Auto Contencioso-Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 3013/2018 de 11 de Julio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPREMO

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN: PRIMERA

A U T O

Fecha del auto: 11/07/2018

Tipo de procedimiento: R. CASACION

Número del procedimiento: 3013/2018

Materia: IVA

Submateria: Lugar de realización y devengo

Fallo/Acuerdo: Auto Admisión

Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Mª Angeles Moreno Ballesteros

Secretaría de Sala Destino: 002

Transcrito por: MLD

Nota:

R. CASACION núm.: 3013/2018

Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Mª Angeles Moreno Ballesteros

TRIBUNAL SUPREMO

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN: PRIMERA

A U T O

Excmos. Sres. y Excmas. Sras.

D. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez, presidente

Dª. Celsa Pico Lorenzo

D. Emilio Frias Ponce

D. Jose Antonio Montero Fernandez

D. Jose Maria del Riego Valledor

Dª. Ines Huerta Garicano

En Madrid, a 11 de julio de 2018.

Antecedentes

PRIMERO.- 1.El procurador D. Aníbal Bordallo Huidobro, en representación de Ashland Industries Europe Gmbh, preparó recurso de casación contra una sentencia dictada el 18 de enero de 2018 por la Sección sexta de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, que desestimó el recurso 165/2016 , interpuesto por esa entidad contra la resolución del Tribunal Económico-administrativo Central [«TEAC»] de 17 de noviembre de 2015 en la que, a su vez, fueron desestimadas las reclamaciones acumuladas números 6479/2013, 6480/2013, 6481/2013, 6482/2013, 6483/2013 y 6484/2013 presentadas contra liquidaciones provisionales notificadas el 10 de julio de 2013 por la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria [«AEAT»] en Cataluña, relativas al impuesto sobre el valor añadido [«IVA»] del ejercicio 2012.

2.1.Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, identifica como normas jurídicas infringidas por ésta: (i) el artículo 69.Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) [«LIVA»]; (ii) los artículos 44 y 45 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE, serie L, número 347, de 11 de diciembre de 2006) [«Directiva IVA»]; y (iii) el artículo 11.1 del Reglamento de Ejecución (UE) número 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE, serie L, número 77, de 23 de marzo de 2011) [«Reglamento de ejecución IVA»].

2.2.Menciona además las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea [«TJUE»], de 4 de julio de 1985,Berkhloz(asunto 168/84, EU:C:1985:299 ), 17 de julio de 1997,ARO( C-190/95 , EU:C:1997:374 ) y 16 de octubre de 2014,Welmory( C-605/12 , EU:C:2014:2298 ). De tales resoluciones judiciales deriva, en el criterio de la entidad recurrente, una incorrecta interpretación por la Sala de instancia en la sentencia impugnada de la jurisprudencia del TJUE sobre los artículos 44 y 45 de la Directiva IVA [sobre el previo artículo 9 de la de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios - Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme (DOUE, serie L, número 145, de 13 de junio de 1977)], y sobre el artículo 11 del Reglamento de ejecución IVA.

3.1.Alega que la Administración tributaria no puede considerar que existe un establecimiento permanente en el territorio español de aplicación del IVA en relación con operaciones de entrega de bienes, porque las normas de la Unión Europea [«UE»] y la jurisprudencia del TJUE que las interpreta sólo consideran tal posibilidad para supuestos de prestaciones de servicios y, aun así, en determinadas circunstancias tasadas.

3.2.Argumenta que no se puede entender que existe en el territorio español de aplicación del IVA un establecimiento permanente de una empresa con sede fuera del territorio de aplicación de ese impuesto y que al tiempo realiza entregas de bienes en el referido ámbito territorial.

3.3.Asevera que no es adecuado exigirle la repercusión de IVA español, pues en tales casos son las empresas con sede en España que adquieran los productos vendidos por dicho sujeto no establecido las que resultan obligadas a tributar conforme al régimen de inversión de sujeto pasivo; esto es, realizando la consecuente auto-repercusión de cuotas.

4.Razona que las denunciadas infracciones de normas jurídicas del Derecho estatal y del Derecho de la Unión Europea han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución judicial recurrida, porque si la Sala de instancia hubiese interpretado los artículos 69.Tres y 84.Dos de la LIVA y el artículo 11.1 del Reglamento de ejecución IVA, conforme a la doctrina del TJUE, no habría confirmado la resolución del TEAC y, por ende, habría anulado las liquidaciones provisionales giradas por la AEAT.

5.Justifica que las cuestiones jurídicas que plantea el recurso de casación preparado presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque:

5.1.Concurre la circunstancia prevista en el artículo 88.2.f) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) [«LJCA»], pues la sentencia recurrida ha interpretado y aplicado los artículos 69.Tres y 84.Dos de la LIVA y el artículo 11.1 del Reglamento de ejecución IVA en contradicción aparente con la jurisprudencia del TJUE, al considerar que existe un establecimiento permanente en operaciones sujetas en concepto de entregas de bienes.

5.2.Concurre la circunstancia contenida en el artículo 88.2.c) LJCA por afectar, al menos potencialmente, a un gran número de situaciones, pues son muchas las entidades que operan en España mediante un número de registro de IVA que no están establecidas a efectos del citado impuesto en nuestro país.

5.3.Concurre la presunción del artículo 88.3.a) LJCA , porque se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia.

6.No aporta razones específicas y distintas de las que derivan de lo expuesto para fundamentar el interés casacional objetivo con el objeto de justificar la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo.

SEGUNDO.-La Sección sexta de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado el recurso en un auto de 27 de marzo de 2018, emplazando a las partes para su comparecencia ante esta Sala tercera del Tribunal Supremo. Dentro del plazo de treinta días señalado en el artículo 89.5 LJCA ha comparecido Ashland Industries Europe Gmbh, en calidad de recurrente, y la Administración General del Estado, en calidad de recurrida.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- 1.El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y Ashland Industries Europe Gmbh, se encuentra legitimada para prepararlo por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

2.En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal y de la UE que se reputan infringidas, alegadas en el proceso, tomadas en consideración por la Sala de instancia o que ésta hubiera debido observar aun sin ser alegadas. También se justifica de forma suficiente que su infracción ha sido relevante y determinante del fallo de la sentencia impugnada [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3.El repetido escrito fundamenta especialmente, con singular referencia al caso, que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en el recurso preparado, porque la sentencia recurrida: (i) interpreta y aplica los artículos 69.Tres y 84.Dos de la LIVA en contradicción aparente con la jurisprudencia del TJUE, en lo que concierne a la exégesis de los artículos 44 y 45 de la Directiva IVA y el artículo 11.1 del Reglamento de ejecución IVA [ artículo 88.2.f) LJCA ]; (ii) puede afectar, potencialmente, a un gran número de situaciones, trascendiendo el caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA ]; y (iii) ha aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia para un caso semejante [ artículo 88.3.a) LJCA ]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) LJCA .

SEGUNDO.-1.El debate suscitado en este litigio versa, en esencia, sobre la posibilidad de considerar que existe un establecimiento permanente en España, en relación con el IVA, aun cuando el sujeto no establecido en el territorio español de aplicación del impuesto no preste servicios sino que realice entregas de bienes (diferentes a gas, electricidad, calor o frío) en referido ámbito territorial.

2.1.La Sala de instancia, analizando la relación existente entre Ashland Industries Europe [«HIG»] y Ashland Industries Hispania [«HSA»], indica que «la Inspección (...) entiende que HIG actúa mediante un establecimiento permanente ubicado en Tarragona consistente en una fábrica de productos químicos, unos almacenes y un edificio de oficinas», y que « [l]lega a esa conclusión, que esta Sala comparte, al entender que de los dos contratos firmados con la sociedad española HSA (...), se deduce que tanto la fabricación como la venta de productos son dirigidos desde Suiza por la recurrente HIG (...), la cual dispone la forma en que han de actuar los medios humanos y materiales situados en España». Continúa diciendo que «la retribución que satisface a HSA, consiste en la restitución de costes, tanto directos como indirectos, incluidos los de utilización del capital, en que incurren las instalaciones y medios localizados en España para atender sus pedidos. Dichos medios productivos pertenecen a HSA, pero, en virtud de la relación existente entre ésta y la sociedad suiza, quien dispone de todos ellos es esta última, estando los medios productivos exclusivamente dedicados al servicio de la entidad suiza. De ahí que las actividades de fabricación y venta que se desarrollan en España constituyan actividad empresarial de la sociedad suiza y no de HSA»; y que «[l]a sociedad española no desarrolla la actividad de fabricación y venta de productos por cuenta propia, sino ajena y se limita a gestionar, siguiendo sus órdenes, los medios que pone al servicio de la sociedad suiza», siendo así que «[t]odas las actividades que con relación a dichas mercancías, propiedad de [HIG] realiza [HSA], tales como transporte, fabricación, control de calidad, envasado, etc., sin perjuicio de que constituyan la actividad de ésta última sociedad, se realizan por cuenta de [HIG]» (fundamento de derecho quinto).

2.2.Concluye con tal base que «[HIG] tiene en (...) Tarragona (...) unas instalaciones fijas de negocio consistentes en una fábrica de productos químicos, unos almacenes y un edificio de oficinas por lo que, en aplicación del art. 69.tres de la ley reguladora del Impuesto, dispone de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del Impuesto, y por tanto, y en relación a las ventas de bienes en dicho territorio, en las que no realizaba la repercusión del Impuesto al entender que no estaba establecida en dicho territorio, no se da el supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el art. 84.2.a)» (fundamento de derecho quinto).

3.1.La entidad recurrente sostiene, por su parte, que «la jurisprudencia comunitaria en materia de establecimiento permanente [en el IVA] no enjuicia supuestos de entregas de mercancías, sino que se refiere toda ella a determinar el lugar de localización de las prestaciones de servicios (excepto una, que se refiere, además, a entregas de electricidad). Ello es de por sí ilustrativo de la incorrecta aplicación de la jurisprudencia comunitaria sobre supuestos de hecho de entregas de mercancías -como el aquí enjuiciado- en el que, en realidad, el concepto 'establecimiento permanente' no debe jugar papel alguno, o en todo caso, sólo debe jugarlo en circunstancias excepcionales, cuando de ello dependa el lugar de tributación de la entrega de la mercancía (cosas que no suele suceder y no sucede en el caso aquí enjuiciado) o se produzca algún tipo de distorsión en el funcionamiento del impuesto (en el sentido que apunta la jurisprudencia comunitaria, como veremos a continuación). No sucede tal cosa en el supuesto enjuiciado en la Sentencia, ya que las entregas de bienes analizadas estaban sujetas a IVA español en todo caso, siendo el concepto 'establecimiento permanente' únicamente relevante respecto a si la tributación se producía a través del mecanismo de la repercusión directa por parte de [HIG] (como confirma la Sentencia) o bien a través del mecanismo de la inversión del sujeto pasivo por el destinatario (como sucedió y como entendía mi Mandante)» (páginas 4 y 5 del escrito de preparación).

3.2.Y con tal base sostiene que «[e]n el caso enjuiciado, no es objeto de discusión que las entregas de bienes están sujetas a IVA en España y de hecho así quedaron gravadas, a través del mecanismo de la inversión del sujeto pasivo. En este contexto, determinar si [HIG] está o no establecida a efectos de IVA en España y si es o no por tanto el sujeto pasivo obligado a la repercusión, es del todo irrelevante puesto que (i) no varía el tratamiento de las entregas de bienes a efectos de IVA (ii) no lleva a un resultado irracional; (iii) no se produce ningún conflicto de competencia entre estados miembros; (iv) no se produce desimposición alguna. En definitiva, tales entregas tributan en todo caso en España, por lo que la determinación de la existencia del establecimiento permanente resulta irrelevante» (página 7 del escrito de preparación).

TERCERO.- 1.La regulación aplicable al supuesto controvertido es la que sigue:

1.1.El artículo 68 de la LIVA (que lleva por título «Lugar de realización de las entregas de bienes»), el cual indica en su apartado uno que «[l]as entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio» aun cuando en su apartado dos se lee que «[t]ambién se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto (...) [l]as entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio»; y en el apartado siete del mismo precepto se refleja que «[l]as entregas de gas a través de una red de gas natural situada en el territorio de la Comunidad o de cualquier red conectada a dicha red, las entregas de electricidad o las entregas de calor o de frío a través de las redes de calefacción o de refrigeración, se entenderán efectuadas en el territorio de aplicación del Impuesto en los supuestos que se citan a continuación: (...) [l]as efectuadas a un empresario o profesional revendedor, cuando este tenga la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente o, en su defecto, su domicilio en el citado territorio, siempre que dichas entregas tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio».

1.2.El artículo 69 de la LIVA (que lleva por título «[l]ugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales»), cuyo apartado tres recoge: «[a] efectos de esta Ley, se entenderá por (...) [e]stablecimiento permanente: cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades empresariales o profesionales».

1.3.El artículo 84.2 de la LIVA , que explicita: «[a] los efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, su domicilio fiscal o un establecimiento permanente que intervenga en la realización de las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al Impuesto», indicando seguidamente que «[s]e entenderá que dicho establecimiento permanente interviene en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios cuando ordene sus factores de producción materiales y humanos o uno de ellos con la finalidad de realizar cada una de ellas».

1.4.El artículo 31 de la Directiva IVA , que afirma: «[e]n los supuestos en que los bienes no hayan de ser expedidos o transportados, se considerará que el lugar de la entrega será el lugar en que los bienes se hallen en el momento de la entrega».

1.5.El artículo 32 de la Directiva IVA , que establece: «[e]n los supuestos en que los bienes sean expedidos o transportados por el proveedor, por el adquiriente, o por un tercero, se considerará que el lugar de la entrega será el lugar en que los bienes se encuentren en el momento de iniciarse la expedición o el transporte con destino al adquiriente».

1.6.Los artículos 38 y 39 de la Directiva IVA , que se refiere a la posibilidad de existencia de un establecimiento permanente en supuestos de «entregas de gas a través de una red de gas natural, de electricidad y de calor o de frío a través de redes de calefacción y refrigeración».

1.7.El artículo 44 de la Directiva IVA, incluido en el capítulo 3 del título V de dicha norma referido al «[l]ugar de realización de las prestaciones de servicios», que explicita: «[e]l lugar de prestación de servicios a un sujeto pasivo que actúe como tal será el lugar en el que este tenga la sede de su actividad económica. No obstante, si dichos servicios se prestan a un establecimiento permanente del sujeto pasivo que esté situado en un lugar distinto de aquel en el que tenga la sede de su actividad económica, el lugar de prestación de dichos servicios será el lugar en el que esté situado ese establecimiento permanente. En defecto de tal sede de actividad económica o establecimiento permanente, el lugar de prestación de los servicios será el lugar en el que el sujeto pasivo al que se presten tales servicios tenga su domicilio o residencia habitual».

1.8.El artículo 45 de la Directiva IVA, igualmente incluido en el capítulo 3 del título V de dicha norma y que también se refiere a las prestaciones de servicios, que explicita: «[e]l lugar de prestación de servicios a una persona que no tenga la condición de sujeto pasivo será el lugar en el que el proveedor de los servicios tenga la sede de su actividad económica. No obstante, si dichos servicios se prestan desde un establecimiento permanente del proveedor que esté situado en un lugar distinto de aquel en el que tenga la sede de su actividad económica, el lugar de prestación de dichos servicios será el lugar en el que esté situado ese establecimiento permanente. En defecto de tal sede de actividad económica o establecimiento permanente, el lugar de prestación de servicios será el lugar en el que el proveedor de tales servicios tenga su domicilio o residencia habitual».

1.9.Por lo demás, la Directiva IVA alude a la figura del establecimiento permanente en relación con prestaciones de servicios en su artículo 56 -referido al arrendamiento de medios de transporte-, si bien en su artículo 192 bis alude asimismo, de forma genérica, a «entrega de bienes».

1.10.El artículo 11.1 del Reglamento de ejecución IVA, donde se lee: «[a] efectos de la aplicación del artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE , se entenderá por 'establecimiento permanente' cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento».

2.La doctrina jurisprudencial del TJUE sobre las cuestiones jurídicas en debate se puede resumir como sigue:

2.1.Como se lee en la sentencia del TJUE de 4 de julio de 1985,Berkholz, mencionadaut supra: «[s]egún el apartado 1 del artículo 9, el lugar en el que el prestador haya establecido la sede de su actividad económica resulta ser, a este respecto, el punto de conexión prioritario, en tanto en cuanto tomar en consideración otro establecimiento desde el cual se presten servicios sólo tiene interés en el supuesto de que la vinculación con la sede no lleve a una solución racional desde el punto de vista fiscal o cree un conflicto con otro Estado miembro» (apartado 17), siendo así que, «[d]el contexto de los conceptos utilizados por el artículo 9 y de la finalidad de esta disposición, anteriormente transcrita, se deduce que la atribución de una prestación de servicios a un establecimiento distinto de la sede sólo se tiene en cuenta si tal establecimiento ofrece una consistencia mínima, por la integración permanente de medios humanos y técnicos necesarios para las prestaciones de determinados servicios» (apartado 18).

2.2.Como se resume en la sentencia del TJUE de 17 de julio de 1997 ,ARO, arriba reseñada, «en lo que se refiere a la regla general del apartado 1 del artículo 9 de la Sexta Directiva, el Tribunal de Justicia ha estimado que el lugar en que el prestador de servicios ha establecido la sede de su actividad económica aparece como el punto de conexión prioritario, en el sentido de que tomar en consideración otro establecimiento desde el cual se efectúa la prestación de servicios sólo tiene interés en el supuesto de que la conexión con la sede no conduce a una solución racional desde el punto de vista fiscal o crea un conflicto con otro Estado miembro. Del contexto de los conceptos utilizados por el artículo 9 y de la finalidad de esta disposición, resulta que la conexión de una prestación de servicios a un establecimiento distinto de la sede sólo cabe si tal establecimiento ofrece una consistencia mínima, por reunir de modo permanente medios humanos y técnicos necesarios para las prestaciones de determinados servicios» (apartado 15), por lo que «no puede considerarse que posea un establecimiento permanente en dicho Estado una sociedad de arrendamiento financiero que no dispone en un Estado miembro ni de personal propio ni de una estructura con un grado suficiente de permanencia, que permita la redacción de contratos o la adopción de decisiones administrativas de gestión; estructura que sea, por tanto, apta, para hacer posibles, de una forma autónoma, las prestaciones de servicios de referencia» (apartado 19).

2.3.Como se explicita en la sentencia del TJUE de 16 de octubre de 2014 ,Welmory, ya referida, «[e]l hecho de que una actividad económica, como la ejercida por la sociedad chipriota en el asunto principal, consistente en gestionar un sistema de pujas electrónicas que conlleva, por una parte, poner a disposición de la sociedad polaca un sitio de subastas en Internet y, por otra parte, la emisión y venta de 'bids' a los clientes en Polonia, pueda ser ejercida sin necesidad de una estructura humana y material efectiva sobre el territorio polaco no es determinante. A pesar de su peculiar naturaleza, dicha actividad económica requiere, por lo menos, una estructura adecuada, en particular, en términos de medios humanos y técnicos, tales como equipos informáticos, servidores y programas informáticos adaptados» (apartado 60), siendo así que «corresponde exclusivamente al juez nacional verificar tales elementos con el fin de determinar si la sociedad chipriota dispone en Polonia de los medios humanos y técnicos necesarios que le permitan recibir los servicios prestados por la sociedad polaca y utilizarlos para la gestión y el mantenimiento del sitio de subastas en Internet así como para la emisión y comercialización de los 'bids'» (apartado 62).

2.4.Otras sentencias que se refieren al concepto de establecimiento permanente en el IVA aluden a prestaciones de servicios y no a entregas de bienes (sentencias del TJUE de 7 de mayo de 1998,Lease Plan, C-390/96 , EU:C:1998:206 ; de 28 de junio de 2007,Planzer Luxembourg Sàrl, C-73/06 , EU:C:2007:397 ; de 23 de abril de 2015,GST - Sarviz AG Germania, C-111/14 , EU:C:2015:267 ), pero también hay sentencias que aluden de forma genérica a «entregas de bienes» realizadas por establecimientos permanentes, como son las sentencias del TJUE de 16 de julio de 2009, Comisión/Italia ( C-244/08 , EU:C:2009:478 ); de 25 de octubre de 2012, asuntos acumulados C-318/11 y C-319/11 ,Daimler AG y Widex A/S, EU:C:2012:666 ).

2.5.Como el TJUE el Tribunal Supremo se ha referido al concepto de establecimiento permanente en el IVA en supuestos de prestaciones de servicios (sentencias de 23 de enero de 2012, rec. cas. 6381/2008, ES:TS:2012:87 y de 23 de marzo de 2012, rec. cas. 4384/2008, ES:TS :2012:1968), pero también en supuestos de entregas de bienes [ sentencias (2) de 23 de marzo de 2018 (rec. 68/2017, ES:TS:2018:983 ) y de 16 de abril de 2018 (rec. 181/2017, ES:TS :2018:1396)]; y aunque concluyera en los dos supuestos enjuiciados que no existía establecimiento permanente, no lo hizo porque se realizaran entregas de bienes.

2.6.En fin, tanto el Tribunal Supremo -especialmente en las mencionadas sentencias de 23 de enero de 2012 y de 23 de marzo de 2018 - como el TJUE -en la citada sentencia de 25 de octubre de 2011 - aceptan, al menos en hipótesis, la posibilidad de que una sociedad filial pueda constituir en el IVA un establecimiento permanente respecto de su sociedad matriz. Al respecto resulta expresiva la sentencia de esta Sala de 23 de marzo de 2018 :

«El análisis de los contratos suscritos por GIbérica y GComercial con su matriz, GSuiza, autoriza a concluir que ambas sociedades, con personalidad jurídica independiente, no actúan como meros agentes o representantes de la compañía suiza en el mercado ibérico, careciendo en realidad de existencia propia.

Es verdad que únicamente trabajan para la 'sociedad madre', una como fabricante exclusiva, en la forma de maquila, y la otra como distribuidora y comercializadora, también exclusiva. Pero no son simples mandatarias, autorizadas a contratar en nombre y por cuenta de su mandante, quien asume los riesgos. Las dos se califican en los contratos de 'independientes' ('fabricante', GIbérica, e 'intermediaria' GComercial). Ambas compañías se obligan frente a su matriz, asumen el riesgo de su actividad y, además, para alcanzar los objetivos señalados en los contratos firmados con GSuiza, entablan relaciones con terceros en nombre propio, operaciones por las que, como nadie ha discutido, actúan en condición de sujetos pasivos del IVA. Por supuesto (tampoco nadie lo ha discutido), las prestaciones de servicios que realizan para su principal están sujetas al mencionado impuesto.

No se dan aquí las condiciones que, conforme a la jurisprudencia del TJUE, permitirían calificar a una sociedad filial como establecimiento permanente de su matriz a efectos del IVA (...)» (fundamento de derecho sexto).

CUARTO.-1.A la luz de lo expuesto no resulta diáfano, con carácter general, que una empresa pueda tener un establecimiento permanente en el territorio español de aplicación del IVA, cuando se limite a entregar bienes (distintos de gas, electricidad, calor o frío) y no preste servicios; tampoco, en particular, que limitándose a realizar entregas de bienes, una sociedad filial española (HSA) deba ser considerada como establecimiento permanente de la matriz suiza (HIG) en el territorio español de aplicación del IVA, por el hecho de haber firmado con ésta dos contratos, uno de fabricación o transformación de materias primas y otro de distribución de los productos acabados, de los que se deduzca que tanto la fabricación como la venta de productos son dirigidos por la matriz suiza, la cual dispone la forma en que han de actuar los medios humanos y materiales aquí situados.

2.Pudiera ser que con su decisión el Tribunala quohaya interpretado y aplicado el Derecho de la UE en contradicción aparente con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o en supuestos en que aun pueda ser exigible la intervención de éste a título prejudicial. Y ello porque no queda claro de la normativa y jurisprudencia citada (i) que se pueda considerar, en relación con el IVA, la existencia de un establecimiento permanente en España cuando el sujeto no establecido en territorio de aplicación del impuesto realiza entregas de bienes distintas a gas, electricidad, calor o frío, pues solo en relación con estas últimas tanto la normativa de la Unión Europea y la jurisprudencia del TJUE como, por otro lado, la LIVA permiten apreciar la existencia de referido establecimiento permanente; y, por otro lado, (ii) que -aun admitiendo que las entregas de bienes distintas de gas, electricidad, calor o frío conllevan la posibilidad de que exista en España un establecimiento permanente- los dos contratos firmados con HSA para la fabricación y venta de productos de HIG, impliquen que HIG dispone de un establecimiento permanente en el territorio de aplicación del IVA. Por todo ello, está presente en el recurso de casación preparado la circunstancia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia del artículo 88.2.f) LJCA , lo que hace conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que, tras interpretar los artículos 69.Tres y 84.2 de la LIVA en relación con los artículos 44 y 45 de la Directiva IVA , el artículo 11.1 del Reglamento de ejecución IVA y la jurisprudencia del TJUE, resuelva las dos siguientes cuestiones jurídicas:

Primera. Determinar si se puede entender que existe un establecimiento permanente en el territorio español de aplicación del IVA, cuando las únicas operaciones realizadas gravadas por ese impuesto sean entregas de bienes distintas de las entregas de gas, electricidad, calor o frío.

Segunda. En el supuesto de contestar afirmativamente a la cuestión anterior, esclarecer qué condiciones son necesarias para sostener que una filial española constituye un establecimiento permanente en el territorio español de aplicación del IVA.

3.La concurrencia de interés casacional objetivo en el recurso de casación preparado por las razones expuestas hace innecesario examinar las demás circunstancias y presunciones alegadas para dar lugar a la admisión a trámite del recurso.

QUINTO.- 1.En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA , en relación con el artículo 90.4 LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto serán las cuestiones precisadas en el punto 2 del anterior razonamiento jurídico de esta resolución.

2.Las normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación son los artículos 69.Tres y 84.2 de la LIVA , en relación con el artículo 44 de la Directiva IVA , el artículo 11.1 del Reglamento de ejecución IVA y la jurisprudencia del TJUE.

SEXTO.-Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

SÉPTIMO.-Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Fallo

La Sección de Admisión acuerda:1º)Admitir el recurso de casación RCA/3013/2018, preparado por Ashland Industries Europe Gmbh contra la sentencia dictada el 18 de enero de 2018 por la Sección sexta de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 165/2016 .

2º)Precisar las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, que consisten en:

Primera. Determinar si se puede entender que existe un establecimiento permanente en el territorio español de aplicación del IVA cuando las únicas operaciones realizadas gravadas por ese impuesto sean entregas de bienes distintas de las entregas de gas, electricidad, calor o frío.

Segunda. En el supuesto de contestar afirmativamente a la cuestión anterior, esclarecer qué condiciones son necesarias para sostener que una filial española constituye un establecimiento permanente en el territorio español de aplicación del impuesto sobre el valor añadido.

3º)Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: los artículos 69.Tres y 84.2 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , en relación con los artículos 44 y 45 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, el artículo 11.1 del Reglamento de Ejecución (UE) número 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

4º)Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo.

5º)Comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

6º)Remitir las actuaciones, para su tramitación y decisión, a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto.

Así lo acuerdan y firman.

Luis Maria Diez-Picazo Gimenez Celsa Pico Lorenzo

Emilio Frias Ponce Jose Antonio Montero Fernandez

Jose Maria del Riego Valledor Ines Huerta Garicano