Sentencia Administrativo Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 431/2011 de 19 de Febrero de 2015

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000431 /2011

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:05500/2011

Demandante:BASE ART HOUSE S.L

Procurador:D.PABLO DOMINGUEZ MAESTRO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. JESÚS N. GARCÍA PAREDES

Dª. FELISA ATIENZA RODRIGUEZ

D. FERNANDO ROMÁN GARCÍA

Madrid, a diecinueve de febrero de dos mil quince.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 431/2011, se tramita a instancia de BASE ART HOUSE S.L ,entidad representada por el Procurador D. Pablo Domínguez Maestro, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 14 de julio de 2011, sobre liquidación del Impuesto sobre Sociedades,ejercicios 2001 y 2002 y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo de 264.686,35 euros, y la cuota de los ejercicios 2001 y 2002, 238.456,05 euros y 26.230,30 euros, respectivamente.

Antecedentes

PRIMERO. - La parte indicada interpuso, en fecha 11 de noviembre de 2011, este recurso respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó éste a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo: 'Que, teniendo por presentado este escrito y sus documentos adjunto, junto con sus copias, se digne unir el primero a los Autos y dar a las copias el destino legal; por evacuado el traslado conferido a esta parte y continuando el trámite legal se dicte Sentencia por la que se declare no ser conforme a derecho la Resolución impugnada, anulándola totalmente, lo que determinará la anulación del acuerdo de liquidación impugnado, sin posibilidad de sustitución alguna; que la estimación del recurso suponga la plena restitución de la situación jurídica de la actora previa a la incoación de los actos recurridos, incluyendo la indemnización de los costes necesarios para la obtención y mantenimiento de la garantía ofrecida para obtener la suspensión de la ejecución de la liquidación, más los intereses legales devengados desde la fecha en que se incurrió en los mismos, según acreditará oportunamente; y se impongan las costas procesales, conforme al art. 139 de la Ley de esta Jurisdicción , a la parte recurrida'

SEGUNDO.- De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó que se dicté sentencia desestimando todas las pretensiones de la parte actora.

TERCERO.- No solicitado el recibimiento a prueba del recurso, siguió el trámite de conclusiones, a través del cual las partes, por su orden, han concretado sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento , lo que se hizo constar por medio de diligencia de ordenación de fecha 19 de noviembre de 2012.

CUARTOPor providencia de fecha 9 de febrero de 2015 se señaló para votación y fallo el día 12 de febrero de 2015, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.

QUINTO.- En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ, Presidente de la Sección,quien expresa el criterio de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso se interpone por la representación de la entidad Base Art House S.L, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 14 de julio de 2011, estimatoria parcial del recurso de alzada formulado contra acuerdos de liquidación e imposición de sanción dictados en fechas de 12 de marzo de 2010 y 21 de octubre de 2010, respectivamente, por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la A.E.A.T. relativos al Impuesto sobre Sociedades, períodos 2001-2002 y cuantía 371.426,27 euros. La estimación se acordó exclusivamente en cuanto a la sanción impuesta.

Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo, los siguientes:

PRIMERO-. El 15 de enero de 2007 se formalizó por la Dependencia Regional de Inspección en Cataluña el acta de disconformidad n° 71256580 por el concepto y periodos antes citados.

En la citada acta se indicaba que por tratarse de una actuación abreviada no se habían examinado en su totalidad los libros y registros obligatorios, comprobándose únicamente lo relativo a la plusvalía declarada en 2001 y la reinversión de los beneficios obtenidos, considerándose en este sentido correctos los citados libros.

La fecha de inicio de las actuaciones inspectoras fue el 28 de junio de 2006 y a los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras establecido en el artículo 150 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, hasta la fecha del acta no debían computarse 83 días por causas imputables al contribuyente.

Con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras el sujeto pasivo, cuya actividad principal era el comercio al por mayor de toda clase de mercancías, había presentado las siguientes declaraciones:

EJERCICIO BASE IMPONIBLE LIQUIDADO

2001 -332,50 € -205.28 €

2002 1.929,49 € 476,16 €

Pese a que el sujeto pasivo estaba dado de alta sólo desde 31 de marzo de 2005 en el Epígrafe del IAE correspondiente a Alquiler de Locales Industriales, del libro diario aportado se desprendía que tanto en el ejercicio 2001 como en el 2002 los ingresos de explotación eran ingresos de arrendamientos, dato que también constaba en las memorias de las cuentas anuales depositadas en el Registro Mercantil donde se hacía constar como actividad principal el alquiler de bienes inmuebles por cuenta propia.

Otro dato que se hacía constar en el acta era que durante los ejercicios inspeccionados no declaró importe alguno en concepto de gastos de personal.

Como consecuencia de las actuaciones inspectoras se pusieron de manifiesto los siguientes hechos:

A) El obligado tributario declaró en el ejercicio 2001 un beneficio por enajenación del inmovilizado inmaterial, material y cartera de control de 788.655,80 € y realizó un ajuste negativo en concepto de reinversión de beneficios extraordinarios por importe de 788.655,80 € y un aumento por este mismo concepto por importe de 542,83 €.

El citado beneficio procedía:

1) De la venta de un local comercial ubicado en la planta semisótano del edificio situado en la Av. Diagonal n° 477 adquirido por la reclamante en fecha 24 de diciembre de 1999, según constaba en escritura pública, por importe de 75.000.000 ptas. (450.759,08 €), siendo los gastos contabilizados por esta operación de 524.920 ptas. (3.154,83 €) y las cuotas de amortización contabilizadas de 1.172.702 ptas. (7.048,08 €). El citado inmueble fue vendido a la entidad ALTING S.A. mediante contrato privado de fecha 29 de junio de 2001, elevado a escritura pública en fecha 23 de julio de 2001, siendo el precio de venta de 190.000.000 ptas. (1.141.923 €). Por tanto el beneficio declarado por la sociedad fue de 115.647.782 ptas. (695.057,17 €) = (190.000.000-75.000.000-524.920+1.172.702).

2) De la venta documentada en escritura pública de fecha 18 de abril de 2002 y efectuada el 31 de diciembre de 2001 a INVERBUILDING S.A., del departamento n° 2, local comercial planta baja de la finca urbana sita en Manresa, en el chaflán formado por las calles Barcelona y Doctor Esteve, teniendo entrada por la calle Doctor Esteve n° 56-58 por importe de 270.455,44 € (45.000.000 pesetas). La citada finca fue adquirida el 29 de mayo de 2000 por un importe de 30.000.000 ptas. (180.303,63 €), con unos gastos contabilizados de 239.659 ptas. (1.440,38 €) y unas cuotas de amortización de 813.161 ptas. (4.887,2€). El beneficio de la venta del citado inmueble ascendió a 15.573.502 ptas. (93.598,63€)= (45.000.000-30.000.000-239659+813.161).

En la Memoria de las cuentas se hace constar que la empresa realizaba un ajuste negativo por importe de 138.474.630 pesetas (784.168,32 €), una vez corregida la depreciación monetaria comprometiéndose a reinvertir el importe total de la renta generada 235.000.000 ptas. (1.412.378,45 €) en el periodo comprendido entre el 29 de junio de 2000 y el 29 de junio de 2004.

El obligado tributario manifestó que la reinversión se efectuó en la compra de dos inmuebles, según escrituras de 29 de diciembre de 2000 y 29 de mayo de 2003. Por lo que respecta al primero de ellos era el situado en la planta tercera puerta segunda A de la casa situada en Barcelona, calle Consejo de Ciento n° 425-427 adquirido en 29 de diciembre de 2000 por importe de 34.600.000 ptas. (207.950,19 €).

La Inspección puso de manifiesto a la vista de las pruebas y documentación aportada que el inmueble sito en la calle Diagonal 477 no podía calificarse de inmovilizado pues no había servido de forma duradera a la actividad de la empresa ya que desde su adquisición no había sido objeto de ningún aprovechamiento por parte de la sociedad al no haber sido arrendado considerándolo como una existencia y no siendo susceptible de acogerse a lo establecido en el artículo 21 de la Ley 43/1995 , por lo que no podía, en consecuencia, aplicar la disminución del resultado contable por importe de 695.057,17€ (115.647.782 pesetas).

En relación con el inmueble sito en la calle Doctor Esteve de Manresa, de la documentación aportada por el interesado y obtenida por los requerimientos a terceros no quedaba demostrado que el inmueble se transmitiera en el ejercicio 2001 sino en el 2002, por lo que no procedía declarar en el ejercicio 2001 ni los beneficios de la enajenación del inmueble ni el ajuste del resultado contable, ambos por importe de 93.598,63 € (15.573.502 pesetas).

La disminución del resultado contable por el concepto de 'Reinversión de beneficios extraordinarios' declarado por importe de 788.655,80 € (695.057,17 + 93.598,63) no procedía ya que, según se ha indicado anteriormente, la Sociedad no podía acogerse a lo establecido en el art. 21 de la Ley 43/1995 de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en relación al beneficio obtenido por la venta del inmueble sito en Avda. Diagonal, 477 de Barcelona ni en relación al beneficio obtenido por la venta del inmueble sito en Dr. Esteve, 56-58 de Manresa.

El aumento al resultado contable declarado por el concepto de 'Reinversión de beneficios extraordinarios' por importe de 542,83 € no procedía ya que era consecuencia de la incorporación a la base imponible de la renta no integrada en dicha base por el obligado tributario en este ejercicio. Por tanto, tal como se había comprobado, toda la renta obtenida en este ejercicio por la venta del inmueble sito en Avda. Diagonal, 477.de Barcelona de debía integrarse en la declaración de este ejercicio. De todo ello resultaba una base imponible comprobada de 694.181,84€.

B) En el ejercicio 2002 el resultado contable declarado por el obligado tributario de 1.248,35 € debía incrementarse en el importe de 93.598,63 € correspondiente a la venta del edificio de Manresa. Este resultado contable se deducía en el importe de la depreciación monetaria de 6.018,14 €. Por otro lado no procedía el aumento del resultado contable por importe de 478,63 € -declarado por el contribuyente indicándose que a la fecha de cierre del ejercicio la sociedad había cumplido parcialmente con el compromiso de reinversión, quedando pendiente de reinvertir 1.204.428,26 €. De todo ello resultaba una base imponible comprobada de 89.363,85 €.

La cuota tributaria correspondiente al ejercicio 2001 ascendió a 238.456,05 € y la del ejercicio 2002 a 26.230,30 €.

La liquidación total, de carácter provisional, ascendió a un importe de 325.886,87 € de los que 264.686,35 € correspondía a la cuota y 61.200,52 € a los intereses de demora.

SEGUNDO: Previo el informe de la Inspección de fecha 15 de enero de 2007, y sin que el interesado presentase alegaciones al respecto, el Inspector Regional Adjunto, en fecha 31 de mayo de 2007, dictó acuerdo de liquidación confirmando la propuesta inspectora. Dicha liquidación se notificó al reclamante en fecha 1 de junio de 2007.

TERCERO: El 12 de enero de 2007 se produjo la autorización para el inicio del expediente sancionador, dictándose el 15 de enero de 2007 propuesta sancionadora en la que, tras analizar la aplicación de la Ley 58/2003 resultaba más beneficiosa para el sujeto infractor y concluir que no era así, se entendía producida una infracción tributaria grave en el ejercicio 2002 del art. 79 a) Ley 230/1963 , General Tributaria, según redacción de la Ley 25/1995, consistente en dejar de ingresar un importe de 26.230,30 €, aplicándose en consecuencia sanción del 50 por 100 .El importe total de la sanción propuesta ascendió a 13.115,15 €, notificándose al reclamante en fecha 15 de enero de 2007.

Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones, el interesado no compareció ni presentó alegaciones.

El 31 de mayo de 2007, notificada el 1 de junio de 2007, el Inspector Regional Adjunto dictó acuerdo de imposición de sanción confirmando la propuesta inicial.

CUARTO: Contra los anteriores acuerdo de liquidación e imposición de sanción promovió la interesada, en 28 de junio de 2007, reclamaciones económico administrativas números 2495-07 y 2496-07 R.G. ante el Tribunal Central. Producida la puesta de manifiesto para alegaciones se presentó escrito en fecha 11 de octubre en el que en síntesis alegaba:

1) Ausencia del trámite de alegaciones en el procedimiento Inspector, lo que acarreaba la nulidad radical del mismo.

2) En cuanto a la primera de las transmisiones indicaba que el inmueble estuvo contabilizado como inmovilizado y la venta del mismo, conforme a las normas del Plan General de Contabilidad adaptado a las empresas inmobiliarias, debía calificarse como un resultado extraordinario. Que nunca pudo contabilizar el inmueble como existencias por cuanto nunca realizó actividad de promoción.

3) Que, respecto a la segunda transmisión, era correcta su imputación al ejercicio 2001 y se cumplían todos los requisitos para el diferimiento por reinversión.

4) Improcedencia de la sanción impuesta dada la ausencia de culpabilidad al tratarse de un supuesto de interpretación razonable de la norma.

Y en fecha 26 de marzo de 2009, notificada a la reclamante en 6 de abril de 2009, el Tribunal Central dictó resolución acordando estimar en parte las reclamaciones 'anulando las liquidaciones recurridas y ordenando retrotraer actuaciones en los términos dichos en el fundamento de derecho tercero de la presente resolución.'En el Fundamento de Derecho Tercero se recogía lo siguiente:

TERCERO: Del análisis del expediente se pone de manifiesto que el acta incoada no se le indicó al contribuyente la posibilidad de formular alegaciones frente a la propuesta contenida en la misma y el lugar y plazo establecido para ello. Por ello, se ha procedido a comprobar con la oficina gestora el original del acta por si en la copia del acta aquí remitida pudiese no figurar completa. Efectuada dicha comprobación se pone de manifiesto que, efectivamente, no se incluyó en la misma el párrafo .clásico. en el que. se le indica al contribuyente 'La Inspección advierte, al interesado de su derecho a presentar ante.........,las alegaciones que considere oportunas, dentro del plazo de los quince días desde la fecha en que se haya extendido el acta o desde la notificación de la misma...'

A este respecto hay que señalar que el artículo 56.1 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RD 939/1986 -RGIT), aplicable a las actuaciones inspectoras que nos ocupan 'ratione temporis', dispone que 'Cuando el sujeto pasivo, retenedor u obligado a ingresar a cuenta o responsable se niegue a suscribir el acta o suscribiéndola no preste su conformidad a la propuesta de regularización contenida en la misma, se incoará el correspondiente expediente administrativo que se tramitará por el órgano actuante de la Inspección de los Tributos, quedando el interesado advertido en el ejemplar que se le entregue de su derecho a presentar ante dicho órgano las alegaciones que considereoportunas dentro del plazo de los quince días siguientes a la fecha en que se haya extendido el acta o a su recepción'.

Llegados a este punto, y para evitar lesionar el derecho del interesado a formular alegaciones frente a la propuesta inspectora reconocido en el artículo 167 apartados 3 y 5 de la Ley 58/2003 , General Tributaria (LGT), [3 En el plazo de 5 días desde la fecha en que se haya extendido el acto desde la notificación de las misma, el obligado tributario podrá formular alegaciones ante el órgano competente para liquidar'.(...) 5. 'Recibidas las alegaciones, el órgano competente dictará la liquidación que proceda, que será notificada al interesado']deben remitirse las actuaciones ante la oficina gestora a fin de que se de cumplimiento al citado trámite pues, como tiene dicho el Tribunal Supremo ( STS de 06-10-1993 ) la omisión de un trámite como el que nos ocupa '... supone un vicio de nulidad de actuaciones, porque se privó de defensa a su interesado. Cierto que el interesado reaccionó en la vía de recursos administrativos, pero éstos constituyen una dimensión claramente distinta de la esencial trámite de audiencia'.

Tal forma de actuar se contempla en el artículo 239.3 de la Ley General Tributaria : 'La resolución podrá ser estimatoria, desestimatoría o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales. Cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formar'.

En consecuencia, procede estimar las pretensiones del reclamante en este punto y ordenar se retrotraigan las actuaciones (tanto respecto del expediente principal como del sancionador al derivar este último del primero) sin necesidad de entrar a conocer el resto de las cuestiones planteadas.

QUINTO.-En fecha 30 de octubre de 2009, notificada en 24 de noviembre de 2009, la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña dictó acuerdo en ejecución de la anterior Resolución de este Tribunal acordando:

-Cancelar las anteriores liquidación y sanción.

.-Remitir a la interesada, junto a ese acuerdo de ejecución, fotocopia cotejada y conforme del acta de disconformidad A02-71256580 incoada en su día advirtiéndole de:

-su derecho a presentar ante esa Dependencia las alegaciones oportunas en el plazo de 15 días siguientes a la recepción del acta.

-' El Inspector-Jefe, dentro del mes siguiente al término del plazo para formular alegaciones, dictará el acto administrativo que corresponda o bien acordará que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos, practicándose por la Inspección las actuaciones que procedan en un plazo no superior a tres meses.'

SEXTO.- El Inspector Regional Adjunto, previa presentación por la interesada en fecha 11 de diciembre de 2009 de las oportunas alegaciones, dictó en fecha 29 de marzo de 2010, notificado en 29 de marzo de 2010, acuerdo de liquidación, confirmando la propuesta inspectora contenida en el acta incoada en cuanto a la cuota y modificando el importe de lo intereses de demora, resultando una deuda tributaria por importe de 371.426,27€ de los que 264.686,35€ correspondían a cuota y 106.739,92€ a intereses de demora.

SÉPTIMO.- Mediante escrito presentado en 29 de abril de 2010, la interesada interpone reclamación económico-administrativa n° 2355-10 R.G ante el Tribunal Central frente al anterior acuerdo de liquidación. Puesto de manifiesto el expediente, la reclamante ha presentado en 14 de julio de 2010 escrito realizando, en síntesis, las siguientes alegaciones:

1) Prescripción por indefensión y nulidad de actuaciones causada por el acto administrativo anulado. Que la omisión del trámite de alegaciones genera la nulidad de pleno derecho de todo lo actuado, por lo que según doctrina del Tribunal Supremo, los actos nulos de pleno derecho no interrumpen la prescripción, así como los recursos o reclamaciones interpuestos para conseguir su anulación. Que la retroacción es posible siempre que no se haya producido prescripción, lo que aquí ocurrió cuando en los ejercicios 2001 y 2002 ya que las actuaciones inspectora que desembocaron en el acto nulo de pleno derecho no interrumpieron la prescripción.

2) Subsidiariamente: Que resultaba un hecho probado que la única actividad que realizaba la entidad era el arrendamiento de inmuebles. Que en cuánto a la primera transmisión (Avda Diagonal 477 de Barcelona, planta semisótano), siempre se contabilizó el inmueble como inmovilizado. Que no eran de aplicación las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de las Empresas Inmobiliarias, pues únicamente se realizaba la actividad de arrendamiento y no la de promoción o venta; y aun siéndole de aplicación, se trataría de un resultado extraordinario, al no proceder de su actividad ordinaria, el alquiler, por lo que el inmueble vendido no tendría la consideración de existencias. Que era incongruente la exigencia de explotación del elemento patrimonial y el art. 21 de la LIS . Que, pese a todo, el inmueble se destinó a su explotación mediante arrendamiento, aunque no se logró arrendar efectivamente, siendo objeto de numerosos anuncios en la prensa. Que en cuanto a la 2a transmisión, era correcta la imputación del beneficio extraordinario al periodo 2001. Que había que atender a la normativa contable para valorar cuándo procedía reconocer en contabilidad un ingreso por ventas, y ello ocurría en la fecha de perfección del contrato, porque desde la misma los riesgos y ventajas de la cosa vendida se habían transmitido al comprador, y ello con independencia de cuándo se produjera la transmisión jurídica de la propiedad. Que en todo caso, en el presente la transmisión jurídica de la propiedad y la transmisión de los riegos y ventajas inherentes a la cosa vendida se han producido en la fecha del contrato privado.

3)Subsidiariamente, incorrecto cálculo de los intereses de demora: Que dada la inicial estimación de la reclamación es improcedente exigir intereses de demora, pues no hay mora imputable al sujeto pasivo cuando la Administración liquida sus créditos de manera improcedente, pudiéndose exigir intereses sólo en caso de impago del deudor en periodo voluntario.

OCTAVO.-Asimismo, previa autorización de la Jefa de la Oficina Técnica de 14 de mayo de 2010, en fecha 17 de mayo de 2010, notificado en 26 de mayo de 2010 se dictó acuerdo de inicio de procedimiento sancionador por infracción tributaria y propuesta de resolución en relación con los hechos puestos de manifiesto en las actuaciones de comprobación e investigación seguidas cerca del obligado tributario, con concesión de trámite de audiencia para presentación de alegaciones. Se incorporaron formalmente al expediente sancionador los documentos que recogían los hechos con posible trascendencia de acuerdo con el art. 210.2 de la Ley 58/2003 , desarrollándose el procedimiento sancionador siguiendo la tramitación prevista en el art. 210.5 de la LGT , dado que al tiempo de iniciarse éste se encontraban en poder del órgano competente todos los elementos necesarios para formular la propuesta de resolución.

Y en fecha 21 de octubre de 2010, notificado en fecha 27 de octubre de 2010, el Inspector Regional Adjunto dictó acuerdo de imposición de sanción en el que, en relación con el ejercicio 2002, tras analizar si la aplicación de la Ley 58/2003 resultaba más beneficiosa para el sujeto infractor y concluir que no era así, se entendía producida una infracción tributaria grave del art. 79 a) Ley 230/1963 , General Tributaria, según redacción de la Ley 25/1995 consistente en dejar de ingresar un importe de 26.230,30 €, aplicándose en consecuencia sanción del 50 por 100. El importe total de la sanción propuesta ascendió a 13.115,15€.

NOVENO.-Mediante escrito presentado en 26 de noviembre de 2010, la interesada promueve reclamación económico-administrativa n° 368-11 R.G frente al anterior acuerdo sancionador. Puesto de manifiesto el expediente la reclamante ha presentado en fecha 17 de marzo de 2011, escrito en el que realiza, en síntesis, las siguientes alegaciones: 1) lmposibilidad de volver a ejercitar la potestad sancionadora tras la anulación del primer acuerdo sancionador por la resolución estimatoria del TEAC. 2) Subsidiariamente, nulidad del acuerdo sancionador por caducidad del procedimiento sancionador: Que la resolución del TEAC de 26 de marzo de 2009 fue notificada a la reclamante el 6 de abril de 2009. Sin embargo, el acuerdo de ejecución afirma qué 'en fecha 21 de octubre de 2009 se recibe en esta dependencia, procedente de la oficina de Relaciones con los Tribunales, copia de la antedicha resolución para llevarla a cumplimiento. Que incluso atendiendo a 21 de octubre de 2009, habría que concluir la Administración incumplió el plazo un mes del art. 66.2 del RD 520/2005 , pues el acuerdo de ejecución se notificó al interesado el 25 de noviembre de 2009. Que así mismo se ha incumplido el plazo de tres meses del art. 209.2 de la ley 58/2003 para el inicio del procedimiento sancionador, a contar desde que se haya notificado la correspondiente resolución, que aceptando la fecha de 21-10-2009 habrían concluido el 21 de enero de 2010, mientras que el inicio del procedimiento sancionador se produjo el 26 de mayo de 2010. A estos efectos cita STSJ de Canarias de 30-10-2009 Subsidiariamente, nulidad de la sanción por no concurrencia del elemento subjetivo de la infracción tributaria.

DÉCIMO.-En fecha 23 de marzo de 2011, el Abogado del Estado-Secretario de este Tribunal ha decretado la acumulación de los referidos expedientes.

UNDÉCIMO.-En fecha 14 de julio de 2011, el Tribunal Económico Administrativo Central,dictó resolución anulando exclusivamente la sanción impuesta .Contra dicha resolución se interpone el presente recurso.

SEGUNDO.- La recurrente aduce como motivos de impugnación:

Primero.- Prescripción como consecuencia de la nulidad de actuaciones e indefensión causada por el acto administrativo anulado por la resolución del TEAC de 26 de marzo de 2009.

Expone que la resolución del TEAC de 26 de marzo de 2009 admitió expresamente que el defecto formal apreciado en aquella resolución (omisión del trámite de audiencia en el procedimiento inspector) vulneró considerablemente la posibilidad de defensa de la Entidad, privándole de la misma , lo que supone un vicio de nulidad de actuaciones.

Y si ello es así habrá que acudir a la doctrina del T.S según la cual los actos nulos de pleno derecho no interrumpen la prescripción; así como tampoco la interrumpen los recursos o reclamaciones interpuestas para conseguir la anulación. Incluso expone, que la conclusión debe ser la misma cuando se trate de un vicio de mera anulabilidad aunque este no sea el caso de autos.

En resumen, las obligaciones, que pretende liquidar la Administración, Impuesto sobre Sociedades , ejercicios 2001 y 2002 habrían prescrito el 26 de julio de 2006 y 2007, antes de que se iniciase el expediente de ejecución del fallo anulatorio del TEAC de 24 de noviembre de 2009.

En el motivo Segundo, articulado con carácter subsidiario y solo para el caso de que la prescripción no se estime, enumera los antecedentes de hecho respecto al fondo del asunto. Expone, que:

1.- La recurrente realiza la actividad de arrendamiento de inmuebles.

2.-Transmitió en el año 2001, dos locales comerciales reinvirtiendo el importe de las ventas en nuevos activos destinados al alquiler.

- El primer inmueble estuvo en el patrimonio de empresa 1 año y 3 meses, ofreciéndose para alquiler aunque el mismo no llegó a materializarse.

- El segundo estuvo más de un año y siete meses y estuvo arrendado casi dos meses.

3.- Ambos inmuebles estaban contabilizados como parte de su inmovilizado material.

4.-Los beneficios declarados como consecuencia de su transmisión fueron declarados como beneficios susceptibles del diferimiento por reinversión conforme al artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, Impuesto sobre Sociedades , considerándose dicha corrección negativa al resultado contable improcedente por la Inspección que en el primer caso consideró que estábamos ante una existencia y en el segundo que la transmisión tuvo lugar en el año 2002 por lo que por razones temporales no sería de aplicación el mencionado artículo 21 de la Ley 43/1995 .

5.- En la regularización de la Inspección se afirma que por tratarse de una actuación abreviada no se han examinado en su totalidad ni la contabilidad ni los registros obligatorios.

6.-La Inspección reconoce que el sujeto no ha ocultado ningún ingreso y presentó la declaración de forma completa.

En los motivos Tercero y Cuarto expresa los argumentos de la Inspección respecto de los inmuebles transmitidos

En el Motivo Quinto respecto de la primera transmisión ( Avda. Diagonal 477 de Barcelona, planta semisótano) alega la indebida aplicación al caso de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas inmobiliarias.

Aduce que, dedicándose a la actividad de alquiler de inmuebles y no a la promoción inmobiliaria o venta de inmuebles no le resultan de aplicación dichas normas.

Motivo Sexto.- Respecto de ese inmueble, consideración del resultado obtenido por la recurrente como un beneficio extraordinario, incluso aplicando el Plan Contable sectorial , los ingresos obtenidos deben ser calificados a efectos del beneficio que nos ocupa, como beneficios extraordinarios al ser transacciones realizadas fuera de la actividad típica de la Empresa y que no ocurren con frecuencia.

Cita el artículo 192.1 del Texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , RD legislativo 1564/1989.

En resumen, el resultado obtenido por la transmisión del inmueble debe ser calificado como ingreso extraordinario de la Sociedad.

Motivo Séptimo.- Respecto de la primera transmisión: definición contable de existencias e inmovilizado material para las empresas inmobiliarias.

Invoca la Orden de 28 de diciembre de 1994, norma de valoración 3ª c) de la parte 5ª, señalando que la misma sólo resulta aplicable a aquellas empresas que realizando más de una actividad, entre ellas la promoción o venta, deciden ofertar un inmovilizado a la actividad de promoción o venta, sin que la venta de un inmovilizado por sí misma implique en cualquier caso un cambio de uso o adscripción previo al bien en cuestión.

La recurrente no pudo técnicamente contabilizar la enajenación de los inmuebles como existencias, pues nunca ha realizado la actividad de promoción o venta y por tanto, no ha podido realizar la transferencia de uno de los referidos bienes, lo que ha realizado es la simple enajenación de un inmovilizado lo que genera para ella un resultado contable. Incluso la citada norma exige otra condición que los activos en cuestión no hayan sido objeto de explotación.

Concluye señalando que para que un activo tenga la condición de existencia debe tratarse: a) de un bien que la empresa posee para su venta en el curso ordinario de su explotación y b) que esté incorporado a la actividad ordinaria y habitual de la empresa.

Por tanto, la venta de un bien inmueble por parte de una empresa que no se dedica al alquiler no puede incluirse en el resultado ordinario de su activo.

De ahí, que el citado bien no puede calificarse de existencias, sino de inmovilizado. Cita la parte el artículo 184.1 LSA .

Motivo Octavo.- El inmovilizado transmitido si se destinó a su explotación mediante arrendamiento, aunque no se logró arrendar efectivamente. Demostración de este destino por hechos objetivos. La Inspección ha admitido que el inmueble no se adquirió con la finalidad de venderlo.

Motivo Noveno.- Conclusiones sobre la improcedencia de la liquidación practicada al inmueble de la Avda. Diagonal 477 de Barcelona.

Motivo Décimo - Respecto de la segunda transmisión, Doctor Esteve nº 56-58 de Manresa, correcta imputación del beneficio extraordinario por parte de la recurrente al período 2001( ex artículo 10.3 de la referida Ley, en relación a la normativa contable) y cumplimiento de todos los requisitos legales exigidos por el diferimiento por reinversión aplicado.

Manifiesta la recurrente la correcta imputación por la empresa contable y fiscalmente al período impositivo de 2001, aunque la Inspección entendiera que dado que percibió rentas de alquiler del citado inmueble correspondientes a los meses de enero y febrero de 2002, no resulta posible considerar que la transmisión se produjera en el 2001, fecha del documento privado de compraventa.

Indica que no ha de atenderse al momento de transmisión de la propiedad del inmueble, sino al momento de la transmisión de los riesgos y ventajas inherentes a la cosa vendida.

Existen, en el expediente, y en la demanda se realiza un pormenorizado examen de las pruebas obrantes en el expediente no sólo de la perfección del contrato de compraventa el 31 de diciembre de 2001, sino de la transmisión jurídica de la propiedad en la fecha del documento privado. Además la Administración sólo puede corregir el beneficio contable si la empresa ha transgredido los principios generales de la contabilidad o las reglas de valoración o las normas técnicas de Contabilidad o cualquier aspecto de la normativa contable .

Motivo Undécimo.- Subsidiariamente de todo lo anterior incorrecta exigencia de los intereses de demora. No es conforme a derecho que una liquidación anulada genere como consecuencia la posibilidad de que la Administración castigada con la anulación dicte una liquidación de contenido idéntico a la ya anulada por el TEAC y con los intereses incrementados respecto de los iniciales. De esta manera los intereses son improcedentes pues no hay mora imputable al sujeto pasivo. En consecuencia, sólo a partir de la nueva liquidación válida que sustituye a la anulada puede practicarse liquidación de intereses.

Si la anterior pretensión no se admite por la Sala, deberá cuando menos aceptarse que la cuantía de los intereses de demora de la nueva liquidación no puede en ningún caso superar la cuantía de los intereses anulados en la liquidación inicial. Se cita el Auto de esta Sala y Sección de 22 de julio de 2010, recurso 809/2000 .

Incluso de admitirse el criterio de la Administración la liquidación de intereses recurrida vulneraría los artículos 26.4 y 26.6 de la Ley 58/2003 .

TERCERO.-En el primer motivo del recurso se aduce la prescripción de las actuaciones. Tras habersele causado indefensión por el acto administrativo anulado por la resolución del TEAC de 26 de marzo de 2009.

Como se ha hecho constar en el primer fundamento de derecho de esta sentencia, al reseñar los antecedentes de la regulación enjuiciada, el TEAC en esa resolución ordenó retrotaer las actuaciones para que se diera a la parte la posibilidad de efectuar alegaciones al acta.

Pues bien, la respuesta de esta Sala a la pretensión de la parte debe ser desestimatoria a la vista de la jurisprudencia del TS, que a continuación exponemos:

Así, aunque sea en el procedimiento de revisión de oficio, las SSTS de 17 de mayo de 2002, ( RC 6558/2009 y 5366/09 , FJ4), señalan que no concurre causa de nulidad por no haber dado trámite de audiencia a los interesados 'en nuestra sentencia de 11 de julio de 2003 ( rec.cas.núm 7983/1999) dijimos que 'ninguna de las causas de nulidad contempladas en el artículo 62 de la Ley 30/ 1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común (LRJAP -PAC) resulta aplicable a la simple falta del trámite de audiencia'.

En el mismo sentido, STS de 19 de noviembre de 2012( RC1673/2011 , FJ 4).

Salvo en los procedimientos sancionadores, la omisión del trámite de audiencia en los demás procedimientos tributarios no determina per se la nulidad de pleno derecho ni siquiera su anulabilidad salvo que se haya producido indefensión material del interesado, STS del 13 de mayo de 2013 (RC 6165/2011 FJ3), indefensión que en ningún caso queda acreditado en autos. Y si no existe nulidad de pleno derecho a la vista de la resolución adoptada por el TEAC en aquella resolución, resulta evidente que no puede existir prescripción pues solo los actos nulos de pleno derecho no interrumpen el cómputo del plazo de prescripción a diferencia de lo que sucede con los actos anulados, STS de 4 de abril de 2012 ( RC 890/2010 ), 26 de octubre de 2012, (RC 4940/2009 ) y 24 de mayo de 2012 (RC 6449/2009 ), que reproducen la previa de 20 de enero de 2011 (RCUD 120/2005 , FJ6).

En consecuencia procede desestimar el primer motivo del recurso.

CUARTO.-En los motivos segundo, tercero y quinto a noveno inclusive, la parte defiende que la transmisión de la planta semisótano de la Avda. Diagonal 477 de Barcelona es susceptible de acogerse al beneficio previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 .

Para resolver este motivo, debemos comenzar por reseñar la Jurisprudencia del TS sobre el beneficio de la reinversión, pues en ella se da respuesta a alguna de las cuestiones planteadas por la parte en el escrito rector:

STS de 13 de Abril de 2011 (RC 718/2006 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Exención por reinversión respecto de una entidad cuyo objeto social exclusivo es el arrendamiento de bienes inmuebles. Falta de acreditación de esa actividad .La única que tuvo lugar de forma efectiva fue la de simple autorización, mediante precio, para que empresas dedicadas a la actividad de publicidad procedieran la instalación de vallas, sin que se pueda reconocer en ello gestión empresarial de tipo alguno, se trata de una actividad más próxima a la 'mera tenencia y administración de bienes de cualquier naturaleza',que también figura como objeto social en los estatutos de la sociedad recurrente. (FJ 2º).

STS de 26 de Mayo de 2011 (RC 2686/2008 ) .Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994 .Exención por reinversión respecto de una entidad cuyo objeto social es el arrendamiento de bienes inmuebles: procedencia del beneficio aunque se ampliara el objeto social en ejercicio posterior.

' (...)En el caso presente, la Sala de instancia argumenta acertadamente en su sentencia de acuerdo con la doctrina expuesta, por lo que la conclusión no podía ser otra que la estimación del recurso contencioso-administrativo, dado que el único obstáculo opuesto por la Administración (Inspección y resolución del TEAC) no se ajustaba a derecho.

Sin embargo, lejos de ello, la sentencia resulta desestimatoria sobre la base de una cuestión no planteada por la Inspección ni por el TEAC en la resolución del recurso la vía administrativa, como es la de la ampliación del objeto social. Y al margen de que ello supone una alteración del debate litigioso, lo que no denuncia la parte recurrente, lo cierto es que la sentencia incurre en el error de no observar que la ampliación del objeto social tuvo lugar en 1996 y, por tanto, en fecha muy posterior al del período al que abarcaba la actuación inspectora y que como figura en los Antecedentes, era el ejercicio 1994. (...)

Por tanto, si queda superado por lo dicho el único obstáculo opuesto por la Inspección para el reconocimiento del beneficio fiscal, el motivo debe ser estimado, tanto más cuanto que la resolución del TEAC impugnada en la instancia, declara que de la actuaciones practicadas y a la vista de los registros contables, facturas y recibos de inmuebles arrendados y demás documentos aportados, se deduce que la circunstancia de la cesión en régimen de arrendamiento concurría no solo en los bienes enajenados sino también en 'los inmuebles en que se materializó la inversión'.(FJ 4º ) .

STS de 22 de Septiembre de 2011 (RC 2442/2009 ). Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1997. Reinversión: improcedencia. Por tanto, y como hemos señalado anteriormente, nos encontramos ante un problema de prueba, en el que la sentencia, valorando los hechos reflejados en el Acta de Inspección, llega a la conclusión de que las parcelas de constante referencia no estuvieron afectas a la actividad económica de la empresa y desde luego se vendieron antes de cualquier actuación dirigida a la construcción de viviendas para alquiler, debiendo tener la consideración de 'existencias'.(FJ 6º).

STS de 26 de Septiembre de 2011 (RC 3179/2009 ) .Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2000. Para la operatividad del beneficio fiscal discutido, el inmueble por cuya enajenación se obtuvieron las rentas habría de formar parte del inmovilizado material, condición que requería su permanente destino a la actividad empresarial de la compañía, cosa que no concurre, pues la sentencia de instancia afirma que no se acredita que dicho inmueble, durante el corto plazo de tiempo que estuvo en poder de la actora (no llegó a veinte meses), hubiera colaborado de forma duradera al objeto social citado de la misma, con los efectos de que el mismo hubiera podido ser calificado como 'inmovilizado',más cuando en la propia contabilidad presentada por esa obligada no figuraba nada en la casilla de beneficios sobre enajenación del inmovilizado material . (FJ 2º).

STS de 10 de Octubre de 2011 (RC 4839/2008 ) .Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Existencias.La entidad recurrente participaba en la urbanización de los terrenos hasta que decidió su venta, realizando actividades inmobiliarias que se resumen en la compra de inmuebles, urbanización de terrenos y promoción de edificaciones para su venta o alquiler: su nuevo objeto social permitía la compra de bienes inmuebles, la urbanización de terrenos y la promoción de edificaciones, no sólo para destinarlos al alquiler, como sucedía con el antiguo objeto social, sino también para su venta. (FJ 2º).

STS de 17 de Octubre de 2011, (RC 242/2009 ).Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1999 y 2000. Artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 . El hecho de que un inmueble haya formado parte durante mucho tiempo del patrimonio de la entidad, no excluye su condición de existencia, pues ha de atenderse al destino del mismo. Las parcelas transmitidas al no haber estado destinadas a la explotación por la entidad, no pueden tener la consideración de inmovilizado material, sino de existencias.

El eventual arrendamiento temporal y accidental de las fincas para colocar vallas publicitarias no impide su consideración como existencias.

Tanto la corrección por depreciación como el diferimiento por reinversión son aplicables exclusivamente respecto a la enajenación de bienes del inmovilizado material y no sobre las existencias. (FJ 3º a 5º).

En el mismo sentido , STS de 10 de Octubre de 2011 ( RC 1254/2009 ),(FJ 3º a 4º) y STS de 17 de octubre de 2011 ( RCS 5497/2008 y 3273/2009 ) (FJ 3º a 5º).

STS de 20 de Octubre de 2011 (RC 3544/2009 ). Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1996 a 1998. Régimen de diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios, previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades. En los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, tanto si estamos en presencia de una exención por reinversión como si atendemos al actual sistema de diferimiento, lo que se exige es que se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión. Dicho esto, en el caso la sentencia recurrida en casación llega a la conclusión de calificar el bien como incluido en la categoría de 'existencias',teniendo en cuenta la propia contabilidad de la empresa, que al registrar la venta de los inmuebles, califica los ingresos como de explotación, no constando salidas de inmovilizado y no figurando beneficios procedentes del inmovilizado material de los mismos. Por lo tanto esa circunstancia, -conceptuación del bien como de mera circulación- imposibilitaba acogerse a los beneficios recogidos en los artículos 15.11 y 21 de la LIS . Por lo demás, el recurso no acredita el error que se dice padecido por la Sala de instancia en la calificación de los solares y de los ingresos obtenidos de su venta, cuya apreciación y valoración en torno a la calificación de aquellos como 'existencias'resulta razonable y no arbitraria, por lo que procede desestimar el motivo.

Por otra parte, y ante la alegación de actividad de alquiler durante un cierto tiempo, la sentencia valora también las circunstancias de que en el objeto social de la empresa no figura la actividad de alquiler, afirmando que 'no son creíbles' los elementos de prueba 'documentales 'que se aportan a partir de la intervención del TEAC. (FJ 4º).

STS de 27 de Octubre de 2011 (RC 3490/2009 ) .Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1995. Exención por reinversión.

Falta de afección. .No se ha acreditado que los terrenos enajenados estuviesen afectos a la actividad de la empresa, por cuanto los únicos ingresos obtenidos por la misma durante los periodos 1995 y 1996 fueron de naturaleza financiera, sin que, los terrenos en cuestión fueran necesarios en ese momento para la actividad llevada a cabo y, en consecuencia, no formaban parte del activo fijo de la empresa. Ciertamente no basta con la acreditación formal del objeto social si no se prueba la realidad de la actividad empresarial que justifique que los bienes enajenados formaban parte del activo necesario para la realización de la misma. Y esto es lo que ocurre en el presente caso, en el que la Sala de instancia constata, de un lado, que según las declaraciones de impuestos de la propia sociedad, en los ejercicios de 1994 a 1997, no tuvo gastos de personal ni trabajadores en plantilla y, de otro, que la actividad de alquiler sólo quedó probada a partir de 1999. (FJ 4 º).

STS de 21 de Noviembre de 2011 (RC 4965/2009 ) Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001: reinversión de beneficios extraordinarios. Permuta de fincas: improcedencia, al tratarse de 'existencias'

'Todo la problemática suscitada en los dos siguientes motivos de casación tienen su origen en la permuta celebrada el 20 de julio de 1998, en virtud de la cual E CMO. S.A. cedió a C. T-D. S.A. las dos fincas siguientes: a) Parcela 2-f, de 3.339,47 metros cuadrados, y b) La participación indivisa del 53,49 por ciento de las parcelas 3-F, 4-F, 5-F y 6-F de 22.041, 52 metros cuadrados. Como contraprestación a dicha cesión, C. T.-D. S.A., se obligaba a construir a sus expensas sobre los 4.651 metros cuadrados no edificados de la finca propiedad del sujeto pasivo, un edificio compuesto por diez naves industriales.(...) Pues bien, el artículo 21 de la Ley 43/1995 ) del Impuesto sobre Sociedades , establece la no integración en la base imponible del impuesto de las rentas obtenidas en las transmisiones onerosas de elementos patrimoniales del inmovilizado material o inmaterial, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinviertan en cualquiera de los elementos patrimoniales indicados dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

De acuerdo con este precepto, es requisito fundamental para tener derecho al beneficio, que los elementos transmitidos formen parte del inmovilizado, es decir, del activo fijo material de la empresa, circunstancia que según los actos impugnados y la sentencia recurrida no se da en los inmuebles permutados.

Es acertado el razonamiento de la Sala de instancia, que, partiendo del artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , y de la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995 , considera como elementos del activo inmovilizado, aquellos que están 'afectos' a la actividad social con vocación duradera, sin que el tiempo de la tenencia pueda servir para cambiar la naturaleza del bien. Lo que se corrobora con lo expresado en la Orden de 28 de diciembre de 1994 , respecto a la diferencia entre existencia e inmovilizado, dando el carácter de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, o encontrarse vinculado a la empresa de manera permanente. Por lo demás esa afectación tiene que ser actual, y no futura, es decir, en el momento en que se realiza la permuta, como se deduce de la sentencia de esta Sala de 28 de noviembre de 2010 (...). (FJ 3º)

'Los hechos que se pretenden integrar por la recurrente en su escrito en nada desvirtúan las conclusiones obtenidas en la sentencia, respecto de la ausencia de actividad arrendaticia sobre los bienes permutados, y la circunstancia de que se hayan calificado contablemente los terrenos permutados como activos materiales fijos, no resulta relevante si la naturaleza de las cosas demuestra lo contrario como bien dice el Tribunal de instancia. Por último, ni el escaso periodo de tiempo entre la segunda permuta y el primer arrendamiento de las naves ocupadas, ni el objeto social de entidad cesionaria, desvirtúan la calificación efectuada por la misma que se base en datos concretos, como expresa en el fundamento jurídico séptimo:

'la única realidad acreditada es que las dos parcelas se transmitieron en 1998, tras haber sido objeto de transformación urbanística, sin que ni antes ni después de la entrega a la sociedad actora conste que hubieran dado lugar a actividad empresarial alguna o a la obtención de rentas provenientes de esa actividad económica, de lo que cabe colegir que el inmueble se mantuvo en el patrimonio de la entidad hasta que se dispuso su permuta, sin que exista dato sólido alguno que permita considerar que el destino del bien inmueble fuera otro distinto del de su venta, y así se destaca en la resolución de liquidación que, al folio 23 señala: 'en el curso de las actuaciones inspectoras se solicitó la aportación de los contratos de arrendamiento de los terrenos cedidos mediante la permuta realizada en el ejercicio 1998, manifestando el compareciente que 'los terrenos objeto de permuta en el ejercicio 1998 no han estado arrendados con anterioridad a la permuta'. Por tanto, no fue aportado al expediente documento alguno que pudiera demostrar que los terrenos objeto de la controversia, en un primer momento de carácter rústico y posteriormente de carácter urbano, hubieran estado afectos a la actividad de explotaciones agrícolas o de arrendamiento'.(FJ 7 º).

STS de 12 de Marzo de 2012 (RC 3562/2008 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1992. Exención por reinversión.

Falta afectación de terreno al no ha haber sido utilizado. En consecuencia, no puede entenderse cumplido el requisito exigido en los artículos 15.8 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y en el artículo 147. 1. e) de su Reglamento. (FJ 3º).

STS de 21 de Marzo de 2012 (RC 2724/2008 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990. Exención por reinversión .En este caso no se acreditó que los terrenos enajenados estuviesen afectos a la actividad de la empresa y, en consecuencia, no formaban parte del activo fijo de la empresa, no bastando con la acreditación formal del objeto social, si no se prueba la realidad de la actividad empresarial que justifique que los bienes enajenados formaban parte del activo necesario para la realización de la misma. (FJ 7º).

STS de 4 de Julio de 2012 (RC 5653/2009 ).Impuesto sobre Sociedades. Calificación de los bienes objeto de transmisión como 'existencias'o como 'activo inmovilizado material'. Artículos 21 y 15.11 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.Lo determinante es la naturaleza verdadera de los bienes transmitidos a la vista de los hechos, y no como estos aparecen contablemente anotados. (FJ 4º).

STS de 4 de Julio de 2012 (RC 5653/2009 ).Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1995. Incremento de patrimonio: exención por reinversión. Enajenación de activos de la sociedad afectos a la actividad, permanencia y afectación efectiva; incumplimiento.

' (...) Expuesto todo lo anterior, debemos comenzar señalando que la sentencia de instancia pone de relieve que no se ha acreditado que los terrenos permutados estuviesen afectos a actividad alguna de la empresa desde el 31 de diciembre de 1992, fecha desde la que estaban contabilizados los terrenos hasta el 21 de noviembre de 1996, en que se otorga la escritura pública de permuta, haciéndose especial hincapié en que la parte recurrente ha incumplido con el principio de la carga de prueba al que debía hacer frente según lo dispuesto en el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 .

Siendo necesaria dicha afectación, tanto con respecto al artículo 147.1 como del 147.2 del Reglamento del Impuesto , según antes hemos señalado, las alegaciones de la parte sobre la prueba deben ser también rechazadas a la vista de las actuaciones inspectoras practicadas a la sociedad, por el Impuesto sobre Sociedades (en especial los folios 170 y 171 del informe ampliatorio y 18 y 19 del Acuerdo de liquidación), circunstancia esta que diferencia la regularización llevada a cabo con la entidad recurrente de las enjuiciadas por el TEAR de Madrid en sus resoluciones de 29 de marzo y 14 de junio de 2004, acompañadas por la parte tanto a su demanda como a este recurso, en las que el órgano administrativo no había apreciado motivos que justificaran la regularización, más aún cuando en ambos casos la entidad inspeccionada ya incluía originariamente el arrendamiento dentro de su objeto social. Por lo tanto la aportación de dichas resoluciones no desvirtuó la presunción de legalidad de los actos administrativos ( artículo 8 de la LGT. de 1963 , aplicable temporalmente), como dice la sentencia recurrida.'(FJ 3º).

Recuérdese que STS de 2 julio 2008 (RC 6925/03 ), precisaba al respecto:

'En cualquiera de los casos indicados, es evidente que para gozar de la exención se exige que exista una auténtica actividad empresarial, así como que los elementos materiales del activo fijo, de cuya transmisión se trata, estén efectos a la explotación económica de la sociedad'.

Con lo indicado bastaría para la desestimación de dichos motivos, siendo así que la 'afectación' exigida no es meramente formal, sino que requiere la utilización real del bien en la actividad empresarial del sujeto pasivo, en los términos definidos en el Art. 12 del RIS. A este respecto el mencionado artículo dispone que:

'1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica:

a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad.

b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad.

c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.

2. Asimismo se entenderán elementos afectos a una explotación económica los bienes cuyo uso o disfrute se ceda de modo habitual, siempre que su gestión requiera una organización empresarial propia o a través de terceros.

3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que parcialmente sirvan al objeto de la explotación económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte que realmente se utilice en la actividad de que se trate'.

Por otra parte, aunque la sentencia no se refiera a esta cuestión, -y si el recurso- no pueden catalogarse los inmuebles permutados como activo material, pues no es su contabilización , sino su destino lo determinante, tal como hemos declarado en STS de 10 de octubre 2011 (RC 1254/2009 ) :.

'Se constata, pues, que nuestra decisión, donde se tuvo muy en cuenta el objeto social de la entidad recurrente, no sólo vino determinada por el período de permanencia de los terrenos en el patrimonio de la entidad, como da a entender «Bisbel». En otras palabras, el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994, trascrito por «Bisbel» en este primer motivo de casación: «Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente.

La sociedad recurrente omite mencionar la norma de valoración 3ª, letra c), incluida en las mismas normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, conforme a la cual los «terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

Luego, ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de sociedades anónimas de 1989 , «Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo», cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace conducía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, «Definiciones y relaciones contables», detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa»'.

En cuanto a lo alegado por la recurrente, relativo al acta de comprobado y conforme respecto al IVA de 1996, debe recordarse que el motivo de la denegación del beneficio fiscal es por incumplimiento del requisito general de que en los terrenos en el momento de la transmisión se desarrollaba algún tipo de actividad, algo totalmente independiente de la regularización derivada de los terrenos mediante permuta. Y tal conclusión no resulta desvirtuada por las alegaciones de la parte, referida a que las actividades previas son actividades económicas, tal como ha declarado expresamente el Tribunal de Justicia respecto del IVA, pues los conceptos de IVA y Sociedades no son intercambiables automáticamente y más aún cuando el reconocimiento que de las actividades económicas se haga en aquel no puede llevar a admitir una actividad empresarial y la afectación de un activo a esa actividad.'(FJ 3º).

STS de 8 de Octubre de 2012 (RC 4258/2009 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1992 a 1997. Improcedencia de la exención por reinversión: la entidad contabilizó los inmuebles enajenados como existencias dentro de su activo circulante y calificó como beneficios ordinarios de la actividad por ventas los ingresos obtenidos en su transmisión. Valoración prueba.

'Aun más, «B.» tampoco repara en que, habiendo concluido la Audiencia Nacional que contabilizó los inmuebles enajenados como existencias dentro de su activo circulante y que calificó como beneficios ordinarios de la actividad por ventas los ingresos obtenidos en su transmisión, conforme a los criterios contables relativos al tratamiento de las existencias, « sin que en ningún momento haya probado que ello se debió a un error de contabilización ni que los bienes formaran parte del inmovilizado materia l» (FJ 8º), la revisión de ese aprecio probatorio únicamente puede acceder a la casación si, por el cauce de la letra d) del indicado precepto, se denuncia, como no ha ocurrido en el presente caso, la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9, apartado 3, de la Constitución [véanse, por todas, STS de 17 de noviembre de 2008 (RC 5707/07 , FJ 2º); STS de 24 de noviembre de 2008 (RC 3394/05 , FJ 1º); STS de 16 de febrero de 2009 (RC 6092/05 , FJ 4º), STS de 21 de marzo de 2011 (RC557/07 ,FJ 2º), STS de 6 de junio de 2011) (RC 139/08 , FJ 1º), STS de 4 de julio de 2011 (RC 2697/07 , FJ 3 º) y STS de 4 de junio de 2012 (RC 278/10 , FJ 3º)].

Por cuanto antecede debemos desestimar este tercer motivo de casación y con él íntegramente el recurso'(FJ 3º).

STS de 27 de Noviembre de 2012 (RC 1137/2010 ).Impuesto sobre Sociedades, correspondientes a los ejercicios 1995, 1996, 1997, 1998 y 1999. Es requisito fundamental para la obtención de esta no integración de la base del impuesto, que el bien transmitido tenga la consideración de inmovilizado, no siendo aplicable, por tanto, al circulante, o existencias. El hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado. Ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, pues sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende, tanto del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , «Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo»,en cuyo apartado 1, se decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2, que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace llevaba el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, «Definiciones y relaciones contables», detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado:

«Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». En esta situación, la determinación de los presupuestos fácticos relativos a la finalidad, afectación y duración deben acreditarse por el sujeto pasivo y valorarse por la Sala de instancia en orden a lograr la definitiva calificación del bien como inmovilizado o como existencia. Y en este sentido, las conclusiones obtenidas en la sentencia parecen lógicas a esta Sala, pues atienden a que los terrenos no han estado arrendados en ningún momento, al historial contable de los bienes, a no haber sido explotadas las parcelas, a la intención de venderlas derivada de las gestiones llevadas a cabo ante el Ayuntamiento para la transformación de los terrenos en parcelas susceptibles de construcción sobre ellas. El carácter de inmovilizado del bien se impone en el Art. 21 de la Ley 43/1995 , también para la corrección monetaria. Necesidad de la afectación del bien a la actividad económica de la empresa. (FJ 2º a 4º).

STS de 17 de Enero de 2013 (RC 1846/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Reinversión: Improcedencia.La adquisición del inmueble no fue para afectarlo a la actividad de arrendamiento, sino para su posterior construcción y venta .Se trata de existencias como se desprendía del material fáctico aportado:

1) El propio objeto social de la entidad, según la escritura de constitución de 14 de octubre de 1986, artículo 2, 'La sociedad tendrá por objeto la constitución y promoción de edificación de cualquier clase, así como otras actividades relacionadas con las mismas.' En la de modificación de estatutos de 16 de noviembre de 1991, artículo 2, figura 'La Sociedad tendrá por objeto las actividades de compra y venta de bienes inmuebles urbanos y rústicos. Venta de edificaciones, en su totalidad, por partes o por pisos, bien para vivienda o para locales de negocio, construidas directamente para tal fin o por medio de contratistas o subcontratistas, así como su arrendamiento...'

2) El epígrafe del Impuesto de Actividad Económica que consta en el modelo 037 presentado por el obligado tributario ante la Administración Tributaria el día 28 de febrero de 1997 fue el 501-1 'Construcción completa.'

3) La clara orientación de la empresa de destinar el inmueble a la venta y no al arrendamiento.(FJ 2º).

STS de 28 de Enero de 2013 (RC 3588/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2000 a 2002. Reinversión: Improcedencia. La calificación como inmovilizada requiere el uso duradero del inmueble en la actividad empresarial.

'Y lo cierto es que, a la luz de los hechos probados, que nos vinculan en esta sede, el terreno de la Gran Vía de los Poblados permaneció, sí, vinculado durante un largo periodo de tiempo al patrimonio empresarial, pero nunca se explotó destinándolo al arrendamiento, pese a que, como se dice en la sentencia, hubo oportunidad de construir el edificio, siendo finalmente vendido en un momento en el que, no obstante los cambios de epígrafe en el impuesto sobre actividades económicas, seguía dedicándose a la promoción inmobiliaria. Ninguna relevancia alcanza a estos efectos los supuestos proyectos y gestiones llevados a cabo durante 1989 para ejecutar la obra, pues son afirmaciones que no desdicen las conclusiones fácticas de la sentencia («vacíos en el tiempo que son difíciles de explicar para un terreno como el de autos», «el terreno estuvo inactivo a pesar de que [se] permitía destinarlo a uso industrial»), no combatidas adecuadamente en esta sede y que en cualquier caso no dan explicación suficiente a la frustración del reiterado designio inicial. El acta de inspección, en la que se sustenta la liquidación, dice textualmente que la «contabilidad es correcta, sin que se hayan apreciado anomalías sustanciales para la exacción del tributo». Esta afirmación, como ya apuntó el Tribunal Económico- Administrativo Central en la resolución de 21 de diciembre de 2006 y ratifica la Audiencia Nacional, se refiere a la corrección formal de la contabilidad, tras la exhibición de los libros y registros exigidos, pero no alcanza al acierto, la regularidad y la validez sustancial de todos y cada uno de los asientos. Según hemos señalado en otra ocasión [ STS de 26 de septiembre de 2011 (RC 3179/09 , FJ 2º.A)], se ha de reparar en la diversa finalidad de las normas contables y de las tributarias. '

(FJ 3º y 5).

En el mismo sentido, STS de 28 de Enero de 2013 (RC 2220/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1999 y 2000.

'Pues bien, en el presente caso, al margen de la exigencia de título y modo como requisitos para adquirir la propiedad ( artículos 609 , 1095 y 1462 del Código Civil ), es cierto que la Inspección reconoció la existencia del documento privado, pero también que en el mismo se indica que la Junta de Compensación transmitiría la titularidad dominical de las manzanas M-12 y M-13 'una vez publicada en el B.O.C.A.I.B. la aprobación definitiva del proyecto de urbanización e inscrito el proyecto de compensación...'. Por ello, debe darse la razón a la resolución del TEAC, que la sentencia confirma, cuando sostiene que 'los citados inmuebles fueron transmitidos por la entidad recurrente mediante escritura pública de fecha 22 de abril de 1999, es decir en la misma fecha que los adquirió.

A partir de lo expuesto, la calificación de los inmuebles deber ser la de 'existencias', por varias razones.

En primer lugar, la entidad recurrente tiene por objeto no solo el arriendo sino también la compraventa de fincas rústicas y urbanas.

Por otra parte, los inmuebles fueron enajenados en el mismo día en que se produjo la adquisición del derecho de propiedad sobre los mismos, sin haber estado en ningún momento afectos a la actividad de arrendamiento, tal como se pretende.

En fin, el registro contable no puede otorgar la calificación de 'inmovilizado', por que esta condición solo se alcanza de acuerdo a la función o destino que la empresa da al bien de que se trate. En este sentido, y tal como se ha señalado en la reciente Sentencia de 28 de enero de 2013 (RC 3588/2010 FJ 3º), al comentar la Norma de Valoración de la Orden de 28 de diciembre de 1994, antes transcrita, 'ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.(FJ 3º).

En el mismo sentido, STS de 18 de julio de 2013 (RC 2424/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Diferimiento de rentas por reinversión de beneficios extraordinarios: beneficio no aplicable porque los terrenos transmitidos tenían la calificación de existencias y no de inmovilizado material ( Art. 21 de la LIS 43/1995):

'TERCERO.- 1. En grado de casación como en la instancia, la cuestión principal a que se contrae el recurso interpuesto por la entidad V. P. MAHÓN S.A. gira en torno a la calificación que ha de darse al terreno transmitido, a fin de determinar si es elemento del inmovilizado material, tal y como sostiene la entidad recurrente, o debe calificarse de existencia, tal y como ha sostenido la Inspección desde el inicio, pues de dicha calificación dependerá la conformidad o no a Derecho de los beneficios fiscales aplicados por la sociedad en su declaración del Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 1998 comprobado.

El objeto del debate es muy similar al planteado en la sentencia de 28 de enero de 2013 de esta Sección (RC 3588/2010 ), que terminó declarando la improcedencia del diferimiento por reinversión.

El carácter acotado del objeto de discusión exige una puntualización previa:

El inmovilizado material de una sociedad está compuesto por aquellos activos materiales que se afectan de manera duradera y con vocación de permanencia en las actividades de las sociedades y cuya finalidad es la utilización en dichas actividades mediante la producción de bienes o servicios para la generación de rendimientos en las sociedades. En contraposición con el concepto anterior está el concepto de 'existencias'. Las existencias de una sociedad son aquellos activos adquiridos o producidos con la finalidad de ser vendidos, de forma que la clasificación contable no otorga la cualidad de pertenecer al inmovilizado, sino que lo que otorga tal cualidad es la función o destino que la propia empresa le asigna.

En consecuencia, para poder considerar que los elementos transmitidos tienen la calificación de inmovilizado es necesario que los mismos sean utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos, no siendo suficiente la intención inicial de la empresa para que los mismos adquieran de manera indefinida la consideración de inmovilizado. La calificación de los inmuebles, en cuestión, como inmovilizado, depende de su destino económico, debiendo éste ser la afectación a la actividad de la empresa.

En el caso de autos, la recurrente sostiene la improcedencia de la liquidación practicada por el Impuesto sobre Sociedades, teniendo en cuenta que el terreno transmitido formaba parte del inmovilizado material de la empresa, sin constituir por lo tanto existencias, como considera la Inspección. De esta calificación deriva la procedencia de la actuación de la recurrente en cuanto que se acogió en el importe de la plusvalía obtenida en la transmisión de tal bien inmueble al beneficio fiscal de diferimiento de rentas por reinversión de beneficios extraordinarios previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.

2. La sentencia recurrida deja expresa constancia de que en el presente supuesto, resultan datos relevantes no controvertidos a los fines enjuiciados los siguientes:

1. La entidad recurrente, V. P. M. S.A., pese a no estar dada de alta en ningún epígrafe del IAE en el ejercicio comprobado, es una empresa inmobiliaria de acuerdo con la descripción de su objeto social que se contiene en sus estatutos sociales y por lo consignado por ella misma en su declaración resumen-anual presentada por el Impuesto sobre el Valor Añadido en el ejercicio comprobado.

2. Al ser una empresa inmobiliaria le resulta de aplicación lo dispuesto en las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, contenidas en la Orden de 28 de diciembre de 1994, en las que se define el inmovilizado como 'los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa', mientras que define las existencias como 'los adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformaciones esenciales'.

3. La entidad adquirió en el año 1987 unos terrenos, por importe de 9.087.265 Ptas. (54.615,56 euros). Los referidos terrenos se transmitieron en el ejercicio 1998 por la cantidad de 177.200.000 Ptas. (1.064.993,45 euros). El valor contabilizado de los terrenos en el momento en que se produjo la enajenación, 22 de abril de 1998, era de 68.269.005 Ptas. (410.304,98 euros).

4. En la contabilidad del sujeto pasivo los terrenos estaban contabilizados, desde su adquisición hasta un año antes de su transmisión, como existencias. En efecto, hizo constar la Inspección que en el balance de la entidad a fecha 1 de enero de 1997 figuraba una partida de existencias comerciales con un saldo deudor de 61.071.005 Ptas. (367.044,13 euros). Sin embargo, en fecha 31 de enero de 1997, el sujeto pasivo realizó en su libro Diario una anotación, en virtud de la cual carga en la cuenta de inmovilizado 'Terrenos Sa Punta Pto. Mahón' (220) el importe referido, con abono a la cuenta de 'Trabajos realizados para el inmovilizado material' (732).

Posteriormente, en fecha 31 de diciembre de 1997 realiza la correspondiente regularización de existencias, de forma que el saldo de éstas se minora hasta su anulación total. Como consecuencia de ello, en el ejercicio 1998 no figura la partida de existencias en el balance de la sociedad.

5. Del contrato de compraventa celebrado en 1993 entre la entidad hoy recurrente y la Compañía Inversionista Lombardos S.A. obrante en el expediente, resultan los siguientes datos relevantes:

a) En el antecedente V del contrato se señala: 'Que al objeto del mejor aprovechamiento urbanístico de los solares (según antes se ha indicado), su siguiente construcción y posterior venta a terceros, ambas partes convienen el presente contrato de COMPRAVENTA que se regirá por las siguientes estipulaciones...'.

b) Se establece una posibilidad de opción, a ejercitar en el plazo de treinta días siguientes a la obtención de las licencias, consistente en canjear el precio de venta pactado por la obtención de una participación indivisa en el negocio total de construcción y venta del Hotel o Aparta-hotel promovido por la Compañía Inversionista Lombardos. En este sentido, la estipulación décima, letra d), señala que: 'Su participación indivisa en el negocio común de aportación de los solares, construcción del Hotel de cuatro estrellas e instalaciones anejas, y su posterior venta, en todo o en partes, será...'. Añadiendo en la letra g) para el caso de que la entidad llegara a ejercer la opción que: 'Los cuarenta y tres (o cantidad exacta que resulte) millones de pesetas adelantados por la compañía I. L. S.A. a Vista Puerto Mahón S.A. se recuperarán por la acreedora contra las primeras ventas'.

3. Desde la entrada en vigor de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, el artículo 21 de la misma sustituyó el régimen de reinversión, como fórmula de exonerar de tributación por las plusvalías obtenidas, por el régimen de diferimiento de las mismas, siempre que naturalmente se tratara de enajenación de inmovilizado.

Dispone el artículo 21 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, que:

'1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice. (...)'.

En el precepto transcrito las 'rentas' a las que se refiere son las derivadas u obtenidas de la 'la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial', de tal forma que el beneficio fiscal está condicionado a que el elemento objeto de transmisión forme parte del activo fijo material de la empresa.

La cita de la normativa aplicable debe completarse con las normas que definen estos elementos patrimoniales. De ellos nos hemos ocupado en la sentencia de 20 de octubre de 2011 (RC 3544/2009 ).

En este sentido, el artículo 184.2 de la Ley de Sociedades Anónimas , dispone que: 'El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'. Según este precepto, la adscripción de los elementos patrimoniales, su 'afectación' a la 'actividad social' con vocación duradera, es esencial a la hora de catalogar dichos elementos patrimoniales en el 'inmovilizado material', de forma que, ni el tiempo de tenencia de dichos elementos cambia la naturaleza del bien o lo transforma en inmovilizado, ni su conversión en dichos elementos.

El Plan General de Contabilidad de 1990, en su Parte Tercera, 'Definiciones y relaciones contables', al tratar del Grupo 2, Inmovilizado, reproduce la definición anterior, sin más cambio que el de la palabra 'sociedad' por 'empresa'.

Conforme a ello, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.

La interpretación de estos preceptos en el contexto del concepto de la 'reinversión', como mecanismo por el que se les facilita o favorece a las empresas o sociedades la renovación de los activos empresariales productivos, aconseja también traer a colación lo declarado por el legislador en la Exposición de Motivos de la Ley 43/1995, cuando expresa: 'Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias'.

En los sucesivos regímenes evolutivos de esta materia, lo que se exige es que, bajo uno u otro régimen legal, se trate de elementos afectos a actividades empresariales y de ganancias procedentes de su transmisión.

Pero es que, además, si alguna duda planteaba la literalidad de los mencionados artículos anteriormente transcritos de la LIS, Ley 43/1995, sobre la necesidad de afectación de los bienes a la actividad de la sociedad para gozar de los beneficios fiscales que dichos preceptos establecen, esas dudas quedan definitivamente resueltas con la lectura de la Exposición de Motivos de la Ley, que, al explicar las novedades de la reforma y en relación con la base imponible, señala:

'Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo. Este sistema se aplicará no sólo a los elementos del inmovilizado material sino también a los del inmovilizado inmaterial así como a los del inmovilizado financiero bajo determinadas circunstancias'.

En último término, la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, considera empresas promotoras inmobiliarias a las que 'actúan sobre los bienes inmuebles, transformándolos para mejorar sus características y capacidades físicas y ofrecerlos en el mercado para la satisfacción de las necesidades de alojamiento y sustentación de actividades de la sociedad', principio que es aplicable también a las actividades inmobiliarias 'a pesar de que no constituyan la actividad más importante en la empresa'.

Asimismo se establece en la referida Orden que 'independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre inmovilizado y existencias (activo fijo o circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente'.

Además, el Plan contempla también la posibilidad, a través de las cuentas 609, de 'Transferencia de inmovilizado a existencias' para aquellos bienes que 'adquiridos inicialmente como inmovilizado y que finalmente se adscriben como existencias' cuando la empresa decide destinarlos a su venta sin haber sido objeto de explotación.

Conforme a lo expuesto, la inclusión de un elemento en el activo fijo o circulante de la contabilidad de la empresa depende del destino del bien en la empresa que, además, puede ser objeto de modificación en el periodo de su permanencia en la empresa. De esta forma, los inmuebles destinados a ubicar los servicios de la empresa a través de los cuales desarrolla su actividad son bienes del inmovilizado material, por tanto, acogibles a los beneficios fiscales controvertidos, mientras que los destinados a la venta, tanto construidos como adquiridos por la empresa, son bienes del circulante, en concepto de existencias y, por tanto, no pueden acogerse a los referidos beneficios fiscales.

Sobre el carácter decisivo de ese destino del bien en la empresa, nuestra sentencia de 10 de octubre 2011, (recurso de casación núm. 1254/2009 ; FJ3), señalaba:

... el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la Introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994: 'Independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente''.

.../...

... ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación. Y ha de entenderse de explotación duradera, pues así se desprende del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de sociedades anónimas de 1989 , ''Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo'', cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, y su apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Al mismo desenlace conducía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte, ''Definiciones y relaciones contables'', detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: ''Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa''.

En el mismo sentido las tres sentencias de 17 de octubre de 2011 (casaciones 5947/2008 , 242/2009 y 327/2009 , FJ 3º en los tres casos).

4. Los datos obrantes en el expediente, puestos en relación con las normas legales anteriormente transcritas, impiden aplicar los beneficios fiscales discutidos en relación con el terreno transmitido, pues su destino no era el de permanencia en el inmovilizado material de la entidad sino su venta.

Por eso, sin duda, la sentencia recurrida, en línea con lo expuesto en la resolución del TEAC que revisaba, ya estimó que los terrenos de referencia deben calificarse de existencias y no de inmovilizado material, pues así resulta tanto de la actividad realizada por la empresa como de la falta de prueba por la recurrente de que dicho elemento formara parte del inmovilizado material de la sociedad, a cuyo efecto resultan totalmente insuficientes sus alegaciones. En efecto, los datos obrantes en el expediente ponen de manifiesto que la entidad recurrente adquirió los terrenos con la finalidad de venderlos, siendo buena prueba de ello el contrato celebrado con la Compañía Inversionista Lombardos S.A. en 1993, de cuyos términos se desprende que la sociedad recurrente procedería a su venta una vez se hubieran obtenido las necesarias licencias urbanísticas que permitieran construir sobre los mismos un aparta-hotel para su posterior venta. En ninguna de las cláusulas del referido contrato se alude a la intención, esgrimida por la parte, de la explotación común del hotel una vez construido, sino que se hace patente la voluntad de su construcción para proceder, seguidamente, a su venta.

Dicha conclusión se ratifica atendiendo a la contabilización de los terrenos durante los diez primeros años de permanencia en el patrimonio de la recurrente, de la que se extrae, sin dificultad, que los terrenos enjuiciados fueron adquiridos en 1987 y contabilizados por la entidad como existencias, hasta que en 1997, un año antes de su enajenación, cuando además la sociedad recurrente ya conocía que la misma iba a producirse como consecuencia del contrato suscrito en 1993 - cláusula undécima -, traspasó el saldo de la cuenta de existencias a la cuenta de inmovilizado material de la empresa.

En último término, tal y como señaló el TEAR en su resolución, aún en el caso de que la recurrente hubiera acreditado adecuadamente que el destino previsto en el momento de la adquisición de los terrenos fuera el de explotarlos de forma duradera mediante la construcción y explotación posterior de un hotel, y que por lo tanto hubieran sido erróneamente contabilizados por la entidad como existencias cuando su verdadera naturaleza era la inmovilizado, la norma de valoración 3ª c) de las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, de obligado cumplimiento para la recurrente, señala que 'los terrenos, solares y edificaciones contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias', por lo que al haberse enajenado el inmueble por la entidad sin haber sido objeto de explotación por parte de la sociedad, en el momento de su enajenación los terrenos tenían la calificación de existencias y, por tanto, el beneficio de su transmisión debe considerarse resultado de la explotación y no puede acogerse al régimen de diferimiento de beneficios extraordinarios previsto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto .

Sobre esta materia de aplicación del régimen de diferimiento de plusvalías por reinversión de beneficios extraordinarios con motivo de la transmisión de terrenos, que se consideran como existencias y no como inmovilizado, nos hemos pronunciado en las sentencias de 17 de enero de 2013 (RC 1846/2010 ), 3 de diciembre de 2012 (RC 441/2011 ), 27 de noviembre de 2012 (RC 1137/2010 ), 18 de octubre de 2012 (RC 6284/2010 ), 18 de octubre de 2012 (RC 3071/2010 , 19 de junio de 2012 (RC 969/2009 ), 20 de octubre de 2011 (RC 3544/2009 ), 17 de octubre de 2011 (RC 5947/2008 ), 17 de octubre de 2011 (RC 242/2009 ), 22 de septiembre de 2011 (RC 2442/2009 ). '

STS de 8 de Febrero de 2013 (RC 2152/2010 ). Impuesto sobre Sociedades, Régimen de Declaración Consolidada, ejercicio 1998. Improcedencia de la aplicación del artículo 15.11 de la Ley 43/1995 al tratarse de existencias.

'( ...) 2. La tesis de la sentencia recurrida es que los inmuebles enajenados de los que deriva la renta que se acoge a tales beneficios fiscales eran calificables como de existencias y no como de inmovilizado. Frente a ello, el escrito de interposición sostiene que esos inmuebles no alquilados estaban contabilizados como elementos integrantes del inmovilizado.

En esta cuestión es necesario partir del hecho de que la actividad de la sociedad es la de alquiler, promoción y compraventa de inmuebles. Afirma la recurrente que la entidad tenía contabilizados los inmuebles enajenados como 'inmovilizado' pero el dato relevante es que los inmuebles se encuentren realmente afectos a la actividad de la sociedad más que el dato formal de su contabilización.

EI artículo 114.1 de la LGT/1963 dispone que 'Tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo', siendo reiterados los pronunciamientos judiciales, de innecesario detalle, que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota, requisitos de deducibilidad de gastos etc.

En el presente caso nos encontramos con que es el sujeto pasivo el que pretende hacer valer un derecho que económicamente le beneficia por lo que, con arreglo a la normativa citada y a la interpretación que de la misma ha realizado este Tribunal Supremo, es a dicho sujeto pasivo al que le incumbe la carga de acreditar adecuadamente que los inmuebles enajenados formaban parte del inmovilizado de la sociedad, sin que el requisito de la afectación del bien para su consideración como inmovilizado pueda quedar desvirtuado por las normas de contenido contable invocadas por la parte recurrente.' (FJ 6º).

STS de 10 de Enero de 2014 (RCUD 3367/2012 ). Impuesto sobre Sociedades y acuerdo sancionador, ejercicios 1998 a 2000. No admisión por la Inspección de la aplicación de los beneficios fiscales derivados de la reinversión y corrección monetaria de los ingresos extraordinarios derivados de la venta de tres solares.

'PRIMERO.- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 26 de Abril de 2012, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo tramitado con el numero 292/2009 .

Dicha sentencia estima en parte, y declara nula la sanción, en relación con el recurso interpuesto frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 25.6.2009, que confirma en alzada el Acuerdo de fecha 6.10.2005, del TEAR de Cataluña, relativo a liquidación del Impuesto sobre Sociedades y acuerdo sancionador, ejercicios 1998 a 2000, por importes total de 534.614,29, según Acta de disconformidad de fecha 19 de junio de 2003, en la que se modificaban las bases declaradas al no admitir la Inspección la aplicación de los beneficios fiscales derivados de la reinversión y corrección monetaria de los ingresos extraordinarios derivados de la venta de tres solares, adquiridos en15.10.1997 y enajenados en 27.7.1998 (documento privado), elevado a escritura publica de 23.12.1998.

La parte recurrente cita como sentencia de contraste la procedente del TSJ de Cataluña dictada en fecha 10 de Julio de 2008 en el recurso 1080/2005 ( sentencia numero 764/2008 ) (...)

CUARTO. Resulta, pues, que la doctrina recogida en las sentencias recurridas y de contraste es la misma: es necesario que los inmuebles se consideren como incorporados al inmovilizado y ni la empresa recurrente ni la que apareció como recurrente en la sentencia objeto de recurso habían acreditado tal circunstancia y ello por las concretas razones fácticas que concurrían en cada caso. Por lo tanto, no existe discrepancia en la doctrina sino aplicación diferente a concretos supuestos de una única doctrina.

Por otra parte, basta con remitirse a distintas sentencias de esta Sala (sentencia de fecha 15 de Octubre de 2012 dictada en el recurso 5413/2011 ) para comprobar como la aplicación ó no de la exención depende de diversos factores: objeto social de la empresa solicitante; clase de inmueble; utilización ó empleo del mismo y si el arriendo es compatible con su naturaleza; plazo de pertenencia a la mercantil solicitante y, finalmente, si se ha llegado a hacer efectivo el arrendamiento.

En el caso presente dos razones básicas obligan a declarar no haber lugar al presente recurso:

- La sentencia citada como de contraste también ha confirmado la liquidación tributaria por lo tanto, ninguna discrepancia puede apreciarse: en ambos casos la administración considera que la transmisión realizada es de existencias y la parte recurrente en uno y otro recurso consideran que se trata de inmovilizado material.

- No se ha acreditado que existan razones de igualdad entre ambos supuestos: uno es un solar en el que se alquilan vallas; el otro es un edificio destinado a hotel; ninguno ha llegado a arrendarse de modo efectivo; el plazo de permanencia ha sido muy corto en ambos casos.

En atención a todo lo expuesto, procede declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el Art. 93.5, en relación con el Art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 1.500 euros como cuantía máxima por dicho concepto.'

STS de 3 de febrero de 2014 (RC 6855/2010 ). Impuesto sobre Sociedades. Ejercicio 2000. Base imponible. Incrementos patrimoniales. Diferimiento por reinversión. Distinción entre inmovilizado y existencias. Empresa agrícola que adquiere dos terrenos rústicos y los transmite veintisiete días después. Improcedencia del beneficio fiscal. Proceso contencioso-administrativo. Recurso de casación. Valoración de la prueba.

'SEGUNDO.- A la vista de lo expuesto en el anterior fundamento de esta sentencia, resulta patente que el primero de los motivos de casación admitidos a trámite no combate la ratio decidendi de la sentencia impugnada, pero es que además la exégesis que con el mismo se defiende del artículo 21 de la Ley 43/1995 ha sido reiteradamente rechazada por nuestra jurisprudencia, que resumimos, por ejemplo, en la sentencia de 3 de diciembre de 2012 (casación 441/11 ), como sigue:

«En casos anteriores, planteándosenos [...] si el diferimiento por reinversión regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995 exigía que los terrenos transmitidos sirvieran de forma duradera en la actividad empresarial de la compañía transmitente y estuvieran afectados a dicha actividad, al igual que sucedía en la exención por reinversión regulada en el anterior artículo 15.8 de la Ley 61/1978 , pese a que el tenor literal de aquel primer precepto no lo demandaba de forma explícita, esta Sala ha manifestado en sendas sentencias de 17 de octubre de 2011 (casaciones 242/09, FJ 5 º, y 3273/09 , FJ 5º) que así debía interpretarse.

En estas dos sentencias, reproducimos a fin de sustentar tal conclusión las razones esgrimidas para negar la aplicabilidad de los artículos 15.11 y 21.1 de la Ley 43/1995 a las rentas obtenidas por la transmisión de inmuebles adjudicados a la entidades de crédito, extraídas, entre otras, de las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º) y 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08 , FJ 3º); en concreto, las siguientes:

Aunque la exposición de motivos de la Ley 43/1995 no es concluyente, resulta muy significativo que diga que «debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo». El calificativo 'afectos' que acompaña a los elementos del inmovilizado material transmitidos y la referencia exclusiva respecto de los cambios introducidos al periodo temporal son elocuentes.

El artículo 127 de la Ley 43/1995 mantuvo la exención por reinversión para las empresas de reducida dimensión, limitándola expresamente a los elementos del inmovilizado material vinculados a las explotaciones económicas, condicionándola en su apartado 1, in fine, a que «se reinvierta el importe total de la transmisión en otros elementos del inmovilizado material, afectos a explotaciones económicas, dentro del plazo a que se refiere el artículo 21.1»; remisión que sólo cabe explicar, renunciando a regular dicho plazo en el mismo precepto, si el artículo 21.1 de la Ley 43/1995 se refiere también a elementos patrimoniales asociados a la actividad económica.

Los términos de la deducción en la cuota íntegra por reinversión de beneficios extraordinarios establecida en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995 , con efectos desde el 1 de enero de 2002 por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE del 31 de diciembre), denotan que no fue necesario esperar hasta el 1 de enero de 2007 [con efectos desde esta fecha, la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios contemplada en el artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del 11 de marzo), en la redacción de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio (BOE del 29 de noviembre), se refiere de forma explícita a elementos pertenecientes al inmovilizado afecto a actividades económicas] para ver indicios claros de que el incentivo fiscal, con independencia de la forma en que se articulase, estaba pensado para la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a la actividad empresarial.

El artículo 15.11 de la Ley 43/1995 , a la hora de calcular el cómputo de la depreciación monetaria de los bienes, exige considerar la forma en que se financiaba la entidad, con endeudamiento o con recursos propios, pues no otra cosa supone el coeficiente que regulaba su letra c), previsión que resultaría fuera de lugar si no se estuviera pensando en elementos patrimoniales afectos a la actividad económica» (FJ 2º).

Nada más es necesario añadir para rechazar este segundo motivo de casación (primero de los admitidos a trámite).

TERCERO.- Idéntica suerte aguarda al tercer motivo de casación, segundo y último de los admitidos a trámite, porque pretende, en realidad, cuestionar el aprecio probatorio realizado por la Sala de instancia, olvidando que el mismo únicamente podría ser combatido en esta sede casacional si, por el cauce de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso-administrativa , se hubiera denunciado, como aquí no ha sucedido, la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución española [véanse, por todas, las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º); 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05 , FJ 4º); 21 de marzo de 2011 (casación 557/07 , FJ 2º); 6 de junio de 2011 (casación 139/08 , FJ 1º); 4 de julio de 2011 (casación 2697/07 , FJ 3º); 31 de octubre de 2011 (casación 4158/09, FJ 2 º), y 3 de diciembre de 2012 (casación 185/11 , FJ 3º)].

Los jueces a quo no niegan que puede «constituir inmovilizado un bien que, adquirido con la intención de que permanezca de forma duradera en el patrimonio de la entidad, se enajena en un breve periodo de tiempo por necesidades sobrevenidas o en cumplimiento de una decisión empresarial que juzgue conveniente dejar sin efecto esa previsión inicial de permanencia», lo que dicen es que debe tratarse «de bienes no destinados, en principio, a la venta o entrega por otro concepto en el ejercicio de la actividad empresarial, cuestión que debe ser objeto de la oportuna prueba no existente en el supuesto que se enjuicia, en el que hay una absoluta falta de prueba de que las fincas enajenadas, sobre las que se pretenden los beneficios fiscales objeto de polémica en este proceso, fueran activos fijos empresariales y no existencias, sin que la recurrente haya efectuado en la presente vía jurisdiccional iniciativa de clase alguna para la acreditación de tan crucial dato». Por lo que concluyen que «no existe dato sólido alguno que permita considerar que el destino de las fincas controvertidas fuera otro distinto del de su venta», siendo evidente que no reputan como sólidos, a tal efecto, ninguno de los datos acreditados en el expediente administrativo.

A mayor abundamiento, esa inferencia fáctica no es contraria a la razón e ilógica, ni conduce a resultados inverosímiles, evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional. En efecto, que el objeto social de Canuto Largo sea la explotación agrícola, forestal y cinegética de fincas rústicas; que la naturaleza de las fincas adquiridas fuera rústica, e incluso que exista en el expediente una factura de más de quince millones de pesetas fechada en julio de 2000, de la que pudiera desprenderse que en esa tierras se llegaron a iniciar tareas de sustitución de olivos viejos por olivos nuevos, como se alega en el escrito de demanda (página 4), no convierten en ilógica, irracional o arbitraria la convicción de que, habiendo permanecido las fincas en el activo de la compañía veintisiete días y habiendo obtenido con su venta pingües beneficios en tan escaso tiempo, esas dos suertes de tierra no fueron adquiridas con el ánimo de utilizarlas de forma duradera en la actividad económica, sino con la intención de especular con ellas. Finalidad legítima, pero no merecedora del beneficio fiscal controvertido.

Aciertan además los jueces a quo cuando afirman la irrelevancia que tiene «a los fines enjuiciados la cuestión contable, esto es, si los inmuebles están contabilizados como parte del inmovilizado o del activo circulante», porque, como bien dicen, «el hecho de que un bien se contabilice de una manera o de otra no cambia la naturaleza de las cosas, pues no es la contabilidad lo que determina el tratamiento sustantivo de una operación, sino más bien es la operación realizada la que ha de determinar el debido reflejo contable» (FJ 6º).

En todo caso, no estorba traer a colación la necesidad de reparar en la diversa finalidad de las normas contables y de las tributarias: las primeras tienen por objeto ofrecer una imagen fiel de la situación económica y patrimonial de una empresa, mientras que las segundas se enderezan a determinar la capacidad económica que debe ser gravada en atención a las rentas obtenidas en un ejercicio económico, por lo que, en general, la contabilidad puede reflejar con fidelidad aquella situación, mientras que, desde el punto de vista de la capacidad económica, un concreto asiento es susceptible de enmascararla, por su incorrección [véase en este sentido, por todas, la sentencia de 28 de enero de 2013 (casación 3588/10 , FJ 5º)].

Las reflexiones precedentes conducen al rechazo de este tercer y último motivo de casación y a la íntegra desestimación del presente recurso.'

STS de 13 de junio de 2014 ( RC290/2012 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1999. Diferimiento por reinversión :bienes del inmovilizado material.

' CUARTO.- (...)En efecto esta Sala se ha pronunciado reiteradamente sobre que tanto la corrección por depreciación como el diferimiento por reinversión son aplicables exclusivamente respecto a la enajenación de bienes del inmovilizado material y no sobre las existencias, carácter este último que la sentencia recurrida atribuye al terreno permutado. Así, entre otras, la STS de 17 de octubre de 2011 (19) , FFJJ 3 a 5. En el mismo sentido, STS de 10 de octubre de 2011 (20) , FFJJ 3 a 4 y STSS de 17 de octubre de 2011 (21) , FFJJ 3 a 5.'

STS de 18 de julio de 2014 ( RCUD 197/2013 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1998. Transmisión de un inmueble por empresa inmobiliaria que tiene como objeto social el arrendamiento: Diferimiento por reinversión de beneficios extraordinarios. Requisitos para que pueda ser considerado como inmovilizado. No basta atenerse sólo al objeto social de la entidad.

STS de 19 de noviembre de 2014 ( RC 1137/2012 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001. Reinversión.Concepto de inmovilizado: se inserta, en el 'inmovilizado empresarial'. Debe servir a la consecución de los fines empresariales -afectado- de modo permanente a la consecución de esos fines.Distinción con las existencias.

'SEGUNDO.-MOTIVOS DEL RECURSO DE CASACIÓN

Primero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de las normas de la jurisprudencia aplicables al caso y, en concreto, por infracción de los artículos 31.3 , 133 y 134.7 de la Constitución Española , en los que se consagra el principio de reserva de ley en materia tributaria, todos ellos en relación con el artículo 23.3 del a LGT de 1963 -aplicable ratione temporis al supuestos de autos- en la medida en que la sentencia dictada por la Sala exige que para la aplicación del beneficio fiscal previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades y desarrollado en el artículo 31 del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril , por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de dicha ley se cumplan unos requisitos no contemplados en dicha normativa.

Segundo.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de las normas y de la jurisprudencia aplicables al caso y, en particular, por infracción de los artículos 10.3 y 148 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades en la medida en que la sentencia de fecha 9 de febrero de 2012 obvia la correcta aplicación de las reglas contenidas en dichos preceptos.

Tercero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de las normas y de la jurisprudencia aplicables al caso y, en particular, por infracción del artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre puesto, asimismo, en relación con el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprobó el Plan General de Contabilidad; la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias y los artículos 35 del Código de Comercio ; 1 y concordantes de la Ley de Auditoría y 1 y 6 del Reglamento de desarrollo de la Ley de Auditoría en la medida en que la sentencia dictada por la Sala ignora la aplicación de la normativa contable en vigor cuando acaecieron los hechos enjuiciados para la correcta aplicación de la normativa fiscal.(...)

'CUARTO.-ANÁLISIS DEL PRIMER MOTIVO DE CASACIÓN

A) Planteamiento de la recurrente:

Estima la entidad recurrente que al supeditar los preceptos invocados la posibilidad de la reinversión al hecho exclusivo de que los bienes transmitidos tengan naturaleza de inmovilizado, la sentencia impugnada los infringe, al exigir que además de inmovilizado material ha de tenerse presente el destino dado al bien inmovilizado que se transmite si el 'inmovilizado' se integra en las existencias -bienes que siguen las peripecias de cada ejercicio- tales bienes no son idóneos para la reinversión generadora del beneficio fiscal controvertido.

B) Decisión de la Sala:

Aunque aparentemente el planteamiento de la entidad recurrente es acertado, es clara la necesidad de su desestimación.

Está en la naturaleza de las cosas que la expresión 'inmovilizado' no puede ser examinada en abstracto, sino en el contexto en el que la misma se inserta, en este caso 'inmovilizado empresarial'.

El inmovilizado empresarial por su propia esencia ha de servir a la consecución de los fines empresariales -afectado- de modo permanente a la consecución de esos fines. Cuando esa afectación no es permanente, sino que se supedita a los avatares de cada ejercicio, no estamos en presencia de inmovilizado empresarial, sino de existencias.

Por eso, la interpretación efectuada por la Sala de instancia no puede entenderse que tenga naturaleza extensiva o analógica, sino puramente declarativa, y en contemplación de las circunstancias concurrentes, lo que comporta la desestimación del motivo analizado.

QUINTO.-ANÁLISIS DEL SEGUNDO MOTIVO DE CASACIÓN

Visto el razonamiento precedente es manifiesto que no se incurre en la infracción de los preceptos citados en el motivo. Contrariamente, lo hecho por la sentencia impugnada implica la estricta observancia de tales preceptos y en correcta aplicación.

Como hemos dicho, la norma contable no tolera la interpretación que la recurrente preconiza, sino la sostenida por la Sala, pues el 'Inmovilizado' que configura las existencias, que es la naturaleza del bien litigioso, ha de tener un tratamiento contable distinto, relevante en el punto debatido, al de los bienes que son Inmovilizado, pero que no son existencias.

SEXTO.-ANÁLISIS DEL TERCER MOTIVO DE CASACIÓN

Por las mismas razones ha de ser desestimado este tercer motivo pues las normas contables y sustantivas invocadas no sólo no han sido vulneradas sino estrictamente cumplidas. Por ejemplo, la interpretación del artículo 184 del Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre no consiente la interpretación preconizada por la actora, pues cuando el activo empresarial por las circunstancias concurrentes no está destinado a servir de forma duradera la actividad empresarial no puede ser tenido como Inmovilizado.

Ello comporta que la calificación de 'Inmovilizado' no puede fijarse de modo apriorístico, sino que depende de la naturaleza del bien, primero, de la apreciación empresarial después, y, finalmente, de los concretos y específicos actos de afectación que se hayan llevado a cabo.

Desde esta perspectiva son muy difícilmente relevantes los supuestos fácticos que se invocan, porque son ineludibles las diferencias que entre las diversas situaciones se producen a la vista de los parámetros mencionados.'

STS de 24 de Noviembre de 2014 (RC 2292/2013 ). Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2006. Deducción por reinversión y corrección monetaria. Artículo 42 del texto refundido de la Ley del impuesto. Calificación como existencias y no como activos. Todo ello evidencia que las fincas rústicas compradas en el año 2003 no lo fueron con vocación de servir de forma duradera a la actividad de la sociedad, sin perjuicio de que, en el ínterin, fueran arrendadas para almacén de maquinaria con el fin de obtener una legítima rentabilidad, contrato de arrendamiento que se evidencia como una solución transitoria mientras se producía la transformación urbanística del suelo, como lo demuestra el hecho de que, concertado el arriendo por cuatro años, fuera resuelto anticipadamente a la mitad de su vigencia.

'SEGUNDO .- No está en debate la necesidad de que, para acogerse al beneficio fiscal regulado en el artículo 42 del texto refundido de Ley del impuesto sobre sociedades de 2004, los bienes enajenados, cuya venta proporciona el beneficio extraordinario, deben pertenecer al inmovilizado de la sociedad transmitente, condición que, conforme a lo dispuesto en el artículo 184.2 del texto refundido de la Ley de sociedades anónimas , aprobado en 1989, tienen los elementos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Nuestra jurisprudencia ha sido clara y reiterada al respecto: el incentivo fiscal que analizamos, en los sucesivos regímenes a los que ha sido sometido (exención por reinversión, diferimiento o deducción en cuota), requiere en todo caso que se trate de la transmisión de elementos afectos a la actividad empresarial del sujeto pasivo, de modo que las ganancias reinvertidas han de proceder de dicha transmisión. Pueden consultarse, entre las más recientes, las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º), 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08 , FJ 3º), 17 de octubre de 2011 (casaciones 242/09 y 3273/09 , FJ 5º), 30 de abril de 2012 (casación 928/10 , FJ 4º), 4 de junio de 2012 (casación 1767/10 , FJ 2º), 10 de mayo de 2013 (casación 4882/11 , FJ 4º), 13 de junio de 2013 (casación 4554/11, FJ 3 º) y 9 de diciembre de 2013 (casación 3343/12 , FJ 3º).

Así lo ha declarado la sentencia impugnada y lo admite la propia sociedad recurrente. Por ello, difícilmente puede la Sala de instancia haber vulnerado los preceptos que se dicen infringidos en el primer motivo de casación.

No obstante, «G.», tanto en el primer motivo como en el segundo, se queja de la calificación de existencias que la Audiencia Nacional, ratificando el criterio de la Administración, otorga a las fincas que, adquiridas en 2003, alquiladas en 2004 por cuatro años y ordenadas urbanísticamente durante 2005 y 2006, son vendidas en este último año, previa resolución anticipada del contrato de arrendamiento, con un beneficio extraordinario de 12.185.266,57 euros. Entiende que el hecho de instar su recalificación y de ser vendidas a una empresa destinada a la actividad inmobiliaria no autoriza a calificarlas como existencias.

En la medida en que con tal planteamiento la entidad recurrente pretenda revisar la valoración de la prueba realizada por la Sala de instancia, cuya tarea considera errónea en este punto, hemos de concluir que la queja carece manifiestamente de fundamento, como ya razonó la Sección Primera de esta Sala en el auto de 12 de diciembre de 2013 , que declaró inadmisible el cuarto motivo de casación, a cuyo cuarto fundamento jurídico nos remitimos. Se ha de recordar que la apreciación de la prueba es tarea propia de los jueces de la instancia, que no puede ser traída a casación salvo que, por el cauce del artículo 88.1.d) de la Ley de esta jurisdicción , se denuncie, lo que no se ha hecho en este caso, la infracción de preceptos reguladores de la valoración de las pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º), 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º), 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05 , FJ 4º), 8 de febrero de 2010 (casación 6411/2004 , FJ 4º), 21 de marzo de 2011 (casación 557/07 , FJ2º), 6 de junio de 2011 (casación 139/08 , FJ 1º), 4 de julio de 2011 (casación 2697/07 , FJ3º), 31 de octubre de 2011 (casación 4158/09 , FJ2º), 3 de diciembre de 2012 (casación 185/11 , FJ 3º), 20 de diciembre de 2013 (casación 1537/10 , FJ 2º), 17 de febrero de 2014 (casación 3715/11, FJ 3 º) y 23 de junio de 2014 (casación 3701/12 , FJ 4º), entre otras muchas].

STS de 26 de enero de 2015 ( RC2451/2013 ). Impuesto sobre Sociedades , ejercicio 1998. Reinversión de los beneficios extraordinarios: improcedencia pues los inmuebles cuya transmisión había generado aquellos beneficios tenían la condición de existencias y no de inmovilizado. Necesidad de afectación. Doctrina de la Sala.

'SEGUNDO .- La cuestión, en realidad, consiste en determinar si basta la intención inicial de destinar un bien de forma duradera a la actividad empresarial para que pueda ser calificado como inmovilizado o, si pese a ese propósito, tal condición no se alcanza cuando permaneciendo en el patrimonio empresarial no es objeto de explotación, pasando a ser enajenado, con la consecuencia de no resultar aplicable a las rentas obtenidas con la venta los beneficios fiscales regulados en los preceptos que invoca la compañía recurrente.

Pues bien, la incógnita ha sido despejada por esta Sala en sentido contrario a la tesis de la sociedad recurrente. En las sentencias de 10 de octubre de 2011 (casación 4839/08, FJ 2 º) y 16 de septiembre de 2013 (casación 748/12 , FJ 3º) hemos indicado que, en ejercicios como el de 1998, para determinar si un elemento patrimonial formaba parte del inmovilizado había de acudirse al artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 («Adscripción de los elementos patrimoniales en el activo»), cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de la afectación de dichos elementos, añadiendo el apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Lo mismo decía el Plan General de Contabilidad de 1990, cuando en su tercera parte («Definiciones y relaciones contables») detallaba el contenido del Grupo 2. Inmovilizado: «Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa». Y, finalmente, en la quinta parte ('Normas de valoración') del plan sectorial de las empresas inmobiliarias, se halla la norma de valoración 3ª, 'Normas particulares sobre el inmovilizado material', en cuya letra c) se lee: «Los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación , que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

En suma, nuestra jurisprudencia ha sido clara y reiterada al respecto: el incentivo fiscal que analizamos, en los sucesivos regímenes a los que ha sido sometido (exención por reinversión, diferimiento o deducción en cuota), requiere en todo caso que se trate de la transmisión de elementos afectos a la actividad empresarial del sujeto pasivo, de modo que las ganancias reinvertidas han de proceder de dicha transmisión. Pueden consultarse las sentencias de 24 de noviembre de 2010 (casación 654/07 , FFJJ 2º a 4º), 20 de enero de 2011 (casación 4406/07 , FJ 4º), 28 de febrero de 2011 ( 4687/07, FFJJ 2 º y 3º), 2 de marzo de 2011 (casación 2152/06 , FJ 3º), 14 de marzo de 2011 (casaciones 6787/09, FFJJ 2 º y 3º, y 1766/08, FFJJ 2 º y 3º), 31 de marzo de 2011 (casación 1637/08, FJ 3 º) y 17 de octubre de 2011(2) (casaciones 242/09 y 3273/09 , FJ 5º), 30 de abril de 2012 (casación 928/10 , FJ 4º), 4 de junio de 2012 (casación 1767/10 , FJ 2º), 10 de mayo de 2013 (casación 4882/11 , FJ 4º), 13 de junio de 2013 (casación 4554/11 , FJ 3º); 9 de diciembre de 2013 (casación 3343/12, FJ 3 º) y 24 de noviembre de 2014 (casación 2292/13 , FJ 2º)].

Así pues, el marco normativo invocado por la recurrente, según ha sido interpretado por el Tribunal Supremo, avala la decisión de la Sala de instancia, debiendo recordarse, según hemos señalado en la sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º), que resulta irrelevante cuál fuera el destino inicial que la empresa recurrente pretendiera dar al inmueble, pues el dato determinante era si fue destinado efectivamente a un uso duradero en relación con su giro empresarial, algo que, según nadie discute, no sucedió, respetando, por lo dicho, la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional.

Nada hay, por lo demás, de contrario al ordenamiento jurídico en el hecho de que un bien contabilizado por una empresa inmobiliaria como inmovilizado sea considerado existencias una vez enajenado, si ha permanecido en el patrimonio empresarial sin ser explotado. En la sentencia de 28 de enero de 2013 (casación 3588/10 , FJ 3º), según un criterio reiterado en la ya citada de 16 de septiembre de 2013, hemos indicado que las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990 a las empresas inmobiliarias han de interpretarse a la luz del artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y del artículo 21 de la Ley 43/1995 , bloque normativo del que se infiere que el beneficio fiscal reconocido en este último precepto requiere que el inmueble por cuya enajenación se obtuvieron las rentas formase parte del inmovilizado material, condición que exigía su permanente adscripción a la actividad empresarial de la compañía. Así lo hemos recordado también en la sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º). Por ello, de aquellas normas de adaptación se obtiene que el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un determinado lapso temporal no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, debiendo atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, conforme al que, «independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente». Así, resulta absolutamente congruente con la previsión legal, en el caso de las empresas inmobiliarias, la adaptación contenida en la letra c) de la tercera norma de valoración de la Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994, conforme a la cual los «terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado , siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación».

En consecuencia, insistimos, la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación no veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera. Así lo hemos dicho ya en una sentencia de 10 de octubre de 2011 (casación 1254/09 , FJ 3º) y en tres de 17 de octubre de 2011 (casaciones 5947/08 , 242/09 y 3273/09 , FJ 3º en los tres casos).

Así las cosas, resulta irrelevante cualquier interpretación que pueda darse a un Plan General de Contabilidad que, como el aprobado en el año 2007, no se encontraba en vigor en el ejercicio 1998.

Finalmente, nuestra sentencia de 19 de junio de 2012 (casación 969/09 ), trayendo a colación otra anterior de 8 de febrero de 2005, establece la misma doctrina, exigiendo la afección de los bienes a la actividad empresarial, si bien adopta una solución distinta en atención a dos datos ausentes en el presente litigio: los bienes permanecieron en el patrimonio de la entidad por más de treinta años (aquí fueron adquiridos en 1996 y, ante una supuesta incapacidad para el arrendamiento, fueron enajenados escasamente dos años después) y fueron objeto de revalorización por dos veces a partir de su consideración como elementos del inmovilizado ('activo material fijo'), siendo tales revalorizaciones comprobadas y aceptadas por la Administración. A la vista de lo anterior, del destino actual de los terrenos y de los actos propios de la Administración, otorgamos a las fincas allí enajenadas la condición de activo material fijo. Como se ve, poco, o nada, que ver con las circunstancias del caso actual, lo que impide tomar en consideración dicho pronunciamiento como un precedente que hubiera de obligarnos a mantener aquí igual criterio'.

Si, por el contrario, la queja consiste en la equivocada calificación jurídica de unos hechos, hemos de reafirmar el criterio de la Sala de instancia, pues la adquisición de unas fincas rústicas, con el compromiso de ceder un porcentaje de su edificabilidad al propietario originario, pone de manifiesto la voluntad de los adquirentes de proceder a su transformación urbanística, como así se hizo en este caso sin casi solución de continuidad, obteniendo como resultado unas parcelas edificables, que, también, inmediatamente, una vez cerrado el proceso de transformación urbanística, fueron vendidas a una empresa dedicada a la promoción inmobiliaria, obteniendo el beneficio extraordinario ya indicado, una parte del cual fue entregado a aquel propietario inicial en compensación de la edificabilidad que la recurrente y su copropietaria se habían comprometido a ceder. Todo ello evidencia que las fincas rústicas compradas en el año 2003 no lo fueron con vocación de servir de forma duradera a la actividad de la sociedad, sin perjuicio de que, en el ínterin, fueran arrendadas para almacén de maquinaria con el fin de obtener una legítima rentabilidad, contrato de arrendamiento que se evidencia como una solución transitoria mientras se producía la transformación urbanística del suelo, como lo demuestra el hecho de que, concertado el arriendo por cuatro años, fuera resuelto anticipadamente a la mitad de su vigencia.

Todo lo anterior conduce a la desestimación de los dos primeros motivos de casación.

Y expuesto lo anterior, debemos significar que la resolución del TEAC en su Fundamento de Derecho Quinto aborda esta cuestión, significando que aún cuando se pudiera considerar forzada la aplicación a la entidad de las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias contenidas en la Orden de 28 de diciembre de 2004, recuérdese que este es uno de los motivos del recurso, y tal pronunciamiento hace innecesario que nos pronunciemos sobre el mismo, el resultado de la pretensión debe ser el mismo que el propugnado por la Inspección, ya que no 'existe afectación del local a ninguna actividad económica'.

Ahí debe centrarse el examen del motivo y de la pretensión suscitada por la parte, que, ya lo adelantamos, debe merecer una respuesta desestimatoria.

En efecto, la cuestión esencial no es que el inmueble se dedicara al arrendamiento sino si efectivamente se arrendó o al menos resulta suficientemente acreditada esa intención de alquilar el local en orden a acreditar la afectación del inmueble, requisito exigido con carácter esencial por el beneficio pretendido.

En este sentido, la parte señala en su demanda (pág 21) que la empresa publicó durante los 14 meses anteriores a su venta -el inmueble fue adquirido el 29 de diciembre de 1999 y enajenado por documento privado el 29 de junio de 2001, elevado a escritura pública el 23 de julio de 2001, diversos anuncios en la prensa, anuncios que el propio escrito rector reconoce 'que son genéricos y no identifican la ubicación exacta del inmueble', lo que a juicio de la Sala denota que no es suficiente para acreditar la pretensión ejercitada, partiendo de que aquellos no iban referidos ni a la Avda. Diagonal 477 , ni coinciden en cuanto a la superficie con el inmueble de autos.

Por otra parte, aunque la entidad se dio de alta en el IAE 'epígrafe 861.2,'Alquiler de locales industriales y otros alquileres, n.c.o.p', ese alta, según reflejó el Acuerdo de Liquidación de 12 de marzo de 2000, folio 2/36, se produjo el día 31 de marzo de 2005, es decir, con posterioridad a los ejercicios hoy impugnados , ejercicios 2001-2002.

Tal afirmación de la Inspección, no rebatida por la parte en su recurso, viene a poner en cuestión el hecho de que en el libro diario aportado por la sociedad se hiciera constar que los ingresos de explotación, tanto en el ejercicio 2001 y 2002 obtenidos por aquélla correspondían a ingresos por arrendamientos.

Lo mismo sucede con el hecho de que en las memorias de las cuentas anuales depositadas en el Registro Mercantil de Barcelona correspondientes a esos años conste como actividad principal el alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia.

Nos queda por examinar, pues, la recurrente hace mención a ella en la demanda ( pág 22), la nota de encargo a la Entidad Alting SA, obrante en el folio 388 del expediente.

Pues bien, en dicho folio consta que 'Don Ramón ...., obrando como Administrador de Base Art House S.L., encarga, en régimen de exclusiva y en las condiciones expresadas en esta nota y en su reverso (no consta en autos dicho reverso), a Alting Gestión, S.A. quien acepta la siguiente operación inmobiliaria:

- Alquiler local, Planta baja Avda. Diagonal, 477 de Barcelona.

La comisión a percibir, en su caso, por parte de Alting Gestión, S.A. de una anualidad de renta en el momento de perfeccionarse el contrato, será del 10%', documento que no resulta justificativo tampoco de esa afectación.

En resumen, la Sala apreciando los elementos probatorios examinados, y a la vista de lo dispuesto en el artículo 217.1 de la Ley 1/2000 de 7 de enero de Enjuiciamiento Civil y 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria puestos en relación con el corto espacio de tiempo en que el inmueble ha permanecido en su patrimonio social, aunque tal elemento aisladamente no pueda considerarse determinante a los efectos que nos ocupan y con el hecho demostrado por la Inspección de que la actora en los ejercicios impugnados no declara gasto alguno de personal a los efectos de acreditar el arrendamiento, concluye, que falta en cuanto al inmueble reseñado el requisito de la afectación duradera a la actividad de la entidad, sin que el hecho de su contabilización como inmovilizado desvirtúe las conclusiones obtenidas.

Si ello es así, procede desestimar los referidos motivos de la demanda.

QUINTO.-En los motivos cuarto a décimo, ambos inclusive, la actora defiende que los beneficios derivados de la enajenación del inmueble sito en Doctor Esteve 56-58 de Manresa deben imputarse al ejercicio 2001.

.

Y aquí, como reseña la resolución del TEAC , la cuestión, como sucedía con el otro inmueble transmitido, vuelve a tener carácter probatorio, carga que, no olvidemos, corresponde a la actora, pues es ella la que pretende aplicarse el beneficio discutido.

Procede, por tanto examinar si dicho beneficio, el de la reinversión, está correctamente imputado al ejercicio 2001.

A tal efecto, la resolución del TEAC, Fundamento de Derecho Sexto, contiene la siguiente fundamentación respecto a los extremos acreditados en el expediente:

'1) Según consta en diligencia de 13 de septiembre de 2006, el representante del obligado tributario aportó contrato de alquiler de fecha 14 de noviembre de 2001 de dicho inmueble y dos facturas correspondientes al alquiler del ejercicio 2001. Según consta en este contrato, BASE ART HOUSE, S.L. (en su nombre como Apoderado consta D. Ramón ) arrienda el local sito en la planta baja de Dr. Esteve esq. C/ Barcelona nº 56-58 de Manresa a D. Jose Luis con NIF:...Se indica también que el local se destinará a tienda para venta de coches por parte de una sociedad en fase de constitución.

Dicha Sociedad, una vez legalmente constituida, pasará a ser la arrendataria del local objeto del presente contrato, aceptando todas y cada una de las condiciones estipuladas en el mismo previa comunicación de forma fehaciente a la propiedad por Don. Jose Luis de todo ello, así como la denominación de dicha Sociedad (...) El texto continua y es firmado por el arrendador y el arrendatario. A continuación y en la misma hoja consta lo siguiente:

'En esta fecha D. Jose Luis , como Consejero Delegado, aporta escritura de constitución de la sociedad CAR STORE BAGES, S.L., con NIF..., de acuerdo con lo previsto en el presente contrato de arrendamiento, por lo que los efectos se entienden consolidados, desde el día de hoy, a favor de la referida sociedad, Barcelona, 11 de enero de 2002'. La firma del arrendador y arrendatario son las mismas que anteriormente.

Del anterior contrato resulta que a 11 de enero de 2002 BASE ART HOUSE SL sigue siendo propietaria del local y arrendadora del mismo.

2) La condición de propietario y arrendador de inmueble por la reclamante durante los meses de enero y febrero de 2002 resulta asimismo de los recibos aportados por los terceros arrendatarios del local a requerimiento de la Inspección. Efectuados requerimientos de información en fecha 17 de octubre de 2006 a CAR STORE BAGES, S.L. en el ejercicio 2002(la primera) y en 2001 y 2002 (el segundo), en contestación se aportaron los siguientes documentos en cuanto al ejercicio 2002:

- Fotocopia del Recibo de fecha 2 de febrero de 2002, con el sello de CAR STORE BAGES SL y una firma, emitido por ALTING GESTIÓN S.A., - administradora de las fincas de la reclamante en los ejercicios 2001 y 2002, según certificado aportado de 2 de noviembre de 2006, en el que constaba como titular del recibo D. Jose Luis se identificaba la finca (Doctor Esteve 56-58 pl baja) y figuraba como propietario BASE ART HOUSE SL identificada con su NIF.

- Fotocopia de Recibo de fecha 2 de febrero de 2002 con el sello de CAR STORE BAGES SL y una firma, emitido por ALTING GESTIÓN SA, en el que constaba como titular del recibo CAR STORE BAGES SL, se identificaba la finca (Doctor Esteve 56-58 pl baja) y figuraba como propietario BASE ART HOUSE SL identificada con su NIF..

Frente a los anteriores documentos, la interesada opone escrito de ALTING GESTION SL certificando que BASE ART le comunicó la compraventa en febrero de 2002, procediendo a cargar los recibos cobrados de enero y febrero en la liquidación de BASE ART y abonárselos a INVERBUILIDING, afirmación que no se acompaña, habiendo sido solicitada por la inspección, de documentación acreditativa de los mencionados cargos y abonos. Y asimismo opone escritos de la sociedad compradora INVERBUILDING afirmando que los ingresos de alquiler de los meses de enero a abril fueron percibidos por ella, afirmaciones que apoya en liquidación emitidas por ALTING GESTION que se refieren únicamente a los meses de marzo y abril de 2004 (y no a los meses de enero y febrero de 2002).

3) Asimismo, la inspección pone de releve que según la información obtenida, los datos aportados por INVERBUILDING no coinciden con lo declarado por esta sociedad en la 'Declaración de Operaciones con Terceros' presentada en el ejercicio 2002, en que declaró unos ingresos procedentes de 'CAR STORE BAGES S.L.' por importe de 3.978,32 € coincidente con el declarado por 'CAR STORE BAGES SL' en su propia 'Declaración de Operaciones con Terceros' como pagos efectuados a INVERBULDING SA en el ejercicio 2002. Sin embargo, este importe de 3.978,32 € no coincide con lo manifestado por INVERBUILDING SA, pues multiplicando los ingresos mensuales que manifiesta por los tres meses (febrero, marzo, abril) serían 5.144,37 € (Esto sin tener en cuenta que en la 'Declaración de Operaciones con Terceros' se ha de incluir el IVA repercutido). Se puede comprobar que el importe de 3.978,32 €, que también declaró 'CAR STORE BAGES SL' corresponde a dos mensualidades que serian marzo y abril, ya que el recibo aportado por CAR STORE BAGES SL correspondiente a febrero tiene como propietario del inmueble arrendado a BASE ART HOUSE SL.'

Por todo ello, entiende el TEAC que la transmisión de riesgos y ventajas no se había producido el 31 de diciembre de 2001.

Frente a tales argumentaciones la parte aduce:

1) Que en la fecha del contrato, ( 31 de diciembre 2001), se factura y contabiliza la totalidad de la venta por la vendedora repercutiéndose el IVA por la totalidad de la operación. Se remite al pacto Segundo a) del contrato privado de compraventa.

Si bien es cierto que dicho contrato (folio 149 del expediente) contiene la referida cláusula y se afirma en el documento privado que 'se entregan en este acto, sirviendo el presente contrato como la más eficaz cuota de pago por dichos importes', también lo es que en la cláusula 'Quinta' del referido contrato figura 'y que la compradora abonará 76.170,59 euros , a la vendedora el importe correspondiente en el acto de formalización de la escritura de compraventa', que se llevó a cabo el 18 de abril de 2002.

Luego esta argumentación ha de ser rechazada, más aún cuando la parte no ha probado que el ingreso del IVA se produjo en el Tesoro Público como IVA correspondiente al último periodo impositivo de 2001.

2) En la declaración de Operaciones con Tercero (Modelo 347) de la recurrente correspondiente al ejercicio 2002 (folios 150 a 153) ya no figuraba el inmueble de autos en las 'relaciones de inmuebles arrendados de la recurrente'

3) Certificación de la Entidad Alting Gestión S.A. (folio 154), en la que esta entidad manifiesta que no recibió rentas en ejercicio 2002 respecto del inmueble de autos.

4) Certificación emitida por Inverbuilding S.A en la que manifiesta que declaró como ingresos suyos las rentas percibidas por el alquiler del local de autos desde el mes de enero de 2002 inclusive en adelante.

Así en dichas contestaciones a los requerimientos de la Inspección, se certifica en fecha 29 de noviembre de 2006 ' en respuesta a su requerimiento, las informaciones que la sociedad declaró como ingresos las rentas percibidas por el alquiler del local sito en c/ Doctor Esteve nº 56-58 de Manresa por el mes de enero a D. Jose Luis y los meses de febrero y marzo a Car Store Bages S.L por importe de 1.174,79 euros mensuales'.

En el mismo sentido la certificación a la vista de los estados contables, de 1 de diciembre de 2006, folio 30.

A dicho documento se acompaña el libro Registro de la Entidad del IVA repercutido del ejercicio 2002 donde figuran esos importes.

Ahora bien, la eficacia de esa documentación debe ser atenuada a la vista de lo manifestado por la resolución del TEAC, en torno a las incongruencias apreciadas por la Inspección respecto de esa documentación comparada con el modelo de 'Declaración de Operaciones con Terceros'. Y aunque esa documentación se refiera a un tercero lo cierto es que la recurrente no ha probado,-pues ni siquiera se ha solicitado el recibimiento a prueba del recurso- la corrección de esos modelos referentes a una Entidad en cuyos certificados pretende basar su pretensión.

4) La recurrente aporta la documentación puesta en duda por el TEAC relativa a los cargos correspondientes a los meses de enero y febrero inicialmente a la recurrente, y después al nuevo propietario Inverbuilding,

Téngase en cuenta que en el folio 390 del expediente , certificación emitida por Alting S.A de 2 de noviembre de 2006, consta lo siguiente 'que Alting Gestión S.A emitió los recibos de alquileres de dicha finca de los meses de enero y febrero de 2002 por cuenta de Base Art House S.L por lo que tras recibir comunicación de cambio de propietarios, se cargaron en liquidación el importe de ambos recibos cobrados a Base Art House S.L abonándoselos al nuevo propietario Inverbuilding.'

La parte se refiere a los abonos realizados a Inverbuilding en fecha 1 de marzo de 2002 por los meses de enero y febrero de 2002( folio 39 del expediente y documento 1 de los acompañados a la Demanda). Y de los cargos a Base Art House S.L. de dichos recibos (documento nº 2 del expediente).

Pues bien, de los referidos documentos, nº 1º y 2º , se desprende que en el documento nº 1 constan tres ingresos de fecha 1 de marzo de 2002, uno de ellos correspondiente al mes de enero de 2002 y otro de febrero de ese año, procedentes de los alquileres de personas físicas y jurídicas distintas de la recurrente, Car store Bages S.L y Don Jose Luis , abonándose a Inverbuilding el mes de enero y febrero de 2002, por un importe de 92.28 euros.

El segundo documento (documento nº 2) sólo se refiere al mes de febrero de 2002, cargándose los honorarios de ese único mes a la hoy recurrente.

Pues bien, a pesar de las pruebas aportadas por la parte, en especial de las certificaciones de las entidades Alting Gestión, S.A y de la compradora del inmueble Inverbuilding , esta Sala considera , a la vista del contrato de alquiler de fecha 14 de noviembre de 2011, y en concreto de su hoja en la que figura ' por lo que los efectos se entienden consolidados, desde el día de hoy, a favor de la referida sociedad, Barcelona, 11 de enero de 2012' así como del contenido de su cláusula 'Quinta' , a la que antes nos referíamos, que la transmisión de dicho inmueble y la transmisión de los riesgos y rendimientos significativos de la propiedad se produjo en el mes de enero de 2002 y no en 2001 como ha aducido la recurrente, lo que conlleva la desestimación de los motivos reseñados.

SEXTO.-En el siguiente motivo, el undécimo, aducido con carácter subsidiario con respecto de los anteriores, plantea la actora que, únicamente, a partir de la nueva liquidación resulta posible la procedencia de los intereses de demora, que los intereses generados no pueden superar el importe de los intereses contenidos en la liquidación inicial, que los mismos deben girarse teniendo en cuenta los retrasos imputables a la Administración, o finalmente, que, subsidiariamente, y a la vista de la suspensión obtenida por aval en el procedimiento sólo son exigibles los intereses legales a partir de la fecha de la aportación de dicho aval.

Pues bien, el motivo debe ser estimado.

En efecto, en cuanto a los intereses de demora (que pasaron de 61.200.52 , en la liquidación inicial a 106.739,92 euros en la hoy recurrida), debe aplicarse la doctrina del TS, representada por las SSTS de 14 de junio de 2012, (Recursos de Casación 5043/2009 , 6219/2009 , 6386/2009 , 8261/2000 y 2413/200 ), Doctrina matizada en la STS de 9 de diciembre de 2013( RC 4494/12 ) en la que al referirse a los supuestos de anulación por defectos formales, como el de autos ,señala que 'en estas situaciones en puridad no existió hasta la aprobación de la nueva liquidación una deuda del obligado tributario frente a la Hacienda liquidadora'.

SÉPTIMO.-De conformidad con el artículo 139.1.2 de la LJCA , de 13 de julio de 1998, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

ESTIMAR EN PARTEel recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D. Pablo Domínguez Maestro, en nombre y representación de la entidad BASE ART HOUSE S.L , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 14 de julio de 2011, la cual anulamos exclusivamente en cuanto a los intereses de demora girados , en los términos expuestos en esta sentencia, con las consecuencia legales inherentes a esta declaración, incluyendo la devolución de los costes necesarios para la obtención y mantenimiento de la garantía ofrecida por la recurrente en proporción a la estimación acordada, más los intereses legales devengados desde que se incurrió en los mismos.

En cuanto a las costas cada parte abonará las costas causadas en su instancia y las comunes por mitad.

Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION

Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Ilmo. Sr. D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.