Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 514/2017 de 04 de Julio de 2019

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000514/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:03582/2017

Demandante:ELPIMAX INVESTMENT S.L.

Procurador:MARÍA DEL PILAR VIVED DE LA VEGA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

Madrid, a cuatro de julio de dos mil diecinueve.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número514/2017, se tramita a instancia de la entidadELPIMAX INVESTMENT S.L.,representada por la Procuradora Doña María del Pilar Vived de la Vega, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 4 de abril de 2017, relativa alImpuesto sobre la Renta de No Residentes, ejercicio 2005; y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo de515.319,06 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso, en fecha 20 de junio de 2017, este recurso respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó este a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo:

'A LA SALA SUPLICO:Que tenga a bien admitir en tiempo y forma el presente escrito y tener por formulada demanda en el presente recurso frente a la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central en fecha 4 de abril de dos mil diecisiete y considerando las alegaciones contenidas en el mismo, dicte sentencia por la cual declare nula y sin efecto la referida resolución y por ende, los actos administrativos de liquidación confirmados por ella.'

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SEGUNDO.-De la demanda se dio traslado al Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó:

'Que teniendo por presentado este escrito, se admita y se tenga por CONTESTADA LA DEMANDA dictándose, tras los trámites legales, sentencia en la que se desestime íntegramente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el demandante con expresa condena en costas.'

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TERCERO.-Solicitado el recibimiento a prueba del recurso, la Sala dictó auto, de fecha 2 de octubre de 2018, acordando el recibimiento a prueba, con el resultado obrante en autos, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento, lo que se hizo constar por medio de diligencia de ordenación de 7 de noviembre de 2018; y, finalmente, mediante providencia de 27 de mayo de 2019 se señaló para votación y fallo el día 27 de junio de 2019, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Y ha sidoPonente el Ilmo. Sr. D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ, Presidente de la Sección,quién expresa el criterio de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone por la representación deELPIMAX INVESTMENT S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 4 de abril de 2017, desestimatoria del recurso de alzada formulado en impugnación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid de fecha 24-09-2013 (RG 28/19078/10) relativa al Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) del ejercicio 2005.

Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo, los siguientes:

PRIMERO.- Con fecha 28-05-2010 se notificó al interesado Acuerdo de liquidación relativo al Impuesto sobre la Renta de No Residentes relativa al periodo 01-01-2005 a 03-06- 2005 derivado del acta n°. A02- NUM000 , complementada por Informe ampliatorio, documentos en los que se hace constar, de forma sucinta, lo siguiente:

1º.- Con fecha 22-04-2009 se iniciaron las actuaciones inspectoras de alcance general.

En el cómputo del plazo de duración de las mismas debe atenderse a las siguientes circunstancias: no deben computarse un total de 76 días (del 02-09-2009 al 17-11- 2009) por dilaciones imputables al contribuyente consistentes en incomparecencia y retraso en la aportación de documentos.

2º.- En cuanto a la actividad desarrollada por el obligado tributario, si bien el mismo figuraba dado de alta en el epígrafe empresarial 8612 del lAE:'Alquiler de locales industriales', sin embargo, a lo largo de 2005 no percibió ingreso alguno por este concepto sino que la totalidad de sus ingresos está constituida por intereses y ventas de inmovilizado.

3º.- La Inspección tributaria, respecto de la situación de la contabilidad y registros obligatorios del sujeto pasivo, señala que el contribuyente'Exhibe registros suficientes para la exacción del tributo'

4º.- El sujeto pasivo NO había presentado autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes del periodo comprobado. No obstante la sociedad ELPIMAX INVESTMENT SL (sucesora de la sucursal en España) presentó autoliquidación por el concepto de Impuesto sobre Sociedades en la que se recogen las operaciones llevadas a cabo por ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA.

5º.- En el curso de las actuaciones de comprobación e investigación se han puesto de manifiesto los siguientes hechos respecto de cuya regularización el obligado tributario no prestó su conformidad:

a) A juicio de la Inspección ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA debió tributar por el IRNR por el periodo 01-01-2005 a 03-06-2005.

b) A juicio de la Inspección no procede la deducción por reinversión al no existir verdadera reinversión sino un simple desplazamiento patrimonial y que, aunque hubiera existido verdadera reinversión, tampoco sería ésta apta a efectos de la deducción puesto que se trataría de reinversión en elementos no afectos.

6º.- Como consecuencia de lo anterior se practica la liquidación n°. A2885010026003182 con cuota de 416.885.52 € e intereses de demora de 107.684,97 €, lo que determina una deuda tributaria de 524.570,49 €.

SEGUNDO.- Contra la anterior liquidación interpuso el interesado la reclamación económico administrativa número 28/19078/10 ante el TEAR de Madrid el cual, con fecha 24-09- 2013, dictó resolución con la siguiente parte dispositiva:

'Por todo lo expuesto,

ESTE TRIBUNAL, en PRIMERA instancia, acuerda DESESTIMAR la reclamación.'

TERCERO.- Notificada al contribuyente la referida resolución del TEAR de Madrid con fecha 14-10-2013, con fecha 14-11-2013 interpuso frente a la misma el recurso de alzada mediante escrito en el que formula las alegaciones que seguidamente se resumen:

1ª.- Solicita que se acumule el recurso de alzada que ahora nos ocupa al recurso de alzada n°. RG 1012/14 interpuesto por ELPIMAX INVESTMENT SL frente a la resolución dictada por el TEAR de Madrid relativa a la reclamación económico administrativa RG 28/19077/10.

2ª.- Prescripción del derecho de la Administración a liquidar el IRNR de 2005 por excesiva duración del procedimiento de comprobación.

3ª.- Existencia de un procedimiento gestor previo que ya comprobó lo ahora regularizado y que terminó sin la práctica de liquidación alguna por IRNR.

4ª- Improcedencia de hacer tributar a ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA por el IRNR.

5ª.- En cuanto a la regularización relativa a la deducción por reinversión practicada por la Inspección, se opone a la misma manifestando la realidad de la reinversión y la materialización de la misma en elemento afecto por cuanto que la actividad de arrendamiento de inmuebles a que se dedica la entidad debe ser calificada como de actividad económica.

CUARTO.- En fecha 4 de abril de 2017 el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC) desestimó el recurso de alzada, desestimación que constituye el objeto de este recurso.

SEGUNDO.-La recurrente aduce los siguientes motivos de impugnación:

- Sobre la procedencia de la acumulación denegada en vía económico administrativa.

- Duración de las actuaciones inspectoras y prescripción del derecho de la Administración a determinar y liquidar la deuda tributaria.

A) Antecedentes en el procedimiento de comprobación e inspección.

B) Existencia de un único procedimiento de comprobación e inspección.

El hecho de que se haya acordado completar un procedimiento inspector y modificar su alcance no conlleva que se esté ante dos procedimientos inspectores diferentes, como pretende hacer valer la Administración tributaria y asumen los fallos del TEARM y del TEAC aquí recurridos, sino que de lo anteriormente expuesto ha de deducirse la existencia de un único procedimiento de comprobación e investigación inspectora, que comienza en la fecha de notificación de la comunicación de inicio de actuaciones (11 de Abril de 2.008) a la única obligada tributaria y finaliza el día 28 de mayo de 2.010, con la notificación de los dos acuerdos de liquidación, confirmatorios de las Actas incoadas a la misma sociedad, la mercantil 'ELPIMAX INVESTMENT, S. L.' y ello, con independencia de que en su seno, se amplíe o limite el alcance de las actuaciones (como realmente se hizo en fechas 26 de Marzo y 22 de Abril de 2.009).

C) Duración de las actividades de comprobación e inspección.

Cita la sentencia del TJS de Madrid de 17 de febrero de 2016, recurso 1433/2013 .

D) Dilaciones imputables al obligado tributario y a la administración. Diligencias 'argucia'.

E) Prescripción del derecho de la administración tributaria a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación en lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de No Residentes periodo 1 de enero a 3 de junio de 2005.

Iniciado este presunto 'otro procedimiento inspector' en fecha 22 de abril de 2.009, finalizado (con la notificación del acto administrativo de liquidación) en fecha 28 de mayo de 2.010 y por lo tanto tras el transcurso de un plazo superior a los doce meses contemplado en el artículo 150.1 de la LGT y producida, por lo tanto, la caducidad del mismo, habría prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar y liquidar la deuda tributaria por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes que, como antes se ha razonado, se hubiera debido presentar -caso de su procedencia- con fecha límite de 4 de julio de 2005.

- Sobre el alcance y trascendencia de las comprobaciones llevadas a cabo por los órganos de gestión previamente a las actuaciones de la inspección.

Concretamente, el procedimiento gestor de comprobación girado a mi representada por el concepto del Impuesto sobre Sociedades del Ejercicio 2005, terminó en Acuerdo de 14 de Agosto de 2007, aceptando íntegramente las alegaciones de la posteriormente inspeccionada y dejando sin efecto la liquidación provisional previamente propuesta. Dicho procedimiento de gestión versó sobre la determinación de la base imponible, la compensación de las bases imponibles negativas pendientes y acreditadas por parte de la sucursal y otras cuestiones no atinentes al supuesto objeto del presente procedimiento.

- Personalidad jurídica única de la matriz y de su sucursal en España y sus consecuencias tributarias.

El traslado del domicilio de la sociedad matriz a España no ha implicado, ni la extinción de la personalidad jurídica de la matriz, ni el cese de su actividad o de la de su sucursal que, tal y como se constata en el expediente, siguió produciéndose con normalidad tras los cambios formales producidos por consecuencia de tal traslado, hechos estos claramente acreditados en el expediente administrativo.

Lo anterior ha de determinar la existencia de un único periodo impositivo y la sujeción a un único Impuesto a exaccionar, en su caso, a la sociedad matriz que es la que ostenta la única personalidad jurídica.

Lo que ha acontecido ha sido el traslado del domicilio social de la sociedad matriz panameña a España, sin extinción de su personalidad jurídica, motivo por el cual el período impositivo del Impuesto sobre Sociedades no se inicia a partir del momento en que se traslada la residencia a territorio español (3 Junio 2005), sino que la duración del mismo alcanza a todo el ejercicio económico (que se corresponde con el año natural según los estatutos sociales panameños y españoles) de la única entidad jurídica existente, es decir, el que discurre entre los días 1 de Enero y 31 de diciembre de 2005, período tenido en cuenta en la declaración del Impuesto sobre Sociedades presentada por mi representada en Julio de 2006. Téngase en cuenta que el artículo 26 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades no distingue respecto de las incidencias a las que haya estado sujeta la entidad a lo largo de su ejercicio económico.

Cita diversas Consultas de la DGT.

- Sobre la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

A) Requisitos para disfrutar de la deducción.

Expone que existía (y existe incluso hoy día) un local afecto a la actividad al 100 % y que existía una persona empleada que desempeñaba funciones diferentes, de gestión y administración ordinarias y recurrentes a las correspondientes a los de la mera pertenencia al órgano de administración de una mercantil.

B) Aplicación temporal del requisito exigido para la afectación a actividades económicas de los elementos objeto de reinversión. El sentido finalista de la propia afectación.

- La sociedad como sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades en régimen general.

La sociedad matriz, cuya personalidad jurídica es única (la de su única sucursal no es, ni puede ser distinta de la de su matriz), tenía todo su patrimonio situado en España, y ejercía actividades únicamente en España, bajo la figura jurídica de su sucursal, siendo su socio único, residente en España y sujeto pasivo del IRPF por obligación personal y a su vez, administrador, director y gestor efectivo, del patrimonio radicado en España, único de la repetida sociedad, adscrito a su única sucursal. Dichas circunstancias son admitidas tanto en el Acta emitida por la Actuaria Sra. Juana en febrero de 2009 como en las formalizadas por el actuario Sr. Romeo en Noviembre de 2009.

Pues bien, visto todo ello, la sociedad matriz, incluso antes de convertirse en sociedad de responsabilidad limitada de nacionalidad española, ha de considerarse como sujeta al Impuesto sobre Sociedades, por obligación personal, y no por obligación real (al correlativo IRNR) por todo el ejercicio 2005. Así lo tiene declarado la Dirección General de Tributos en Consulta Vinculante n º 26 de 12 de enero de 2009. Asimismo, la propia DGT, en la resolución de 4 de diciembre de 2003 dispuso que'Es residente en España una sociedad constituida en Irlanda y con domicilio social en Irlanda pero cuya sede de dirección efectiva está en territorio español, si en él se toman de forma efectiva las decisiones de la empresa que permitan su normal desarrollo'.

Precisamente por ello, el obligado tributario no presentó en 2.005 declaración alguna por el IRNR, sino por Renta de Sociedades (Régimen General), dado que, por lo antes expuesto, la sociedad matriz era sujeto pasivo (aun cuando su domicilio al inicio del periodo impositivo radicara en Panamá) por obligación personal, del Impuesto sobre Sociedades español, durante todo el periodo impositivo, siendo indiferente que su activo estuviera adscrito, durante un periodo de tiempo en el ejercicio, a su única sucursal, tenedora de todo su patrimonio, radicado, como se ha demostrado, en España.

El hecho de haber actuado de tal forma y por lo tanto, en forma diferente a la de ejercicios anteriores, no supone más que una rectificación de una conducta que no era la ajustada al derecho español de aplicación; rectificación que, bajo ningún concepto, ha de ser penalizada o aprovechada por la Agencia Tributaria para, - artificiosamente y sin fundamento en la normativa de aplicación, ignorando que todas sus actuaciones han de ajustarse a la legalidad y por consiguiente, vulnerando los artículos 11 y 34.1.o) de la LGT y el 3 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y los principios de justicia y no confiscatoriedad establecidos en el artículo 3 de la citada Ley General Tributaria ,- exaccionar indebidamente al sujeto pasivo con un afán meramente recaudatorio.

Por consiguiente y con fundamento en los hechos y la normativa expuestos, los dos actos administrativos de liquidación causa y origen del presente procedimiento, que han desconocido y obviado que la sociedad matriz es sujeto pasivo, por obligación personal, del Impuesto sobre Sociedades (Régimen General) por todo el ejercicio 2005, han de ser declarados nulos y sin efecto y ello con independencia y además, de los efectos legales que sobre su validez despliega lo argumentado y probado en relación a la duración de las actuaciones de comprobación e inspección, la caducidad de las mismas y su incidencia en la prescripción de las acciones de la Administración tributaria en orden a determinar y liquidar la deuda tributaria.

- Sobre la aplicación, en su caso, del régimen de las sociedades patrimoniales.

Efectivamente, incluso dando por bueno el criterio inspector, consistente en que la actividad de compraventa y alquiler de inmuebles desarrollada por mi representada no puede considerarse jurídicamente como una actividad económica al no reunir las condiciones necesarias requeridas por el texto refundido de la ley del IRPF (local y empleado) y precisamente y en su caso, por ello, esta representación considera ajustado a derecho que al concreto supuesto de hecho contemplado en este procedimiento le debería ser de aplicación el régimen fiscal especial previsto para las sociedades patrimoniales, puesto que más de la mitad del activo de la sociedad estaría constituido por elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas y más del 50% de su capital social pertenece a menos de 10 socios (todo el capital social pertenecía en ese momento a un socio único, el Sr. Amadeo ).

TERCERO.-Antes de comenzar el examen de los motivos del recurso, se imponen algunas consideraciones en orden a aclarar las cuestiones planteadas.

La sociedad ELPI.MAX INVESTMENT INC se constituyó el 7/10/1988 en Panamá y tenía una sucursal en España, ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA, que se constituyó en 1.989. ELPIMAX INVESTMENT INC, en escritura de fecha 3/6/2005, se transforma y se adapta a la legislación española por cambio de domicilio desde Panamá a España pasando denominarse ELPIMAX INVESTMENT SL con NIF B84561810.

Mediante acuerdo de 4/5/2005 cierra la sucursal española ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA siendo los activos y pasivos asumidos por ELPIMAX INVESTMENT SL. Asimismo ELPIMAX INVESTMENT INC adopta los siguientes acuerdos:

1.- Trasladar el domicilio a la ciudad de Madrid.

2.- Que el patrimonio de la sociedad está constituido:

A) los activos y pasivos consignados en el balance de la sucursal España ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA A4401594I.

B) La totalidad de las acciones de la sociedad panameña CORPERA OVERSEAS INC que a su vez tiene una sucursal en España CORPERA OVERSEAS SA SUCURSAL EN ESPAÑA.

C) Declarar que el único titular es don Amadeo de nacionalidad italiana.

De los hechos descritos se pone de manifiesto que hasta el 03/06/2005 en que ELPIMAX INVESTMENT INC se trasforma y adapta a la legislación española y traslada su domicilio social a España tenía la consideración de sociedad panameña con una sucursal en España, y como tal venia declarando.

Es por ello claro, que Elpimax Investment INC sucursal en España hasta el 3 de junio de 2005, debió tributar en España sujeta al IRNR, tal y como venia haciendo hasta entonces, así lo hizo en el periodo impositivo 2004, por lo que periodo impositivo abarcaba desde el 01/04/2005 hasta que se integra en su matriz por traslado del domicilio de esta, es decir, hasta el 3 de junio de 2015.

La matriz no puede considerarse entidad española pues no tenía la sede de la dirección efectiva en España ( art. 8.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo : 'A estos efectos, se entendería que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades'.

Por el contrario, Elpimax Investment SL, la matriz, una vez cerrada la sucursal y trasladada a España, tributó desde el 3 de junio hasta la finalización del año natural el 31/12/2005, por el Impuesto sobre Sociedades.

Y expuesto lo anterior, debe desestimarse el primer motivo del recurso, pues estamos ante dos impuestos diferentes, planteados ante órganos administrativos distintos, al igual que ante diferentes órganos judiciales, pues sobre el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005 se ha pronunciado la Sentencia firme del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 17 de febrero de 2016, recurso 1433/2013 .

CUARTO.- El siguiente hace referencia a la duración de las dilaciones de las actividades inspectoras y a la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria, así como a la existencia de un único procedimiento de Inspección.

Respecto de dicha última cuestión ya nos hemos pronunciado anteriormente.

Discute también las dilaciones que le imputa la Administración por 76 días, afirmando la existencia de diligencias argucia.

El Fundamento de Derecho Tercero de la resolución del TEAC, declara al respecto:

'TERCERO.- Seguidamente alega el recurrente la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el IRNR de 2005 por excesiva duración del procedimiento de comprobación.

Dispone el artículo 150.1 de la LGT respecto de la duración del procedimiento inspector:

Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley .

Disponiendo el artículo 104.2 de la LGT (al que remite el 150.1 antes trascrito, por lo que aquí interesa:

'...las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución'

Y especificando el artículo 104 del RD 1065/2007 , se 27 de julio, por el que se aprueba el reglamento de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria (RGGI).

A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre. General Tributaria , se considerarán dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria, entre otras, las siguientes:

a) Los retrasos por parte del obligado tributario al que se refiera el procedimiento en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos. antecedentes o información con trascendencia tributaria formulados por la Administración tributaria. La dilación se computará desde el día siguiente al de la fecha fijada para la comparecencia o desde el día siguiente al del fin del plazo concedido para la atención del requerimiento hasta el integro cumplimiento de lo solicitado. Los requerimientos de documentos, antecedentes o información con trascendencia tributaria que no figuren íntegramente cumplimentados no se tendrán por atendidos a efectos de este cómputo hasta que se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al obligado tributario, salvo que la normativa específica establezca otra cosa.

Vista la normativa aplicable hay que continuar indicando lo siguiente:

ELPIMAX INVESTMENT SL fue objeto de un procedimiento de comprobación que se inició el 11-04-2008, relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, y que tenía alcance parcial limitado a'analizar las circunstancias que han de concurrir para acogerse al beneficio fiscal de la reinversión de beneficios extraordinarios y la cuantía del mismo', de forma tal que, a juicio del recurrente, el procedimiento del que surge el Acuerdo de liquidación que ahora nos ocupa debe entenderse como una ampliación del alcance del procedimiento iniciado el 11-04-2008. Así las cosas, concluye el recurrente, a los efectos de determinar la duración del procedimiento del que surge el Acuerdo de liquidación que ahora nos ocupa debe estarse a la fecha de 11-04-2008.

Pues bien, a juicio de este Tribunal no pueden estimarse tas alegaciones actoras al respecto pues es claro que el procedimiento iniciado el 11-04-2008 afectaba al Impuesto sobre Sociedades de ELPIMAX INVESTMENT SL en tanto que aquél del que surge el Acuerdo que ahora nos ocupa se inició mediante Comunicación notificada el 30-11-2009 y afecta al IRNR de ELPIMAX INVESTMENT INC. SUCURSAL EN ESPAÑA. Esto es, nos encontramos ante impuestos distintos y sujetos pasivos distintos, sin perjuicio de que al haberse extinguido la sucursal deba comparecer en el procedimiento ELPIMAX INVESTMENT SL en concepto de sucesor ex art. 40 de la LGT .

Por otro lado, el ahora reclamante se opone a las dilaciones que le imputa la Inspección. Y así, si bien reconoce expresamente en alegaciones que'... es cierto que desde el 2 de Septiembre hasta el 4 de Noviembre el obligado tributario no se persona en las dependencias tributarias', manifiesta que en muchas ocasiones fue requerido para la aportación de documentación que la Inspección podía conseguir por sí sola o que era irrelevante para la regularización y que ningún efecto produjo en la misma.

Pues bien, en cuanto a que parte de la documentación requerida podía la Inspección obtenerla por si sola hay que indicar que la Administración tributaria goza de facultades de obtención de información a los efectos de un correcto desempeño de su función de aplicación del sistema tributario. Pero como contrapartida de dichas facultades, la LGT establece en su artículo 93 la obligación, a cargo de las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, de proporcionar a dicha Administración toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas. Esta facultad administrativa y la correlativa obligación de atender dichas solicitudes de información está en íntima relación con las competencias de los órganos de la Inspección en el marco de sus actuaciones de investigación y comprobación en los términos regulados en el artículo 141 LGT .

Así pues, cuando la Administración se dirige a la interesada para solicitarle una información que resulta relevante para el desarrollo de sus actuaciones, está constituyendo a ésta en la obligación de atender dicho requerimiento de información.

Debe entenderse el concepto de dilación como tardanza indebida en el suministro a la Inspección de datos relevantes en el desarrollo del procedimiento, más aún cuando de las circunstancias concurrentes en el expediente cabe presumir que la interesada tiene acceso a los datos que le son solicitados.

Como dice la STS recaída en el recurso n°. 2243/2014 , sólo en el supuesto de que el contribuyente hubiere manifestado a la Inspección la voluntad de no aportar la documentación requerida o la imposibilidad de hacerlo, pudiendo la Inspección obtener la información de tercero, el cómputo de la dilación alcanzaría sólo hasta que el contribuyente realice tal manifestación, pero no es obstáculo para computar dilación el simple hecho de que la Inspección pudiere obtener la información de terceros.

Y en cuanto a que parte de la documentación requerida era irrelevante para la regularización, esto es, carecía de trascendencia tributaria en términos del art. 104 RGGI, hay que recordar lo afirmado por este Tribunal para los requerimientos de información, supuesto plenamente aplicable en la comprobación del sujeto pasivo, donde ya se ha pronunciado reiteradamente nuestra jurisprudencia, y así, el Tribunal Supremo señala en su Sentencia de 29 de julio de 2000 que:

'La información puede solicitarse en cuanto sirva o tenga eficacia en la aplicación de los tributos, obviamente tomando la frase en términos generales'.

En la misma Sentencia nuestro Tribunal Supremo señala que para justificar y entender cumplido el requisito de que la información solicitada tenga trascendencia tributaria basta con que dicha utilidad sea potencial, indirecta o hipotética. Lo que interesa, lo que ha de exigirse a la Administración, es que se trate de datos que en sí mismos contengan una trascendencia tributaria potencial (así, Sentencias del Tribunal Supremo de 6 de febrero de 2007 y 19 de febrero de 2007 ), lo que podrá ocurrir siempre y cuando se trate de datos económicos, patrimoniales y, por otra parte, que su petición no esté vedada por una norma legal que impida la entrega del dato o datos solicitados.

Y en cuanto a que parte de la documentación requerida finalmente no tuvo efecto alguno en la regularización practicada, no puede admitirse dicha alegación por este Tribunal ya que, como se razonó por el Tribunal Supremo en la Sentencia de veintiocho de Noviembre de dos mil trece (rec 2581/11 ):

'Consecuentemente, no puede compartirse la afirmación de la parte recurrente sobre la innecesariedad de dicha de dicha información requerida; antes al contrarío a priori se aprecia que se trata de una información relevante a los fines comprobados, lo que justifica que se requiera su aportación, toda vez que tratándose de una información sobre los activos que figuran en el balance de la sociedad su trascendencia tributaria resulta manifiesta. Dicha conclusión no resulta desvirtuada por el hecho de que los datos contenidos en tales informes no figuren posteriormente en la regularización pues, tal y como sostiene el TEAC en su resolución de 14 de marzo de 2008, ello 'no significa que la información contenida en (os mismos no haya sido valorada y tenida en cuenta por la Inspección'...concluyéndose en la citada Sentencia que:

'La valoración efectuada por la sentencia de instancia debe considerarse correcta. Lo que debe considerarse inapropiado es el planteamiento de la entidad recurrente cuando pretende que un trámite de la Inspección integre la condición de trámite-argucia cuando el resultado de aquel trámite haya sido no decisivo para el procedimiento inspector. Esto es un desenfoque de la cuestión. Lo que ha de valorarse es, como dice el Abogado del Estado, si el trámite, en el momento en el que se acuerda y se pone en marcha, esté razonablemente justificado para los fines de la inspección, independientemente de que su resultado sea positivo o negativo. La tesis adversa llevaría a considerar trámites-argucia todos aquellos que no hayan producido como resultado la indagación de nuevos hechos imponibles o de incrementos de la base, y no es esa la finalidad de las actuaciones inspectoras, sino que la finalidad de la actuación inspectora es la indagación de la verdad, que puede ser favorable a los intereses de la Hacienda Pública, o contraria'.

Finalmente indicar que, si bien como anteriormente se ha dicho, a juicio del ahora recurrente existe un único procedimiento, manifiesta también la, a su juicio, incongruencia entre los 76 días de dilación que computa la Inspección en el 'procedimiento' seguido respecto de ELPIMAX INVESTMENT INC. SUCURSAL EN ESPAÑA y los 119 días que computa la Inspección en el 'procedimiento' seguido respecto de ELPIMAX INVESTMENT SL. Pues bien, como anteriormente hemos dicho, a juicio de este Tribunal han existido dos procedimientos, iniciados en fechas distintas y, partiendo de esa premisa, es lógico que se computen las dilaciones habidas en cada uno de ellos separadamente sin que hayan necesariamente de coincidir las mismas.

Se desestiman por tanto las pretensiones de prescripción planteadas por el ahora recurrente.'

En cuanto a las dilaciones imputadas, 76 días por falta de aportación de documentos e incomparecencias por dicho motivo, debemos indicar que compartimos en todos sus extremos los razonamientos del TEAC, incluidos los referidos a que la documentación solicita era irrelevante o que no se tuvo en cuenta para la regularización.

Pues bien, dichos razonamientos han de ser aceptados por la Sala, lo que conlleva a desestimar esta alegación.

Otra cuestión es la relativa a la prescripción que la actora, dado que la liquidación discutida va referida al periodo entre el 1 de enero a 3 de junio de 2005, considera aplicable y que trascurre entre el 3 de julio de 2005, y vencería conforme al artículo 67.1 de la LGT , el 4 de julio de 2009, todo ello partiendo siempre que el obligado tributario debería haber presentado la declaración el mes siguiente a la fecha del devengo, que cifra el 2 de junio de 2005.

Pero claro la actora no tiene en cuenta la existencia de un procedimiento inspector, que ha interrumpido el plazo de prescripción, iniciado el 22 de abril de 2009.

Procede, por todo ello, desestimar el motivo.

QUINTO.-El siguiente refiere que han sido llevadas a cabo actuaciones por los órganos de gestión previos a las actuaciones inspectoras que versa sobre compensación de bases imponibles negativas y otras cuestiones, aceptando en vía gestión la renta declarada por la sociedad limitada Elpimax Investment SL en el ejercicio 2005, asumiendo la Dependencia de Gestión la existencia de un único periodo impositivo imputable a la sociedad de modo que la Administración no puede volver sobre elementos o aspectos que la Administración Tributaria ya conocía por la oficina de Gestión.

Idéntica pretensión ha sido rechazada en el Fundamento de Derecho Tercero de la Sentencia del TSJ de Madrid de 17 de febrero de 2016 , cuyos razonamientos reproducimos por razones de unidad de doctrina, más aún cuando las consideramos plenamente ajustadas a derecho.

'TERCERO. - Por otra parte, es cierto que hubo con anterioridad un procedimiento de gestión en relación a la entidad actora que se limitó a'comprobar que los importes declarados en concepto de compensación de bases imponibles negativas originadas en períodos anteriores coinciden con los saldos a compensar, en su caso, declarados o comprobados por la Administración en la autoliquidación del período anterior'.

Por ello, en ese procedimiento solo se comprobó que el importe declarado por ELPIMAX INVESTMENT SL en concepto de compensación de bases imponibles negativas (236.415,21 €) coincidía con el saldo a compensar declarado por ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA (236.415,21 €) y se acordó que no procedía practicar liquidación provisional, con el alcance y limitaciones de la comprobación efectuada, mientras que el procedimiento inspector del que se deriva la liquidación que nos ocupa únicamente examina si procedía el beneficio fiscal de reinversión de beneficios extraordinarios, aplicado por la actora en su declaración de 2005 y la atribución de las rentas al período impositivo que les corresponda, de ahí que el procedimiento de gestión anterior no tiene incidencia en el que nos ocupa ya que finalizó sin liquidación.'

En los mismos términos, el Fundamento de Derecho Cuarto del TEAC:

'CUARTO.- La siguiente alegación que formula el recurrente es la relativa a la existencia de un procedimiento gestor previo que ya comprobó lo ahora regularizado y que terminó sin la práctica de liquidación alguna por IRNR.

Pues bien, según reconoce el propio Acuerdo de liquidación que ahora nos ocupa (pág. 3):

'Con fecha 14/06/2007, la Sra. Administradora de Hacienda de Elsa (Madrid), dictó el siguiente Acuerdo: 'Como resultado de la comprobación limitada realizada en relación con la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondientes al ejercicio 2005, y habiendo estimado las alegaciones presentadas, esta oficina le comunica que conforme a la formativa vigente no procede practicar liquidación provisiones'. Que dicho acuerdo traía su causa en un procedimiento de comprobación limitada de los previstos en el artículo 136 de la Ley 58/2003 General Tributaria , que fue llevado a cabo por los órganos de Gestión Tributaria y se limitó a 'comprobar que los importes declarados en concepto de compensación de bases imponibles negativas originadas en periodos anteriores coinciden con los saldos a compensar, en su caso, declarados o comprobados por la Administración en la autoliquidación anterior''

Ahora bien, dicho procedimiento de comprobación tenía como sujeto a ELPIMAX INVESTMENT SL, sin que conste que ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA fuere objeto de procedimiento de comprobación alguno por el IRNR distinto del iniciado el 22-04-2009 y del que resultó el Acuerdo de liquidación que ahora nos ocupa.

Por otro lado, indicar que el procedimiento de comprobación limitada otorga facultades de comprobación limitadas, no pudiendo extenderse nunca a la contabilidad mercantil, según expresamente dispone el artículo 136.2.c de la LGT .

Por tanto, no coincidiendo ni sujeto, ni impuesto ni alcance de las facultades de comprobación, no puede decirse que existiera un pronunciamiento previo de la Administración referente a las cuestiones que se plantean en el Acuerdo aquí impugnado.'

SEXTO.-El siguiente motivo afirma la personalidad jurídica única de la matriz y de su sucursal en España y sus consecuencias tributarias.

Pero esta cuestión debe ser rechazado a la vista de lo declarado por esta Sala en el Fundamento de Derecho Tercero de esta sentencia en la que se explica perfectamente la consideración de la reclamante y su matriz como sujetos pasivos del IRNR o del Impuesto sobre Sociedades, así como el periodo impositivo de cada una de ellas con el cierre de la sociedad española, teniendo en cuenta, además, que en escritura de 3 de junio de 2005, la actora se trasforma jurídicamente y pasa a ser una sociedad limitada.

Nos remitimos, además al Fundamento de Derecho Quinto de la resolución del TEAC, que declara al respecto:

'QUINTO.- Alega seguidamente el recurrente la Improcedencia de hacer tributar a ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA por el IRNR.

Para responder a esta cuestión es necesario resaltar los siguientes hechos acerca de los cuales no existe discrepancia entre el contribuyente y la Inspección.

- ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA es la sucursal en España de la sociedad panameña ELPIMAX INVESTMENT INC que se constituyó en 1988 en Panamá y procedió en 1989 a abrir la sucursal en España.

- ELPIMAX INVESTMENT INC se transformó y adaptó a la legislación española por cambio de domicilio de Panamá a España en escritura pública de 03-06-2005, pasando a denominarse ELPIMAX INVESTMENT SL, integrando en su balance todos los activos y pasivos de ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA (cerrándose - extinguiéndose- así la sucursal en España) así como la totalidad de las acciones representativas del capital social de la sociedad mercantil panameña CORPERA OVERSEAS INC.

Así las cosas, hay que comenzar indicando que el artículo 5 del RD Le. 5/2004 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (TRLIRNR) dispone que:

Son contribuyentes por este impuesto:

a) Las personas físicas y entidades no residentes en territorio español conforme al artículo 6° que obtengan rentas en él, salvo que sean contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

A la vista del expediente es claro que ELPIMAX INVESTMENT INC no fue residente en territorio español hasta el 03-06-2005, según lo anteriormente dicho, limitándose el contribuyente a manifestar, sin prueba alguna,'por el mero hecho de que la sociedad domiciliada en el extranjero tenga en España su centro principal de dirección, su dirección efectiva o la mayor parte de sus activos, la normativa española de aplicación también establece que dicha sociedad está obligada a tributar, por obligación personal, por el Impuesto sobre Sociedades español...',máxime cuando ELPIMAX INVESTMENT INC había venido tributando por el IRNR en España por las rentas generadas por su sucursal en España, disponiendo el art. 108.4 de la LGT que'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'.

Según que las rentas sujetas al IRNR se obtengan o no a través de un establecimiento permanente situado en territorio español el régimen fiscal del no residente varía considerablemente, disponiendo al respecto el artículo 15 del TRLIRNR, en su redacción original aplicable al caso:

Artículo 15. Formas de sujeción.

1. Los contribuyentes que obtengan rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio español tributarán por la totalidad de la renta imputable a dicho establecimiento, cualquiera que sea el lugar de su obtención, de acuerdo con lo dispuesto en el capítulo III.

2. Los contribuyentes que obtengan rentas sin mediación de establecimiento permanente tributarán de forma separada por cada devengo total o parcial de renta sometida a gravamen, sin que sea posible compensación alguna entre aquéllas y en los términos previstos en el capítulo IV.

Estando recogido el concepto de establecimiento permanente en el artículo 13.1.a) del TRLIRNR en los siguientes términos:

1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:

a) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio español.

Se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes.

En particular, se entenderá que constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.

Por otro lado dispone el artículo 20 del TRLIRNR, por lo que aquí interesa;

Artículo 20. Periodo impositivo y devengo.

1. El periodo impositivo coincidirá con el ejercicio económico declarado por el establecimiento permanente, sin que pueda exceder de 12 meses.

(...)

2. Se entenderá concluido el periodo impositivo cuando el establecimiento permanente cese en su actividad o. de otro modo, se realice la desafectación de la inversión en su día efectuada respecto del establecimiento permanente, así como en los supuestos en que se produzca la transmisión del establecimiento permanente a otra persona física o entidad, aquéllos en que la casa central traslade su residencia, y cuando fallezca su titular.

3. El impuesto se devengará el último día del periodo impositivo.

Y el artículo 18.1 del mismo texto formativo, por lo que aquí interesa:

1. La base imponible del establecimiento permanente se determinará con arreglo a las disposiciones del régimen general del impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de lo dispuesto en los párrafos siguientes (....)

Así las cosas, a juicio de este Tribunal, no existe duda acerca de que debieron tributar por el IRNR las rentas obtenidas por la sucursal en España hasta el momento ésta cesa en su actividad al ser absorbido su patrimonio por ELPIMAX INVESTMENT SL.

De forma residual alega el Interesado que si la Inspección entendía que la sucursal no realizó actividad económica en España en el ejercicio que nos ocupa debía hacérsele tributar como entidad patrimonial, cosa no posible ya que, como hemos visto, el artículo 18.1 del TRLIRNR remite al régimen general del Impuesto sobre Sociedades.'

Por tanto, el motivo debe decaer.

SÉPTIMO.-En el siguiente plantea la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. Los Fundamentos de Derecho Sexto y Séptimo de la resolución recurrida abordan el motivo en los siguientes términos:

'SEXTO.- Finalmente, y por lo que se refiere al fondo del asunto, esto es, en cuanto a la regularización relativa a la deducción por reinversión practicada por la Inspección, se opone el recurrente a la misma manifestando la realidad de la reinversión y la materialización de la misma en elementos afectos por cuanto que la actividad de arrendamiento de inmuebles a que se dedica la entidad debe ser calificada como de actividad económica.

Acerca de la deducción por reinversión dispone el artículo 42 del RD Leg. 4/2004 , por el que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), en su redacción original aplicable al caso, por lo que aquí interesa:

Deducción en la cuota íntegra.

Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.

(...)

Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este articulo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.

(...)

3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.

Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:

a) Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.

Pues bien, lo primero que señala la Inspección, y a lo que se opone el interesado, es que en el caso que nos ocupa no ha existido auténtica reinversión sino mero desplazamiento patrimonial.

Pues bien, el obligado tributario consideró materializada la reinversión mediante la adquisición de los siguientes inmuebles:

- A la sociedad CORPERA OVERSEAS SA. SUCURSAL EN ESPAÑA, cuyo único socio es ELPIMAX INVESTMENT INC, siendo el único socio de esta última D. Amadeo .

- A la sociedad INVERSIONES MAX 2015 SL UNIPERSONAL cuyo único administrador es también D. Amadeo .

Así las cosas, el criterio de este Tribunal al respecto es el expuesto en resoluciones tales como la de 05-11-2013 (RG 1948/11) en la que decíamos:

'Pues bien, lo primero que hay que destacar respecto de dichas alegaciones es que la Inspección en absoluto ha aplicado al caso la redacción dada al artículo 42 TRLIS por la Ley 35/2006 , indicando expresamente que la causa por la que se considera dicha adquisición de acciones como no apta a efectos de materialización de la reinversión no es propiamente el que la compra-venta se haya realizado entre sujetos vinculado, sino el hecho de que dicha operación no tiene otro motivo económico que el fiscal y la misma no ha supuesto sino un mero'desplazamiento patrimonial'.

Así las cosas, y para casos asimilables al que nos ocupa, tiene dicho este Tribunal en recientes resoluciones, v.gr. las RG 934/11 y RG 990/11. ambas de 27-06-2013: 'La entidad alega que la norma no establece limitación alguna respecto a la forma de efectuar la reinversión, por lo que ni se exige la salida efectiva y real de los recursos obtenidos con la venta, ni la vinculación entre las entidades absorbente y absorbida impide la aplicación de la deducción.

Si bien es cierto que este Tribunal se ha pronunciado en el sentido defendido por la entidad, siguiendo el tenor literal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 y posteriormente 42 del TRLIS, (...), recientes sentencias del Tribunal Supremo en relación con esta deducción nos llevan a analizar esta cuestión desde la óptica del espíritu o finalidad de la norma en la regulación de la deducción por reinversión, que no es otra que la mejora o el incremento de la actividad económica. En la Sentencia de 4 de junio de 2012. recurso de casación n' 1767/2010 , señala el Alto Tribunal lo siguiente:

'En la reciente sentencia de 30 de abril de 2002 (casación 928/10 , FJ 4°). examinando el mismo argumento que aquí esgrime la sociedad recurrente, esto es, la claridad del tenor literal del artículo 36 ter de la Ley. esta Sala y Sección ha manifestado que el incentivo fiscal que centra nuestra atención, al que precedieron el diferimiento por reinversión y la exención por reinversión, pretende idéntica finalidad: no penalizar fiscalmente la reinversión empresarial, tanto si se realiza directamente en elementos del inmovilizado afecto a una actividad económica como si se efectúa indirectamente mediante la adquisición de una participación suficiente de capital social de otra empresa.

Carecería de sentido, dejamos dicho, exigir que si se reinvierte en elementos del inmovilizado material o inmaterial deban estar afectos a la actividad económica, mientras que. si se hace en valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de los mismos, resultase irrelevante si dicha entidad realizaba o no una actividad económica.

Entendimos por ello que ya desde la redacción originaria del precepto no podía cumplirse la precitada finalidad si la reinversión se producía en una sociedad patrimonial inactiva, por lo que consideramos acertadas las contestaciones evacuadas por la Dirección General de Tributos a las consultas vinculantes V2560-05, de 26 de diciembre de 2005, V2565- 05, de 27 de diciembre de 2005, y V0064-06, de 13 de enero de 2006, en las que se fundamentó la liquidación tributaria concernida por aquel pleito, mientras que, por el contrario, negamos el acierto a las consideraciones del Tribunal Económico-Administrativo Central, porque si bien el tenor literal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 era claro, no cabe defender una exégesis contraria al espíritu y a la finalidad del mismo, aun cuando pueda amparase en su literalidad, dado que el artículo 12.1 de la Ley 58/2003. de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) dispone que 'las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil ', esto es, 'según el sentido propio de sus palabras', pero 'en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas', y 'atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas'. Derivamos de lo argumentado que no era improcedente negar el beneficio fiscal con tal base, ni con ello se producía una aplicación retroactiva de la posterior regulación del incentivo examinado

Pues bien, la mejora o el incremento de la actividad económica, objetivos últimos de la inversión (reinversión) empresarial, no pueden considerarse como resultados objetivamente perseguidos con la operación acaecida en el presente caso, de donde dimana que sólo una interpretación literal del artículo 36 ter de la Ley 43/1995 opuesta a su espíritu y finalidad permitiría entender aplicable el incentivo fiscal discutido, no cabiendo tal resultado hermenéutico tampoco con la Ley General Tributaria de 1963 -la aquí aplicable-, puesto que su artículo 23.1 establecía que 'Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en Derecho', lo que suponía remitir de forma implícita al precitado artículo 3.1 del Código Civil .'

Analizando pues la cuestión objeto del presente recurso desde la óptica del espíritu o finalidad de la norma, que no es otra como decimos que la mejora o el incremento de la actividad económica, debemos concluir que en esta ocasión no se ha producido la reinversión exigida por la norma puesto que la reclamante pretende reinvertir adquiriendo a su socio, mediante fusión por absorción, el patrimonio de otra entidad de la que era titular el mismo socio. Existe vinculación en los términos establecidos en el artículo 16 del TRLIS, ya que el mismo socio participa al 100% en S... SL y es titular de prácticamente la totalidad de las participaciones de G SL, de forma que este Tribunal entiende que esa adquisición del patrimonio de la absorbida no responde a la razón económica perseguida por la norma, sino a un ahorro fiscal al margen de cualquier efecto jurídico o económico relevante, por lo que entendemos que no se ha cumplido el requisito de reinversión, y en consecuencia consideramos ajustado a Derecho el acuerdo de liquidación dictado. En conclusión, corresponde desestimar las pretensiones de la entidad'

Dadas las similitudes de los casos analizados en las resoluciones anteriormente trascritas con el que ahora nos ocupa no cabrá sino, aplicando el mismo criterio, desestimar las alegaciones actoras al respecto y confirmar las conclusiones de la Inspección en cuanto a la cuestión objeto de estudio en este fundamento jurídico'.

Y en el mismo sentido se pronuncian también otras resoluciones de este Tribunal tales como la de 24-04-2013 (RG 1692/11) confirmada en este punto por SAN de 18- 12-2015 (rec. n''. 342/2013 ).

Pues bien, en el caso que nos ocupa nos encontramos con que ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA materializó parte de la reinversión en inmuebles adquiridos a CORPERA OVERSEAS SA. SUCURSAL EN ESPAÑA, cuyo único socio es ELPIMAX INVESTMENT INC, siendo el único socio de esta última D. Amadeo . Siendo ELPIMAX INVESTMENT INC SUCURSAL EN ESPAÑA la sucursal en España de ELPIMAX INVESTMENT INC. Esto es, se produce una compra-venta entre dos entes sin personalidad (sucursales) que pertenecen al mismo sujeto, siendo claro por tanto, a juicio de este Tribunal, que, tal y como concluye la Inspección y el TEAR, más que una verdadera reinversión lo que se produce es un simple 'desplazamiento patrimonial' y, por tanto, los inmuebles objeto de esta compra-venta no son aptos como materialización de la reinversión a efectos de aplicar la deducción por reinversión.

Ahora bien, respecto de la materialización de la reinversión en la adquisición de inmuebles a INVERSIONES MAX 2015 SL UNIPERSONAL, a juicio de este Tribunal, no queda probado dicho 'desplazamiento patrimonial' pues la Inspección la afirma por coincidencia de administrador, pero no nos dice quién es el socio de la entidad vendedora, que no tiene necesariamente que coincidir con su administrador.

SÉPTIMO.- Pero no es la anterior la única causa por la que la Inspección considera no apta la materialización de la reinversión, sino que a la anterior añade la circunstancia de que los elementos en que se materializó la misma no pueden considerarse como afectos al ejercicio de una actividad económica.

Pues bien, ya hemos visto al transcribir el artículo 42 del TRLIS que el requisito de 'afectación' del elemento en que se materializa la reinversión es expresamente exigido por la redacción del artículo aplicable al caso 'ratione temporis', sin perjuicio de que la jurisprudencia ya venía exigiéndolo antes de dicha redacción sobre la base de que la necesidad de 'afectación' estaba implícita en el propio concepto de 'inmovilizado', definido por el artículo 184.2 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (RD Leg. 1564/1989 - TRLSA) como'...los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad'.

Como dice la SAN de 09-02-2011 (rec. nº 36/2008 );

'La afectación es el acto de una persona física o jurídica por el que se decide destinar un bien del que es titular, a una actividad (empresa o profesión), como factor o medio de producción, en uso del derecho a su libre organización. Hablar, pues, de afectación supone, en el contexto de la LIRPF afectación a una actividad'.

En el presente caso la actividad a la que el interesado dice que están afectos los inmuebles en cuestión es el arrendamiento, actividad respecto de la que el artículo 25.2 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RD Leg. 3/2004 - TRLIRPF) dispone:

A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a Jornada completa.

Teniendo dicho este Tribunal Central en su resolución de 05-07-2016 (RG 622/16) dictada en Unificación de Criterio:

Es decir, el hecho de que la definición de actividad económica que incorpora la Ley 27/2014 en su articulado no difiera de modo relevante de la contenida en la Ley 35/2006 y que tal incorporación se haga porque resulta esencial que un Impuesto cuya finalidad primordial es gravar las rentas obtenidas en la realización de actividades económicas, y que es el que grava por excelencia tales rentas, contenga una definición al respecto, permiten concluir que con anterioridad a la Ley 27/2014 el concepto de 'actividad económica' empleado en las normas reguladoras del Impuesto sobre Sociedades necesariamente debía ser interpretado conforme dispone la normativa del IRPF. Y es que no tendría ningún sentido que el legislador hubiera permitido un vacío legal renunciando a definir el concepto de 'actividad económica' en el Impuesto sobre Sociedades, impuesto que, como dice el Preámbulo de la Ley 27/2014, no sólo tiene por finalidad gravar las rentas obtenidas en la realización de actividades económicas sino que, por ende, es el impuesto que grava por excelencia tales rentas, si no fuera porque tal concepto ya estaba definido en otro impuesto directo que, aún recayendo sobre personas físicas, grava también las rentas empresariales, como es el IRPF. La constatación de la incorporación a la Ley 27/2014 de un concepto de 'actividad económica' sin diferencias relevantes respecto al contemplado en el IRPF conduce a la conclusión de que dicho concepto debía ser entendido hasta entonces en los términos como estaba regulado en las leyes del IRPF. A idéntica conclusión conduce una interpretación sistemática e integradora del ordenamiento jurídico conforme a lo señalado en los artículos 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, general Tributaria y 3.1 del Código Civil .

Pues bien, en el presente caso el reclamante afirma que el local exclusivo es un local que tuvo alquilado en Mallorca, siendo que la mayoría de los inmuebles en que se materializó la reinversión estaban sitos en Madrid, aportando como única prueba una factura emitida por el propietario, la sociedad CORRERA OVERSEAS SL, cuyo único socio es el ahora reclamante, no existiendo contrato de arrendamiento. Y que las gestiones del arrendamiento fueron llevadas a cabo por el administrador único y propietario último de la sucursal, sin que exista contrato laboral que acredite la relación laboral y las condiciones de la misma.

Así las cosas, a juicio de este Tribunal, no puede tenerse por probado que concurren los requisitos legalmente exigidos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles sea calificable como de actividad económica y, por tanto, que los inmuebles en que se materializó la reinversión estaban afectos a la misma.

Todo lo anterior sin perjuicio de destacar, adicionalmente, el escaso periodo de tiempo en que tales inmuebles estuvieron en poder de la sucursal (los adquiere el 23-03-2005 y se extingue el 03-06-2005). El hecho de que, tal y como se afirma en el Acuerdo de liquidación (pág. 4), en la cuenta de pérdidas y ganancias de la sucursal del periodo 01-01-2005 a 02-06-2005 no figura ingreso alguno por arrendamientos, siendo los únicos ingresos 'intereses' (3.814,58 €), 'Ingresos extraordinarios' (0,65 €) y 'Beneficio venta inmovilizado' (1.627.826,80 €). Y el hecho de que en dicha cuenta de pérdidas y ganancias no figura gasto alguno en concepto de arrendamiento (a pesar de que manifiesta que el local en el que se ejerce la actividad era un local arrendado en Mallorca) y como gastos de sueldos y salarios figura el importe de 1.176,62 (para un periodo de más de cinco meses, a pesar de afirmar que para la gestión de los arrendamientos cuenta con un empleado a jornada completa).'

Pues bien, respecto al sentido finalista de la reinversión invocado por la parte no ha discutido los argumentos de la resolución recurrida relativos a la existencia de un mero desplazamiento patrimonial desde la sociedad Elpimax Investment INC a Corpera Overseas SL sucursal en España.

Y es que como se señala en nuestra sentencia firme de 18 de diciembre de 2015, recurso 342/2013 , FJ 2, la forma de participación debe obedecer a una razón económica, lo que no sucede como en el caso de autos, cuando los inmuebles pasan entre dos entes sin personalidad (sucursales) que pertenecen al mismo sujeto pasivo siendo el único título de las transmisiones antes y después de los mismos, D. Amadeo .

Y si ya esta afirmación bastaría para desestimar el motivo, al igual que sucedió con la reinversión enjuiciada por el TSJ de Madrid, respecto de Elpimax Investment SL, Fundamento de Derecho Sexto, el hecho del escaso periodo en que tales inmuebles estuvieran en poder de la sucursal, con incumplimiento del apartado 6 del artículo 42 del TRLIS, y la inexistencia de ingresos por arrendamientos sobre los mismos, son aún más relevantes para llegar a aquella conclusión.

OCTAVO.-En el siguiente viene a plantear la consideración de la sociedad como sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, por obligación personal, incluso antes de convertirse en sociedad de responsabilidad limitada.

Pero, reiteramos, sobre esta cuestión ya nos hemos pronunciado en sentido desestimatoria a las pretensiones de la actora, por lo que nos remitimos a nuestras anteriores argumentaciones.

NOVENO.-En el último plantea la actora su consideración como sociedad patrimonial, considerando la Administración, al igual que el TSJ de Madrid, Fundamento de Derecho Séptimo, que en este procedimiento la Administración no estaba obligada a hacerlo, y que si la recurrente consideraba que podía tributar como una sociedad patrimonial debió plantear dicha cuestión bien ante la Inspección bien ante los Tribunales Económico Administrativos, lo que no consta haya sucedido.

Y ello, al margen de lo declarado por el TEAR, más aún cuando tampoco en la demanda hay una justificación sobre este extremo que posibilitaría el correspondiente pronunciamiento de la Sala.

Por ello, el motivo debe decaer y el recurso, por ende, ser desestimado.

DÉCIMO.-Con arreglo al artículo 139.1 de la LJCA , procede imponer las costas a la recurrente, conforme al criterio del vencimiento.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

Que debemosDESESTIMAR Y DESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la entidadELPIMAX INVESTMENT S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 4 de abril de 2017, a que las presentes actuaciones se contraen, la cual confirmamos en todos sus extremos, con imposición de costas a la recurrente.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.