCA 685/2017; ES:TS :2017: 4230A)], tarea propia del recurso de casación, que no solo debe operar para formar la jurisprudencia ex novo, sino también para completarla [ vid. auto de 15 de marzo de 2017 (RCA/93/2017, FJ 2º, punto 8; ES:TS :2017:2189A].

SEXTO.- Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el razonamiento jurídico cuarto.

2. Las normas que en principio serán objeto de interpretación son los artículos 32 y 120.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, de igual redacción que los artículos 31 y 118.2 in fine de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Vizcaya.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.

SÉPTIMO.-Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

OCTAVO.- Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,