Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso:0000332/2016
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:02732/2016
Demandante:BAHIA LAS ROCAS, S.A
Procurador:Dª PALOMA GONZÁLEZ DEL YERRO VALDÉS
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IIma. Sra.:Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA
Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
Madrid, a cuatro de diciembre de dos mil diecisiete.
Vistoel recurso contencioso administrativo que ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovidoBAHIA LAS ROCAS, S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Paloma González del Yerro Valdés, frente a laAdministración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobreResolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016, relativa a liquidación e infracción tributaria por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2006 y 2007, siendo la cuantía del presente recurso 494.742,95 euros.
Antecedentes
PRIMERO: Se interpone recurso contencioso administrativo promovido por BAHIA LAS ROCAS, S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Paloma González del Yerro Valdés, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016, solicitando a la Sala, que dicte sentencia, por la que estimando las pretensiones de la actora, se anule la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central impugnada y la liquidación recurrida de la que trae causa así como la sanción impugnada, con expresa condena en costas a la Administración.
SEGUNDO: Reclamado y recibido el expediente administrativo, se confirió traslado del mismo a la parte recurrente para que en plazo legal formulase escrito de demanda, haciéndolo en tiempo y forma, alegando los hechos y fundamentos de derecho que estimó oportunos, y suplicando lo que en el escrito de demanda consta literalmente.
Dentro de plazo legal la administración demandada formuló a su vez escrito de contestación a la demanda, oponiéndose a la pretensión de la actora y alegando lo que a tal fin estimó oportuno, solicitando a la Sala que dicte sentencia desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho, con imposición de costas a la actora.
TERCERO: No habiéndose solicitado recibimiento a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones, quedaron los autos conclusos y pendientes de votación y fallo, para lo que se acordó señalar el día veintitrés de noviembre de dos mil diecisiete, en que efectivamente se deliberó, voto y fallo el presente recurso.
CUARTO:En la tramitación de la presente causa se han observado las prescripciones legales, previstas en la Ley de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, y en las demás Disposiciones concordantes y supletorias de la misma.
Fundamentos
PRIMERO: Es objeto de impugnación en autos la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016 que desestima la reclamación interpuesta.
La regularización consistió en la inadmisión por la inspección de la deducción de la dotación a la provisión por depreciación de valores negociables a largo plazo por un importe de 1.052.053,96 €, como como consecuencia de la depreciación del valor de la participación del 5% que BAHIA LAS ROCAS tenía en la entidad CHAMARTIN SUR, S.L.
La provisión encuentra su fundamento en una querella criminal interpuesta por CHAMARTIN SUR y otra sociedad vinculada INVERSIONES SANBER, S.L. contra los administradores de CHAMARTIN SUR, S.L. y otros, por e] posible perjuicio económico que supone la firma, en febrero de 2007, de un convenio urbanístico que atribuía a esta entidad menos metros cuadrados de superficie edificable de los que se le atribuía en un primer convenio firmado el 13 de diciembre de 2001 con el Ayuntamiento de Estepona y que finalmente no pudo llevarse a cabo.
La valoración del perjuicio económico se basa en un informe de la entidad Deloitte elaborado a petición de la sociedad INVERSIONES SANBER con el fin de evaluar y estimar, si procede, la existencia de un perjuicio económico para la sociedad CHAMARTIN SUR, S.L., debido a la firma de determinados convenios urbanísticos con el Ayuntamiento de Estepona. La firma Deloitte llega a la conclusión de que, ya sea únicamente por los acuerdos incluidos en el segundo convenio, ya sea por la comparación de este con el primer convenio, CHAMARTIN SUR ha sufrido un perjuicio económico situado entre 23.044.718,03 € y 21.408.768,02 €.
El recurrente afirma en la demanda que el día 14 de mayo de 2.009 se procedió a la amortización de la totalidad de las participaciones mediante una reducción de capital por 1.041.721,41 euros poniéndose de manifiesto, de esta forma, una pérdida de 1.458.028,79 euros muy superior a la prevista en el ejercicio 2.007.
SEGUNDO: El artículo 12.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004 , en su redacción aplicable, dispone:
'3. La deducción en concepto de dotación por depreciación de los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades que no coticen en un mercado secundario organizado no podrá exceder de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en él. Este mismo criterio se aplicará a las participaciones en el capital de sociedades del grupo o asociadas en los términos de la legislación mercantil.
Para determinar la diferencia a que se refiere el párrafo anterior, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.
No serán deducibles las dotaciones correspondientes a la participación en entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, excepto que dichas entidades consoliden sus cuentas con las de la entidad que realiza la dotación en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio , ni las concernientes a valores representativos del capital social del propio sujeto pasivo.'
Vemos pues que el artículo 12.3 fija el límite de la dotación a que nos estamos refiriendo en la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio, sin consideración a otras circunstancias.
El 'valor teórico' a considerar a efectos de dotar la provisión es el 'Valor teórico contable' de la sociedad participada, siempre que éste se determine de acuerdo con los criterios contables previstos en el PGC.
En relación con el precepto que comentamos, el Tribunal Supremo en sentencia de 10 de noviembre de 2015, RC 784/2014 , afirma:
'CUARTO .- El último motivo del recurso atañe al otro concepto regularizado: la deducción de la provisión por depreciación de la participación de Mapfre Mutualidad en Mapfre América.
Con arreglo al artículo 12.3 de la Ley 43/1995 , la deducción en concepto de dotación por depreciación de los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades que no coticen en un mercado secundario, no podrá exceder de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio (recogido en los balances formulados o aprobados por el órgano competente), debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en el mismo. Este criterio se extiende, como es el caso enjuiciado, a las participaciones en el capital de sociedades del grupo o asociadas en los términos de la legislación mercantil.
Subraya la Sala de instancia que la finalidad de la norma radica en paliar fiscalmente las pérdidas sufridas en las participaciones que ostenta el sujeto pasivo en la entidad participada, es decir, que la depreciación se predica única y exclusivamente del valor teórico de las participaciones que la entidad participante tiene en la participada, buscando cubrir, en definitiva, posibles depreciaciones o pérdidas 'reversibles' estimadas al finalizar el ejercicio en la cartera de valores.
Siendo así, considera improcedente la deducción fiscal por Mapfre Mutualidad de las cantidades dotadas como gasto contable en los ejercicios 2002, 2003 y 2004, pues la depreciación de las acciones que ostentaba en Mapfre América no derivó de la pérdida del valor de esas acciones, sino de la 'pérdida contable' reflejada por esa compañía, como resultado de la adquisición de acciones de otras sociedades hispanoamericanas (Mapfre Colombia, Mapfre Veracruz y Praico Life) y de la dotación que realizó a la amortización de los fondos de comercio financieros generados con esa adquisición, lo que repercutió en el valor teórico contable de las acciones que poseía de dichas sociedades, habiendo ajustado Mapfre América positivamente su resultado contable, a los efectos de determinar su base imponible del impuesto sobre sociedades, al entender que esos importes no podían ser fiscalmente deducidos, conforme a lo dispuesto en el artículo 12.5 de la Ley 43/1995 .
Quedó así neutralizada dicha 'pérdida contable', sin que pueda entenderse que tiene repercusión fiscal en la autoliquidación del impuesto sobre sociedades de Mapfre Mutualidad, considerándola como una depreciación de sus participaciones en Mapfre América, porque no se trata de pérdidas en el sentido expresado por la normativa fiscal, sino de reducción de fondos que, a su vez, constituyen una 'pérdida contable'.
Frente a lo anterior, las compañías recurrentes sostienen, en síntesis, que la Sala de instancia realiza una interpretación finalista del artículo 12.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en realidad, salvo para el ejercicio 2004, se trata del artículo 12.3 de la Ley 43/1995 , de igual contenido), que desconoce el tenor literal de la norma, no teniendo en cuenta además la deducibilidad fiscal parcial del fondo de comercio financiero amortizado por Mapfre América y, basándose, por tanto, en el supuesto de hecho incorrecto de que la totalidad del fondo de comercio financiero amortizado tuvo la consideración de no deducible.
No podemos compartir la tesis que se sostiene en el motivo de casación, porque el criterio que sustenta la sentencia recurrida, en esencia que no cabe tomar en consideración la amortización de fondos de comercio generados por la adquisición por la participada de acciones de otras compañías, resulta conforme con nuestra jurisprudencia, encarnada tanto en la sentencia de 22 de diciembre de 2011 (casación 3558/08, FFJJ 6º y 7º; ES:TS :2011:9165), reproducida por la sentencia recurrida, como en las posteriores de 29 de enero de 2014 (casación 5685/11, FJ 4º; ES:TS:2014:405 ) y 6 de febrero de 2015 (casación 290/13 , FJ 7º; ES:TS:2015:522), particularmente en esta última relativa al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2003 y 2004, a cuyos razonamientos procede remitir; no obstante lo cual, saliendo al paso del principal argumento de las compañías recurrentes, nos cumple recordar aquí y ahora lo que respecto del artículo 12.3 de la Ley 43/1995 dejamos sentado en la posterior sentencia de 2 de marzo de 2015 (casación 645/2013, FJ 12º; ES:TS :2015:1812): «La formulación del precepto, que permite dotaciones que no excedan de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al final del ejercicio, está aludiendo a depreciaciones cuyo origen radique en causas acaecidas durante el ejercicio, y que tengan en él su origen. Por tanto, toda causa de deducción que no tenga su origen en el ejercicio y cuya permanencia se mantenga más allá del ejercicio no tiene cabida en la provisión ahora controvertida, desde la literalidad del precepto invocado, no sólo de su espíritu».'
De tales razonamientos resulta que el motivo alegado por la actora, una perdida de valor como consecuencia de determinados comportamientos que originaron una querella criminal, no es apto para producir la deducción por depreciación de cartera que pretende la actora, y, ello, porque tal supuesto no se encuentra previsto en la norma.
La pérdida de valor de las participaciones que la recurrente afirma que se produjo en el ejercicio de 2009, tendrá los correspondientes efectos fiscales sobre dicho ejercicio, pero no justifica una deducción en el ejercicio 2007.
La propia recurrente señala que la perdida de valor no tuvo reflejo contable, por lo que no es posible la aplicación del artículo 12.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004 .
La doctrina del Tribunal Supremo no acoge las tesis actoras. La cuestión no es, como parece entender la actora, si el deterioro del valor de la participación deriva del envilecimiento del valor técnico de la participación o de las plusvalías tácitas, sino que el artículo 12 del Real Decreto Legislativo 4/2004 , determina la deducción en función de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre, y a este valor contable debemos remitirnos, sin que pueda ser sustituida esta mecánica por un firme de la valoración de las participaciones.
Debemos rechazar la pretensión actora en cuanto a la regularización.
TERCERO: En relación con la sanción, se afirma en la demanda que la actora se ha limitado a sostener una interpretación razonable de la norma y que no ha existido perjuicio para la Hacienda.
Respecto al elemento culpabilístico, fuera de toda duda que el elemento subjetivo de la infracción tributaria debe concurrir para exigir responsabilidad infractora e imponer la correspondiente sanción y que su concurrencia ha de estar acreditada en el Acuerdo sancionador.
Ello resulta claro de la dicción literal del artículo 183.1 de la Ley 58/2003 , son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia..., y lo era, también, bajo la vigencia de la regulación anterior, pues el principio de culpabilidad es estructural del Derecho Administrativo Sancionador.
En relación con la cuestión de la culpabilidad, el Tribunal Supremo ha declarado en su sentencia de 26 de octubre de 2016, RC 1437/2015 , sintetizando su doctrina en la materia, lo siguiente:
'(...) .Pues bien, con relación a la necesaria concurrencia de culpabilidad en las conductas constitutivas de infracciones tributarias, la jurisprudencia ha establecido (por todas, STS de 15 de enero de 2009 , FJ 11º) que «la mera constatación de la falta de ingreso no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no «pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes» ( Sentencias de 16 de marzo de 2002 (rec. cas. núm. 91391996), FD Tercero ; y de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004 ), FD Quinto); en efecto, «no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o, como en el caso enjuiciado, en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero hecho de dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de dónde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando 'se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse', y que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere' (FD 6)» ( Sentencia de de 6 de junio de 2008 , cit., FD Sexto; reitera dicha doctrina la Sentencia de 6 de noviembre de 2008 (rec. cas, núm. 5018/2006 ), FD Sexto.[...] «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' (el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice «entre otros supuestos»), uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» ( Sentencia de 6 de junio de 2008 , cit., FD Quinto, in fine; reitera esta doctrina la Sentencia de 29 de septiembre de 2008 (rec. cas. núm. 264/2004 ), FD Cuarto).»
Es así doctrina reiterada del Tribunal Supremo (por todas, STS de 29 de noviembre de 2010 , FJ 3º) que «la simple afirmación de que no concurre la causa del artículo 77.4, letra d), de la Ley General Tributaria , porque la norma es clara, no permite, aisladamente considerada, fundamentar la existencia de culpabilidad, pues no implica por sí misma el concurso de una conducta negligente en el obligado tributario. En primer lugar, porque la claridad de la norma tributaria aplicable no resulta per se suficiente para imponer la sanción. Basta recordar que el artículo 77.4.d) de la Ley General Tributaria establecía que la interpretación razonable de la norma era, «en particular», uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios», de donde se infiere que aquella claridad no permite, sin más, imponer automáticamente una sanción tributaria, porque es posible que, a pesar de ello, el contribuyente haya actuado diligentemente ( sentencias de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 , FJ 5º, in fine), 29 de septiembre de 2008 (casación 264/04 , FJ 4 º), 6 de noviembre de 2008 (casación 5018/06, FJ 6º, in fine ) y 15 de enero de 2009 (casación 4744/04 , FJ 11º, in fine), entre otras). »
Esta misma STS de 29 de noviembre de 2010 , FJ 3º, destaca que «esta misma Sección ha tomado en consideración en muchas ocasiones la ausencia de ocultación a fin de excluir la simple negligencia, condición mínima imprescindible para sancionar ( sentencias de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 , FJ 4 º), 27 de noviembre de 2008 (casación 5734/05 , FJ 7 º), 15 de enero de 2009 (casación 10237/04, FJ 13 º) y 15 de junio de 2009 (casación 3594/03 , FJ 8º), entre otras).» Así pues, y como se desprende de la citada jurisprudencia, en relación con el principio de culpabilidad, no basta con explicar y acreditar que se ha cometido en este caso la conducta típica, tipicidad y prueba de la comisión del hecho infractor que no se cuestionan, como tampoco se cuestiona la claridad de la norma que regula la exención subjetiva que el sujeto pasivo manifestó concurrir. Pero con ello no basta para entender que la conducta del sujeto pasivo ha sido culpable ya que ello significaría que cualquier incumplimiento de una norma tributaria se convertiría automáticamente en infracción sancionable, sin tener en cuenta el ánimo del sujeto pasivo al realizar la conducta típica, con olvido del principio de culpabilidad. Pues bien, en atención a la doctrina expuesta, esta Sala ha venido estimando recursos jurisdiccionales contra la imposición de sanciones tributarias cuando pese a no haber existido ocultación y ser clara la norma tributaria incumplida, no existe un juicio de culpabilidad en la resolución sancionadora, ateniéndose la Administración tan sólo al resultado prohibido por el ordenamiento jurídico tributario.'
De las anteriores reflexiones debemos destacar:
1.- no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria,
2.- el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión,
3.- no basta con explicar y acreditar que se ha cometido en este caso la conducta típica, tipicidad y prueba de la comisión del hecho infractor,
4.- es necesario acreditar y motivar la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción tributaria.
Por lo tanto, es necesaria la concurrencia del elemento culpabilístico para que pueda imponerse sanción tributaria, y, además, esta concurrencia ha de estar debidamente motivada.
Concretamente, y respecto de la motivación, podemos leer en la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de diciembre de 2016, RC 348/2016 :
'Se adecúa a nuestra jurisprudencia la afirmación de la sentencia impugnada de que 'debe ser el pertinente acuerdo [sancionador] el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador. Y así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'.
Además, en lo que aquí interesa, la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 afirma que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.'
La misma doctrina de las sentencias anteriores, se reitera en la sentencia del Alto Tribunal de 6 de abril de 2017, RC 902/2016 .
En el Acuerdo sancionador se afirma respecto a la culpabilidad:
'A la vista de la propuesta formulada por el instructor del procedimiento, y de los hechos que se deducen del expediente, hay que señalar que la conducta del interesado debe ser considerada como culpable en todo caso ya que la entidad dedujo una provisión por depreciación de valores por importe superior al que correspondía de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12.3 del TRLIS (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo ).
Por tanto, vistos los hechos y circunstancias acaecidos en el período comprobado, debe considerarse que la conducta del sujeto pasivo es culpable y que la buena fe o inexistencia de culpa, presumida por la Ley, queda destruida por la prueba de que el contribuyente no ha puesto la diligencia debida en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, hecho que queda sobradamente demostrado al ponerse de manifiesto las circunstancias expuestas en el párrafo anterior, lo que implica una intención de minorar la cuota del impuesto.
Dichos hechos ponen de manifiesto una voluntad culposa especifica del sujeto pasivo, por ello, se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en la conducta del obligado tributario en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, tendentes a la elusión del pago del impuesto, sin que pueda apreciarse ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad prevista en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003 .'
Se imputa la conducta a título de negligencia.
Pues bien, la culpa se produce cuando las acciones se realizan sin la diligencia debida o el cuidado necesario y producen un resultado prohibido. Debemos por ello determinar el grado de diligencia exigible para determinar si en el presente caso, como afirma la Administración, concurre negligencia.
Lo cierto es que, aunque la actora afirme que se limitó a sostener una interpretación concreta, la claridad de la norma no induce a confusión interpretativa. El precepto habla de valor teórico contable, lo que excluye de forma clara la fijación del valor mediante un informe de expertos.
La Hacienda ha sufrido perjuicio en la medida en que se ha aplicado una deducción improcedente que ha dado lugar a una regularización que arroja una deuda tributaria.
Debemos concluir que se ha cumplido con la motivación del elemento subjetivo de la infracción y que el mismo concurre.
De lo expuesto resulta la desestimación del recurso.
CUARTO: Procede imposición de costas a la recurrente, conforme a los criterios contenidos en el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, toda vez que la presente sentencia es desestimatoria.
VISTOSlos preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, por el poder que nos otorga la Constitución:
Fallo
Quedesestimandoel recurso contencioso administrativo interpuesto porBAHIA LAS ROCAS, S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Paloma González del Yerro Valdés, frente a laAdministración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobreResolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 4 de febrero de 2016, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuenciadebemos confirmarlay laconfirmamos, con imposición de costas a la recurrente.
Así por ésta nuestra sentencia, que se notificará haciendo constar que es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación y en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta; siguiendo las indicaciones prescritas en el artículo 248 de la Ley Orgánica 6/1985 , y testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN/ Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.
